張萍

（山西省交通干部學(xué)校，山西 太原 030006）

我國(guó)企業(yè)實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)的思考

張萍

（山西省交通干部學(xué)校，山西 太原 030006）

當(dāng)前，環(huán)境污染和生態(tài)破壞已經(jīng)成為我國(guó)發(fā)展面臨的嚴(yán)峻問題，協(xié)調(diào)好經(jīng)濟(jì)發(fā)展和環(huán)境保護(hù)的關(guān)系，實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)具有重要的意義。本文以滿足我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息核算的可操作性為目的，介紹了適合我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的一些核算方法，并且結(jié)合我國(guó)實(shí)際提出了一些實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)的建議，希望能為我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)的發(fā)展提供參考。

環(huán)境會(huì)計(jì)；必要性；核算方法；建議

一、我國(guó)企業(yè)實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)的必要性

改革開放以來，中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展面臨著越來越大的環(huán)境壓力，“霧霾”、“地下水污染”等環(huán)保問題已經(jīng)成為當(dāng)今我國(guó)社會(huì)的焦點(diǎn)問題。目前，國(guó)家開始大力治理環(huán)境污染，而環(huán)境會(huì)計(jì)是衡量企業(yè)綜合效益、避免企業(yè)出現(xiàn)先污染后治理問題的一個(gè)有效手段。基于有關(guān)法律法規(guī)，以貨幣為計(jì)量單位，環(huán)境會(huì)計(jì)可對(duì)環(huán)境開發(fā)、環(huán)境防治和環(huán)境污染的成本進(jìn)行計(jì)量，并對(duì)環(huán)境的維護(hù)和開發(fā)效益進(jìn)行計(jì)量和報(bào)告，綜合評(píng)估環(huán)境績(jī)效及環(huán)境活動(dòng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)成果的影響。實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)我國(guó)營(yíng)造和諧環(huán)境、走可持續(xù)發(fā)展道路具有十分重要的意義。

1、保護(hù)生態(tài)環(huán)境的需要

從1978年改革開放至今，我國(guó)是世界上經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)最快的國(guó)家之一。我國(guó)的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)是粗放型增長(zhǎng)，這種方式帶來了嚴(yán)重的環(huán)境污染和生態(tài)問題。據(jù)相關(guān)部門數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)顯示，我國(guó)18%的GDP增長(zhǎng)是通過對(duì)資源和生態(tài)環(huán)境的嚴(yán)重“透支”來實(shí)現(xiàn)的，而且這個(gè)比例還在不斷增長(zhǎng)。尤其是2013年以來持續(xù)的“霧霾”天氣，使民眾保護(hù)環(huán)境的呼聲越來越高，人們認(rèn)識(shí)到，經(jīng)濟(jì)的發(fā)展不能以破壞當(dāng)代人和后代人的生存環(huán)境為代價(jià)。實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)引導(dǎo)，監(jiān)督企業(yè)行為，保護(hù)生態(tài)環(huán)境已經(jīng)刻不容緩。環(huán)境會(huì)計(jì)的推行能夠?qū)ζ髽I(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)重新評(píng)估，使企業(yè)在追求經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度和效益的同時(shí)兼顧自然、社會(huì)環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展。

2、加強(qiáng)企業(yè)綜合競(jìng)爭(zhēng)力的需要

一方面，隨著生活水平的提高，人們對(duì)環(huán)保產(chǎn)品的需求在逐步加大。環(huán)保節(jié)能型產(chǎn)品將是未來市場(chǎng)的發(fā)展趨勢(shì)。在同類型企業(yè)中，環(huán)保節(jié)能型產(chǎn)品的生產(chǎn)會(huì)使企業(yè)具有強(qiáng)大的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。另外，不論哪一家企業(yè)，如果一味的追逐經(jīng)濟(jì)利益，對(duì)人們生存的環(huán)境肆意破壞，不加治理，勢(shì)必會(huì)遭到政府的管制和公眾的譴責(zé)，給企業(yè)帶來不良影響。相反，如果企業(yè)能積極響應(yīng)政府和公眾的環(huán)保要求，利用會(huì)計(jì)方法從環(huán)境資源和環(huán)境效益進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，降低污染程度，勢(shì)必贏得消費(fèi)者的認(rèn)可，從而提高企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

