醫(yī)院項目成本與病種成本核算創(chuàng)新研究

喬　欣

（江蘇省揚州市第一人民醫(yī)院，江蘇　揚州　225002）

醫(yī)院項目成本與病種成本核算創(chuàng)新研究

喬欣

（江蘇省揚州市第一人民醫(yī)院，江蘇揚州225002）

醫(yī)院對醫(yī)療服務(wù)過程中的各項耗費進行核算，旨在為醫(yī)院管理和決策提供成本信息。實行成本核算既是醫(yī)院適應(yīng)市場經(jīng)濟的必然趨勢，也是加強醫(yī)院經(jīng)濟管理的重要手段。本文首先介紹了醫(yī)院全成本核算的相關(guān)內(nèi)容，并在此基礎(chǔ)上提出了醫(yī)院成本核算方法應(yīng)引入作業(yè)成本法和以臨床路徑為基礎(chǔ)的成本核算方法的建議。

全成本核算；醫(yī)院科室成本；醫(yī)療項目成本；病種成本

醫(yī)療體制改革實施方案要求加強公立醫(yī)院成本核算與控制，定期開展醫(yī)療服務(wù)成本核算。醫(yī)院成本核算是依據(jù)醫(yī)院管理和決策的需要，對醫(yī)療服務(wù)過程中的各項耗費進行分類、記錄、歸集、分配和分析報告，提供相關(guān)成本信息的一項經(jīng)濟管理活動。醫(yī)院成本核算范圍包括：醫(yī)療業(yè)務(wù)成本、管理費用、財政項目補助支出形成的固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷、科教項目補助支出形成的固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷。

在我國醫(yī)院成本核算方法體系中，醫(yī)院成本核算級次劃分的問題、管理費用的分?jǐn)倖栴}和間接費用分配的問題等均與經(jīng)典會計理論相悖，從而導(dǎo)致核算方法與真正意義上的成本核算相去甚遠(yuǎn)，成本核算結(jié)果無法令人信服。因此，醫(yī)院成本核算應(yīng)當(dāng)采用全成本核算方法，引入作業(yè)成本法和以臨床路徑為基礎(chǔ)的成本核算方法。

一、醫(yī)院全成本核算的具體內(nèi)容

醫(yī)院全成本核算是指包含所有成本要素的成本核算，即醫(yī)院納入成本的支出合計。醫(yī)院全成本核算過程對各級各類科室成本都要核算和反映，要歸集分配到門診和臨床各相關(guān)科室，全成本應(yīng)體現(xiàn)各類科室成本、項目成本和病種成本的全成本。

1、醫(yī)院科室成本核算

醫(yī)院科室成本核算是以醫(yī)院各科室為成本核算對象，運用專門的方法對各科室在提供醫(yī)療服務(wù)過程中所耗用的費用進行完整、系統(tǒng)的記錄、運算、分析與考核的過程。它為醫(yī)療服務(wù)項目成本和病種成本核算提供直接的數(shù)據(jù)來源，科室成本核算的精確與否對醫(yī)療服務(wù)項目和病種成本核算準(zhǔn)確性有至關(guān)重要的作用。

通過健全的組織機構(gòu)，按照規(guī)范的統(tǒng)計要求及報送程序，將支出直接或分配歸屬到耗用科室，形成各類科室的成本。成本按照計入方法分為直接成本和間接成本。直接成本是指科室為開展醫(yī)療服務(wù)活動而發(fā)生的能夠直接計入或采用一定方法計算后直接計入的各種支出。間接成本是指為開展醫(yī)療服務(wù)活動而發(fā)生的不能直接計入、需要按照一定原則和標(biāo)準(zhǔn)分配計入的各項支出。

各類科室成本應(yīng)本著相關(guān)性、成本效益關(guān)系及重要性等原則，按照分項逐級分步結(jié)轉(zhuǎn)的方法進行分?jǐn)?，最終將所有成本轉(zhuǎn)移到臨床服務(wù)類科室。首先將行政后勤類科室的管理費用向臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類和醫(yī)療輔助類科室分?jǐn)偅謹(jǐn)倕?shù)可采用人員比例、內(nèi)部服務(wù)量、工作量等。其次再將醫(yī)療輔助類科室成本向臨床服務(wù)類和醫(yī)療技術(shù)類科室分?jǐn)?，分?jǐn)倕?shù)可采用人員比例、內(nèi)部服務(wù)量、工作量等。最后將醫(yī)療技術(shù)類科室成本向臨床服務(wù)類科室分?jǐn)?，分?jǐn)倕?shù)可采用工作量、業(yè)務(wù)收入、占用資產(chǎn)、面積等，分?jǐn)偤笮纬砷T診、住院臨床服務(wù)類科室的成本。

