企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的差異問(wèn)題研究

宋亞軍

唐山學(xué)院

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的差異問(wèn)題研究

宋亞軍

唐山學(xué)院

我國(guó)在2006年2月頒布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則之后，20近兩年，財(cái)政部陸續(xù)發(fā)布了一些準(zhǔn)則解釋、會(huì)計(jì)處理規(guī)定等。本文先分析兩者的差異表現(xiàn)，接著提出協(xié)調(diào)差異的必要性和可操作性，最后結(jié)合我國(guó)的國(guó)情給出一些建議。

企業(yè)所得稅；準(zhǔn)則；差異

一、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的差異主要表現(xiàn)

隨著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不斷完善，稅法體系不斷形成，兩者在收入、成本、費(fèi)用、資產(chǎn)方面的處理方式差異逐漸增大，使得所得稅的計(jì)稅基數(shù)遠(yuǎn)遠(yuǎn)的偏離了會(huì)計(jì)中的利潤(rùn)總額。

(一)在收入確認(rèn)方面的差異

2017修訂版《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)----收入》指出：收入，是指企業(yè)在日常活動(dòng)中形成的，會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的，與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。我國(guó)企業(yè)所得稅規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式取得的收入，為收入總額。二者在基本概念上有所差異，但不能判定誰(shuí)的范圍寬與窄。分析企業(yè)所得稅法中的視同銷售的情況，例：尚彩化妝品公司將自產(chǎn)的化妝品無(wú)償贈(zèng)送給本企業(yè)以為的其他人，實(shí)際成本是40000元，同類產(chǎn)品不含稅價(jià)為50000元。

借：營(yíng)業(yè)外支出 48500

貸：庫(kù)存商品 40000

應(yīng)交稅費(fèi)---應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 8500

根據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的這種捐贈(zèng)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入，計(jì)算應(yīng)納稅所得額50000-40000=10000元。

(二)在費(fèi)用扣除方面的

企業(yè)所得稅法的規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出都可以扣除。以公益性捐贈(zèng)為例，公益性捐贈(zèng)與企業(yè)日常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)，會(huì)計(jì)賬務(wù)處理將其計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。按照企業(yè)所得稅的2017修改后的最新規(guī)定，“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；超過(guò)年度利潤(rùn)總額12%的部分，準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后三年內(nèi)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！惫嫘跃栀?zèng)會(huì)計(jì)上計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”，且不存在扣除比例的限制；在企業(yè)所得稅中，規(guī)定了允許扣除的比例，為了計(jì)算稅，需要納稅調(diào)整。

二、兩者的差異的原因分析

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅的差異主要有以下原因：

(一)兩者核算的原則不同。

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)重于形式的原則，即企業(yè)處理交易或者事項(xiàng)不僅應(yīng)依據(jù)其法律形式，必要時(shí)應(yīng)透過(guò)法律形式，分析其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。企業(yè)所得稅中分析應(yīng)納稅所得額時(shí)針對(duì)涉稅事項(xiàng)，就不能由稅務(wù)會(huì)計(jì)人員根據(jù)自己的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)判斷、估計(jì)。又如，會(huì)計(jì)中謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用，企業(yè)在必要時(shí)可以對(duì)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備金，解決企業(yè)虛盈實(shí)虧的狀況，有利于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高，但計(jì)稅時(shí)要根據(jù)實(shí)際情況，沒(méi)有發(fā)生的不可預(yù)測(cè)，否則有偷稅嫌疑。

三、兩者的差異有必要協(xié)調(diào)

(一)稅務(wù)機(jī)關(guān)征管成本高

稅會(huì)差異過(guò)大，稅收核算成本和稅收遵從成本逐漸提高，避稅的可能性加大，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管成本提高和稅收收入下降，最終導(dǎo)致稅收征管效率較低，不利于稅收征管、稅收檢查工作的進(jìn)行。過(guò)大征管工作量給稅務(wù)機(jī)關(guān)帶來(lái)麻煩，而且可能造成稅款的流失。最終可能會(huì)因時(shí)間差異少繳稅款的目的，稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管成本較大，不符合稅收工作目標(biāo)。