3、加快經(jīng)濟(jì)國(guó)際化的需要

首先，在經(jīng)濟(jì)全球化的背景下，各個(gè)國(guó)家都非常重視環(huán)境保護(hù)，履行企業(yè)的社會(huì)責(zé)任，公開環(huán)境會(huì)計(jì)信息，接受國(guó)際社會(huì)的監(jiān)督是我國(guó)企業(yè)與發(fā)達(dá)國(guó)家合作，滿足跨國(guó)投資的需要。其次，發(fā)達(dá)國(guó)家通常會(huì)將一些高能耗、高污染的項(xiàng)目搬到發(fā)展中國(guó)家來，對(duì)發(fā)展中國(guó)家進(jìn)行環(huán)境剝削，加劇這些國(guó)家的環(huán)境污染和生態(tài)破壞。因此，加快環(huán)境會(huì)計(jì)在我國(guó)的實(shí)施，加強(qiáng)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露，不僅是我國(guó)企業(yè)參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的需要，也是對(duì)我國(guó)環(huán)境資源的保護(hù)。

二、我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)的核算方法

實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)是我國(guó)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的必然選擇。會(huì)計(jì)分為管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，本文的環(huán)境會(huì)計(jì)核算從管理會(huì)計(jì)開始，沿著價(jià)值型信息，向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)過渡這條主線來介紹環(huán)境會(huì)計(jì)的核算。

1、編制物質(zhì)流平衡表

物質(zhì)流平衡表是記錄企業(yè)一定時(shí)期內(nèi)投入端和產(chǎn)出端的物質(zhì)信息。投入的物質(zhì)主要有材料、能源、水，其中材料包括原料、輔助材料、營(yíng)業(yè)材料以及包裝材料等；而流出的物質(zhì)主要有產(chǎn)品、廢棄物、排放物。它反映了企業(yè)在生產(chǎn)中投入和產(chǎn)出的狀況，是實(shí)物型環(huán)境信息收集的一種重要方法。根據(jù)物質(zhì)流平衡表中投入的各種物質(zhì)我們可以為企業(yè)節(jié)約成本尋找出路，還可以通過比較材料投入與產(chǎn)品產(chǎn)量或材料投入與廢棄物、排放物數(shù)量，來進(jìn)一步提高企業(yè)材料的使用效率，實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和環(huán)境業(yè)績(jī)的雙贏。

2、計(jì)算生態(tài)效率指標(biāo)

生態(tài)效率指標(biāo)是環(huán)境變量與財(cái)務(wù)變量的比值。環(huán)境變量主要包括水資源消耗量、不可再生能源消耗量以及主要污染物排放量；而財(cái)務(wù)變量主要包括經(jīng)濟(jì)增加值、銷售收入、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、凈收益。生態(tài)效率指標(biāo)可以預(yù)測(cè)企業(yè)的環(huán)境問題以及環(huán)境對(duì)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的影響。它展示了企業(yè)在不同時(shí)期的生態(tài)效率，也方便我們將同類型企業(yè)相同時(shí)段的生態(tài)效率進(jìn)行比較研究，為我們準(zhǔn)確評(píng)價(jià)企業(yè)的環(huán)境業(yè)績(jī)水平提供重要的依據(jù)。