2、醫(yī)療服務(wù)項目成本核算

醫(yī)療服務(wù)項目成本核算是以各科室開展的醫(yī)療服務(wù)項目為對象，歸集和分配各項支出，計算出各項目單位成本的過程。核算辦法是將臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類和醫(yī)療輔助類科室的醫(yī)療成本向其提供的醫(yī)療服務(wù)項目進行歸集和分?jǐn)?，分?jǐn)倕?shù)可采用各項目收入比、工作量等。醫(yī)療項目成本核算的目的是通過核算項目成本，正確計算各項醫(yī)療服務(wù)的實際消耗，合理制定收費標(biāo)準(zhǔn)價格，合理安排預(yù)算，爭取使醫(yī)療得到應(yīng)有補償。

在計算項目成本時，可把直接材料、直接工資、變動費用與固定費用全部計入項目成本。首先進行科室成本核算，計算出涵蓋醫(yī)療服務(wù)的直接成本科室的總成本。其次采用成本當(dāng)量法將科室成本分?jǐn)偟结t(yī)療服務(wù)項目上。醫(yī)療服務(wù)項目成本當(dāng)量是指各服務(wù)項目的成本點數(shù)，即同科室各醫(yī)療服務(wù)項目之間的比價關(guān)系。

3、醫(yī)院病種成本核算

病種成本核算是以病種為核算對象，按一定流程和方法歸集相關(guān)費用計算病種成本的過程。核算辦法是將為治療某一病種所耗費的醫(yī)療項目成本、藥品成本及單獨收費材料成本進行疊加。

病種成本核算是醫(yī)療成本核算的重要組成部分，是對醫(yī)院成本核算工作的深化和細(xì)化。它可為政府制定科學(xué)合理的單病種付費醫(yī)療服務(wù)價格政策提供科學(xué)依據(jù)，也有利于促進醫(yī)療資源的有效利用。

病種成本計算往往采用實際成本法，即在科室全成本法的基礎(chǔ)上，以病種為核算對象，對醫(yī)療服務(wù)過程中的各項實際消耗進行分類、記錄和歸集，形成病種成本。

病種成本核算的具體過程如下：一是確定核算病種，如肺炎、肝病等；二是確定對該病種診療的科室；三是確定對該病種成本核算期間；四是該病種成本核算期間，統(tǒng)計診療科室的實際占用總床日數(shù)；五是核算病種成本。

二、引入作業(yè)成本法，完善醫(yī)院項目成本核算

作業(yè)成本法是根據(jù)“作業(yè)消耗資源，服務(wù)項目消耗作業(yè)”的指導(dǎo)思想，在科室成本核算基礎(chǔ)上，先將資源的消耗分配到作業(yè)，以成本動因作為間接費用分?jǐn)傄罁?jù)，再將作業(yè)成本歸集到服務(wù)項目。醫(yī)院成本核算應(yīng)用作業(yè)成本法可為醫(yī)院成本管理提供更為相關(guān)、相對準(zhǔn)確的成本信息。

醫(yī)院可將醫(yī)療服務(wù)活動分為若干作業(yè)，這些作業(yè)分別以各自不同的方式消耗資源為病人提供服務(wù)，把資源費用分配到直接成本中心，最后分配到各項作業(yè)中。依據(jù)作業(yè)成本法的計算原理，醫(yī)院醫(yī)療項目成本的計算可以分為以下四個步驟。

1、確定成本對象，確認(rèn)和計量各項資源耗費

醫(yī)療項目成本對象的確定，可以參照《全國醫(yī)療服務(wù)價格規(guī)范（實行）》中的項目確定。結(jié)合醫(yī)院實際，根據(jù)項目核算的需要，在不同醫(yī)療項目級別中選擇核算對象。醫(yī)院應(yīng)確認(rèn)和計量各項資源耗費，其中直接成本可以直接計入各項目中，最終算出項目成本。

2、確定作業(yè)及作業(yè)成本庫

認(rèn)真分析完成醫(yī)療項目的工作流程，并拆分作業(yè)，拆分后的作業(yè)應(yīng)能滿足醫(yī)院成本核算和成本控制的需要。確認(rèn)作業(yè)以后，劃分作業(yè)成本庫，并將資源消耗分配計入各作業(yè)成本庫，計算出每個作業(yè)的間接成本額。

3、確定成本動因，計算作業(yè)成本分配率

成本動因是指決定成本發(fā)生的那些重要的活動和事項，是成本分配的基礎(chǔ)。醫(yī)院應(yīng)根據(jù)成本動因計算相關(guān)的成本分配率，從而計算成本動因成本，把作業(yè)成本庫中的費用分配到醫(yī)療項目上。

4、計算醫(yī)療項目成本

直接成本單獨核算，加上醫(yī)療項目分?jǐn)偟某杀緞右虺杀?，即可以計算出醫(yī)療項目成本。

三、以臨床路徑為基礎(chǔ)，開展醫(yī)院病種成本核算

臨床路徑是一套以時間為順序的、詳細(xì)的“醫(yī)療服務(wù)計劃單”、表格式程序或路徑圖。臨床路徑是由醫(yī)師、臨床醫(yī)學(xué)專家、護士及醫(yī)院管理者，根據(jù)某種疾病或手術(shù)制定的各種醫(yī)護人員共同認(rèn)可的標(biāo)準(zhǔn)診療模式。