(二)企業(yè)的稅收風(fēng)險(xiǎn)較高

實(shí)際工作中，有些單位的會(huì)計(jì)人員既負(fù)責(zé)記賬又負(fù)責(zé)報(bào)稅，如果沒(méi)有及時(shí)的更新補(bǔ)充稅務(wù)知識(shí)，可能會(huì)帶來(lái)很大的風(fēng)險(xiǎn)。比如，對(duì)稅收優(yōu)惠政策的不及時(shí)，不全面，導(dǎo)致不能為企業(yè)節(jié)稅。

案例：甲公司為開發(fā)環(huán)保設(shè)備的企業(yè)，2016年，由于開發(fā)某節(jié)能環(huán)保設(shè)備項(xiàng)目，接受一項(xiàng)政府補(bǔ)助350萬(wàn)元，補(bǔ)償其研發(fā)項(xiàng)目支出。2016年8月收到款項(xiàng)，但研究項(xiàng)目正式啟動(dòng)是在2017年3月份，并于2017年全部用于研發(fā)支出，未形成無(wú)形資產(chǎn)。企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下：

2016年8月

借：銀行存款 3500000

貸：遞延收益 3500000

2017年3月

借：管理費(fèi)用 3500000

貸：銀行存款 3500000

借：遞延收益 3500000

貸：營(yíng)業(yè)外收入 3500000

本案例，如果350萬(wàn)的政府補(bǔ)助確實(shí)屬于不征稅收入，但企業(yè)理解錯(cuò)誤，就會(huì)發(fā)生如下申報(bào)：2016年納稅調(diào)減300萬(wàn)元，2017年納稅調(diào)增300萬(wàn)元。此時(shí)，稅收風(fēng)險(xiǎn)：2016年將未計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”的財(cái)政性資金進(jìn)行納稅調(diào)減，本年度少計(jì)了收入。那么，正確申報(bào)應(yīng)為：2016沒(méi)有影響，2017年在收入類納稅調(diào)減300萬(wàn)元，在扣除類納稅調(diào)增300萬(wàn)元。

二、建議

結(jié)合我國(guó)的國(guó)情，工作做到分離，又做到協(xié)調(diào)，保留差異，又相互借鑒。不能追求完全的、徹底的財(cái)稅分離或財(cái)稅合一。

(一)企業(yè)所得稅的立法機(jī)關(guān)應(yīng)高度關(guān)注會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展。

國(guó)家稅務(wù)總局應(yīng)當(dāng)與財(cái)政部加強(qiáng)溝通與合作。企業(yè)所得稅的立法機(jī)構(gòu)在立法之前會(huì)對(duì)準(zhǔn)則進(jìn)行研究，將準(zhǔn)則作為重要參考。企業(yè)所得稅的計(jì)算，我們采用間接的方法，借助報(bào)表中的利潤(rùn)進(jìn)行納稅調(diào)整，差異越大，調(diào)整的內(nèi)容越多，工作繁瑣。

(二)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)向企業(yè)所得稅法提供更多的支持，起到輔助征稅的目的。

在稅務(wù)稽查中，財(cái)務(wù)人員與稅務(wù)人員基于同一業(yè)務(wù)的不同理解屢見不鮮。企業(yè)所得稅中視同銷售收入的情況做了具體規(guī)定，以保證稅收。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有使用視同銷售收入這一概念。在實(shí)際會(huì)計(jì)處理中，企業(yè)自產(chǎn)的產(chǎn)品用于投資、抵償債務(wù)、發(fā)放股利，同正常的銷售的處理一樣，也做收入的確認(rèn)。

[1]梁偉樣.稅務(wù)會(huì)計(jì).2016.7