3、核算價(jià)值型環(huán)境信息

（1）環(huán)境成本。環(huán)境成本貫穿于企業(yè)的整個(gè)生產(chǎn)過程之中，是價(jià)值型環(huán)境信息核算的重點(diǎn)，一般企業(yè)的環(huán)境成本可以劃分為以下四種：一是非產(chǎn)品產(chǎn)出的材料成本。非產(chǎn)品產(chǎn)出就是企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品時(shí)形成的各種廢棄物和排放物，它們也是企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)的結(jié)果。各種廢棄物、排放物是企業(yè)在生產(chǎn)過程中投入了材料、水和能源后轉(zhuǎn)變而來的，中間可能還發(fā)生運(yùn)輸費(fèi)、管理費(fèi)、加工費(fèi)等等，所以它直接影響企業(yè)的利潤(rùn)。正確核算非產(chǎn)品產(chǎn)出的材料成本對(duì)于提高企業(yè)的資源使用率至關(guān)重要。降低非產(chǎn)品產(chǎn)出的材料成本既有利于環(huán)境效益，更有利于經(jīng)濟(jì)效益。正確估計(jì)損失比重和廢棄物、排放物的加工成本是非產(chǎn)品產(chǎn)出材料成本核算的重點(diǎn)。二是預(yù)防和其他環(huán)境管理成本。預(yù)防性成本指企業(yè)在生態(tài)系統(tǒng)管理、現(xiàn)場(chǎng)回收、綠色采購、供應(yīng)鏈環(huán)境管理等活動(dòng)中為預(yù)防廢棄物和排放物的發(fā)生而支付的預(yù)防性成本。而企業(yè)在構(gòu)建環(huán)境規(guī)劃、環(huán)境系統(tǒng)、環(huán)境測(cè)量以及環(huán)境交流等相關(guān)的環(huán)境管理活動(dòng)中發(fā)生的支出，我們統(tǒng)稱為其他環(huán)境管理成本。在這些成本中，廢棄物和排放物的預(yù)防性成本估算是一個(gè)難點(diǎn)，需要我們根據(jù)具體的環(huán)境保護(hù)份額按比例計(jì)算。三是廢棄物和排放物的控制成本。它是指企業(yè)進(jìn)行廢棄物和排放物處理、場(chǎng)外回收、污染場(chǎng)所的恢復(fù)以及其他消除污染發(fā)生的活動(dòng)成本（其中不包括預(yù)防活動(dòng)發(fā)生的成本）。另外，企業(yè)發(fā)生的與環(huán)境破壞相關(guān)的補(bǔ)救和補(bǔ)償費(fèi)用，保險(xiǎn)和預(yù)提的環(huán)境負(fù)債等，也都應(yīng)列入廢棄物和排放物的控制成本中。四是研究開發(fā)成本。研究開發(fā)成本主要指企業(yè)在開發(fā)節(jié)能產(chǎn)品、研究可回收或可再生材料運(yùn)用以及替代原料研究等各項(xiàng)與環(huán)境問題相關(guān)的研究活動(dòng)中支付的成本。

（2）環(huán)境收益。環(huán)境收益是企業(yè)通過環(huán)境污染治理活動(dòng)帶來的以貨幣單位計(jì)量的經(jīng)濟(jì)收益。大致可以分為兩種，一種是收入增加類，包括循環(huán)利用產(chǎn)品、廢棄物的銷售收入以及環(huán)保政策的財(cái)政補(bǔ)貼收入等，我們可以直接根據(jù)該收入數(shù)據(jù)計(jì)算環(huán)保收益；另一種是費(fèi)用節(jié)約類，包括采用環(huán)保手段引起的材料、能源、水投入減少的費(fèi)用，企業(yè)治理環(huán)境污染政府給予的稅費(fèi)減免，以及其他因環(huán)?；顒?dòng)引起的與環(huán)境治理有關(guān)而減少的費(fèi)用。這類環(huán)境收益我們可以通過采用環(huán)比或定比方式計(jì)算。

（3）環(huán)境資產(chǎn)。企業(yè)在開展環(huán)境保護(hù)活動(dòng)中會(huì)發(fā)生各種類型的資本性支出，不僅有人力、物力的支出，還包括一些環(huán)保設(shè)備的支出。目前，企業(yè)在環(huán)保方面配置相關(guān)設(shè)備主要分兩種情況：如果是為了減少、轉(zhuǎn)換、移動(dòng)排放物和廢棄物通常會(huì)在生產(chǎn)過程的尾端配置；如果僅僅是用來減少、清除污染物的排放會(huì)在生產(chǎn)過程內(nèi)部購置或者安裝。企業(yè)的環(huán)境投資就是由這兩種資本性支出構(gòu)成的。我們可以根據(jù)企業(yè)的環(huán)境投資和設(shè)備的折舊進(jìn)行環(huán)境資產(chǎn)的核算，即期末環(huán)境資產(chǎn)=期初環(huán)境資產(chǎn)+環(huán)境投資-環(huán)境資產(chǎn)折舊。通過環(huán)境投資和環(huán)境資產(chǎn)的核算，不僅可以了解企業(yè)實(shí)際治理污染物的能力，還可以為企業(yè)環(huán)境成本的核算提供相應(yīng)的數(shù)據(jù)。