以臨床路徑為基礎(chǔ)的成本核算是標(biāo)準(zhǔn)成本核算的一種形式，它不僅為管理部門科學(xué)地制定價格提供依據(jù)，而且有利于控制醫(yī)療成本上漲，提高醫(yī)療資源利用率和醫(yī)院管理效益。

1、基于臨床路徑的病種成本核算程序

醫(yī)院往往先在科室成本核算的基礎(chǔ)上，進行項目成本核算，再在此基礎(chǔ)上進行病種成本核算。病種成本核算的具體流程如下：一是確定病種及其臨床路徑；二是根據(jù)臨床路徑，確定臨床服務(wù)項目，計算項目成本；三是把臨床路徑中所有項目相加就可以計算出病種成本。

2、基于臨床路徑的病種成本核算方法

隨著臨床路徑在全國的廣泛實施，基于臨床路徑的單病種成本測算也越來越得到認(rèn)可。進行單病種成本核算主要有歷史成本法和標(biāo)準(zhǔn)成本法兩種。

（1）歷史成本法。歷史成本法首先需要進行大樣本的病例回顧性調(diào)查，以調(diào)查資料為依據(jù)，進行醫(yī)療技術(shù)項目歸集，進而計算出項目成本；同時非項目科室所發(fā)生的成本按一定分?jǐn)傁禂?shù)分配到病種醫(yī)療成本中，從而歸集為病種成本；最后將回顧調(diào)查的實際費用與核算的病種醫(yī)療成本加以對比分析。

（2）標(biāo)準(zhǔn)成本法。在制定標(biāo)準(zhǔn)時，要遵循門診與住院分開、藥品與醫(yī)療分開、單病種分開的原則，不同病種制訂不同的收費標(biāo)準(zhǔn)。藥品消耗標(biāo)準(zhǔn)成本是單病種標(biāo)準(zhǔn)治療方案的藥品消耗量同這些藥品的標(biāo)準(zhǔn)價格的乘積之和；輔診檢查標(biāo)準(zhǔn)成本是單病種標(biāo)準(zhǔn)治療方案的檢查項目及次數(shù)同這些檢查項目的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的乘積之和；醫(yī)療服務(wù)標(biāo)準(zhǔn)成本是單病種標(biāo)準(zhǔn)治療方案的其他醫(yī)療服務(wù)與其相應(yīng)的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的乘積之和。將這三者相加，即得到變動成本法計算的標(biāo)準(zhǔn)成本。

標(biāo)準(zhǔn)成本法首先要求明確病種的疾病診斷標(biāo)準(zhǔn)，并將病種病例分型標(biāo)準(zhǔn)化，分別制訂規(guī)范化的診療技術(shù)方案。其次是制訂標(biāo)準(zhǔn)住院天數(shù)，每個診療技術(shù)項目均分別填寫具體劑量或使用次數(shù)和天數(shù)，并注明各種檢查。其中對于不易治愈的慢性病均按必要完成的檢診項目或完成若干療程的平均住院天數(shù)測算。最后，根據(jù)全國或者本地區(qū)醫(yī)療收費標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一劃價，測算出病種病例的醫(yī)療成本。

實行單病種核算，需要加快建立一個醫(yī)療行業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化管理制度和成本考核指標(biāo)體系，從而由制度和體系來約束醫(yī)院醫(yī)療行為，以此降低醫(yī)院醫(yī)療成本，提高醫(yī)院醫(yī)療質(zhì)量。

3、優(yōu)化臨床路徑，有效控制醫(yī)療成本

優(yōu)化臨床路徑的主要目的是縮短平均床日數(shù)，減少不需要的檢查化驗次數(shù)，使醫(yī)院醫(yī)療流程更加合理高效，醫(yī)療成本更加低廉。

首先，醫(yī)院需要組織有關(guān)部門負(fù)責(zé)人對往年具有代表性的病種案例的相關(guān)數(shù)據(jù)進行統(tǒng)計和測算。其次，從臨床的角度，請一批專家對單一病種設(shè)計臨床路徑，包括診療常規(guī)、手術(shù)、手術(shù)方法、手術(shù)中使用的材料、住院時間、用藥安排等詳細(xì)操作規(guī)程，還要檢查有無過度服務(wù)、無效服務(wù)的因素；然后確定使用何種藥物和材料，以及用藥的劑量、施用時間和投藥途徑，采用哪種手術(shù)方案等。最后核算出單一病種成本。

[1]財政部、衛(wèi)生部：醫(yī)院會計制度[Z].財會〔2010〕27號.

[2]醫(yī)院會計制度編審委員會編：醫(yī)院會計制度講解與運用[M].立信會計出版社，2011.

[3]張鷺鷺等主編：高級醫(yī)院管理學(xué)（第2版）[M].第二軍醫(yī)大學(xué)出版社，2007.

[4]湯建鳳、丁旭輝、劉文勝：醫(yī)院全成本核算構(gòu)架——以鎮(zhèn)江市第一人民醫(yī)院為例[J].衛(wèi)生經(jīng)濟研究，2010（9）.

（責(zé)任編輯：張瓊芳）