（4）環(huán)境負(fù)債。環(huán)境負(fù)債是指企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)造成的環(huán)境破壞和影響，需要企業(yè)用以資產(chǎn)或勞務(wù)償付的現(xiàn)實(shí)義務(wù)。環(huán)境負(fù)債又可以分為兩種：一是確定環(huán)境負(fù)債。確定環(huán)境負(fù)債是指清償時(shí)間和金額可以確定的義務(wù)，包括應(yīng)付的排污費(fèi)、應(yīng)付的環(huán)境補(bǔ)償費(fèi)和一些應(yīng)交的稅金，可直接根據(jù)計(jì)量值入賬；二是或有環(huán)境負(fù)債?；蛴协h(huán)境負(fù)債主要是針對(duì)發(fā)生概率很小，產(chǎn)生的損失金額難以合理估計(jì)的環(huán)境負(fù)債，具有很大的不確定性，主要包括生態(tài)環(huán)境被破壞造成的貨幣損失和恢復(fù)被破壞生態(tài)資源的支出。我們根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—或有事項(xiàng)》可知，或有負(fù)債的數(shù)值主要取決于清償該項(xiàng)負(fù)債支出的最佳估計(jì)數(shù)。在計(jì)量的方法上主要有市場(chǎng)價(jià)值法、防護(hù)費(fèi)用法和恢復(fù)費(fèi)用法。

三、我國(guó)企業(yè)實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)的建議

1、建立相應(yīng)的環(huán)境會(huì)計(jì)法律法規(guī)制度

在推行環(huán)境會(huì)計(jì)方面，政府要發(fā)揮主導(dǎo)作用，將環(huán)境會(huì)計(jì)的成果與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)相結(jié)合，進(jìn)一步完善《會(huì)計(jì)法》，用法律的形式明確環(huán)境會(huì)計(jì)的重要性，同時(shí)要盡快修訂相應(yīng)的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，提供統(tǒng)一的環(huán)境會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，方便與國(guó)際接軌。

2、加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)的社會(huì)和政府監(jiān)督

企業(yè)從自身的利益考慮，通常不會(huì)對(duì)環(huán)境資源的履行情況如實(shí)進(jìn)行披露，這就需要政府和社會(huì)公眾來進(jìn)一步加強(qiáng)監(jiān)管和監(jiān)督。國(guó)家環(huán)保部門、財(cái)政部門、證監(jiān)部門等相關(guān)部門可以聯(lián)合起來不定期地對(duì)各個(gè)企業(yè)進(jìn)行檢查，審核各個(gè)企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的合法性、全面性。另外，政府可以根據(jù)企業(yè)的環(huán)境報(bào)告設(shè)立一個(gè)數(shù)據(jù)庫，不僅可以提高政府的公信力，還可以方便信息使用者隨時(shí)查閱。加大社會(huì)的監(jiān)督，尤其是媒體的監(jiān)督，建立社會(huì)監(jiān)督網(wǎng)絡(luò)，保證群眾信息反饋渠道的暢通。

3、提高企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)、會(huì)計(jì)等相關(guān)人員的環(huán)境會(huì)計(jì)素質(zhì)

企業(yè)管理者決定著企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的真實(shí)度，而會(huì)計(jì)承擔(dān)著企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息具體披露的操作責(zé)任，所以加強(qiáng)他們的環(huán)保意識(shí)，使企業(yè)進(jìn)入“環(huán)?！?jīng)濟(jì)效益”的良性循環(huán)圈至關(guān)重要。環(huán)境會(huì)計(jì)屬于交叉學(xué)科，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)知識(shí)體系已經(jīng)無法滿足環(huán)境會(huì)計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)人員的需求，更新現(xiàn)有會(huì)計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)，培養(yǎng)復(fù)合型的環(huán)境會(huì)計(jì)人才，是發(fā)展環(huán)境會(huì)計(jì)的重要保障。

[1]耿建新、焦若靜：上市企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露初探[J].會(huì)計(jì)研究，2002（1）.

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（責(zé)任編輯：胡冬梅）