摘要：內(nèi)審和注冊會計(jì)師外審在內(nèi)部控制審計(jì)中各有利弊，針對我國的實(shí)際情況應(yīng)將內(nèi)外審整合，利用一切可利用資源做好內(nèi)部控制審計(jì)的建設(shè)。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；內(nèi)部控制審計(jì)；內(nèi)審；注冊會計(jì)師審計(jì)

中圖分類號：F239.45 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2017）001-000-01

有效的內(nèi)部控制審計(jì)可以幫助企業(yè)防范風(fēng)險，是企業(yè)運(yùn)營的有力保障，對企業(yè)的發(fā)展有著不可估量的作用和影響。我國經(jīng)濟(jì)建設(shè)水平持續(xù)升高，特別是加入 WTO 之后，面臨新的機(jī)遇與挑戰(zhàn)，企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)在有效控制企業(yè)風(fēng)險，提高企業(yè)綜合競爭力方面起著舉足輕重的作用，筆者認(rèn)為，應(yīng)該結(jié)合內(nèi)外審，在強(qiáng)化內(nèi)審的同時加強(qiáng)注冊會計(jì)師外部審計(jì)，雙管齊下，互補(bǔ)長短，合力協(xié)作。

一、內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的關(guān)系及其利弊

內(nèi)部控制已經(jīng)成為衡量企業(yè)綜合競爭力的重要標(biāo)準(zhǔn)，而內(nèi)部審計(jì)作為一種監(jiān)督管理措施在一定程度上決定了內(nèi)部控制是否有效。企業(yè)的經(jīng)營管理更迭變化，因此內(nèi)審也應(yīng)當(dāng)是一個動態(tài)發(fā)展過程。內(nèi)部審計(jì)需要不間斷地、動態(tài)地監(jiān)督內(nèi)部控制，讓監(jiān)督工作成為內(nèi)部審計(jì)的一項(xiàng)主要日常工作。

內(nèi)部審計(jì)具有其得天獨(dú)厚的條件：內(nèi)部審計(jì)對企業(yè)較為了解，熟悉企業(yè)內(nèi)部控制，能較為及時準(zhǔn)確的把控風(fēng)險點(diǎn)。內(nèi)部審人員是企業(yè)的內(nèi)部成員，與企業(yè)的關(guān)系密切，很多企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)成果與績效有關(guān)，因此內(nèi)部審計(jì)人員責(zé)任心一般都較為強(qiáng)烈，其評價的目的主要是改善企業(yè)內(nèi)部控制，其評價結(jié)果更具建設(shè)性和全面性。另一方面，注冊會計(jì)師評價內(nèi)部控制時，是受了委托，關(guān)于內(nèi)部控制的資料是由組織提供的，研究的角度集中于審計(jì)工作的影響因素，評價時，其目的、范圍大多數(shù)情況下有其本身的局限性。此外，企業(yè)管理層出于自身利益，以及企業(yè)出于維持投資者信心等多方面原因?qū)е虏糠制髽I(yè)產(chǎn)生舞弊行為，對外審進(jìn)行欺瞞甚至提供虛假審計(jì)資料，這對外審的有效性產(chǎn)生了極大的影響。

二、注冊會計(jì)師審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的關(guān)系及其利弊

注冊會計(jì)師審計(jì)是外部審計(jì)也叫社會審計(jì)，是指注冊會計(jì)師依法接受委托、獨(dú)立執(zhí)業(yè)、有償為社會提供專業(yè)服務(wù)的活動。2010年4月26日，財(cái)政部等五部委聯(lián)合發(fā)布了內(nèi)部控制配套指引，同時提出了自2011年起逐步在上市公司中開展內(nèi)部控制審計(jì)的要求，內(nèi)部控制審計(jì)成為我國注冊會計(jì)師的一項(xiàng)重要的獨(dú)立鑒證業(yè)務(wù)（王美英、鄭小榮，2010[1]）。

注冊會計(jì)師的財(cái)務(wù)審計(jì)是以風(fēng)險為導(dǎo)向型的，因此注冊會計(jì)師在進(jìn)行職業(yè)判斷之前必須了解企業(yè)的內(nèi)部控制情況，筆者認(rèn)為可以借鑒美國將注冊會計(jì)師審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)整合。內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)用于注冊會計(jì)師財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的具體體現(xiàn)為：1.內(nèi)部控制的有效性決定控制測試的結(jié)果?？刂茰y試目的是是為了獲取審計(jì)證據(jù)證明已經(jīng)設(shè)計(jì)并正在運(yùn)行的某認(rèn)定相關(guān)的內(nèi)部控制運(yùn)行是否有效，即是否防止或發(fā)現(xiàn)并糾正了財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯報(bào)，而了解內(nèi)部控制的目的是為了獲取審計(jì)證據(jù)證明針對某認(rèn)定是否設(shè)計(jì)相關(guān)內(nèi)部控制，如果已經(jīng)設(shè)計(jì)相關(guān)控制，這些控制是否正在運(yùn)行，并且已設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制如果運(yùn)行的話是否能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯報(bào)；2.財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中的實(shí)質(zhì)性程序有利于對企業(yè)內(nèi)部控制有效性做出評價。實(shí)質(zhì)性程序是指用于發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次重大錯報(bào)的審計(jì)程序。其抽樣的規(guī)模需根據(jù)內(nèi)部控制的評價和符合性測試的結(jié)果來確定，同時實(shí)質(zhì)性測試的結(jié)果也有助于注冊會計(jì)師在確定針對某項(xiàng)控制的有效性得出結(jié)論所必需的測試時作出風(fēng)險評估。

內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是相互影響互為利用的，內(nèi)部控制審計(jì)影響注冊會計(jì)師對企業(yè)風(fēng)險的認(rèn)定，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程在某種程度上影響注冊會計(jì)師對企業(yè)內(nèi)部控制的評價，也有利于企業(yè)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的不足。通過以上分析筆者認(rèn)為我國可以借鑒美國的做法由同一家會計(jì)師事務(wù)所承接財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)，這樣可以大幅度降低審計(jì)成本。筆者曾任職于四大會計(jì)師事務(wù)所之一的德勤華永會計(jì)師事務(wù)所，以德勤為例，其設(shè)有審計(jì)部門及ERS部門（Enterprise Risk Service企業(yè)風(fēng)險管理部門），這兩個部門的工作成果是互為利用的，具體來說當(dāng)審計(jì)部門接受委托對一家企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時，本著以風(fēng)險為導(dǎo)向的審計(jì)原則，審計(jì)部門會進(jìn)行內(nèi)部控制評價，并一般會提供給企業(yè)管理建議書，在這種情況下ERS部門在出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告時可以利用財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評價結(jié)論。當(dāng)然由審計(jì)部門出具的內(nèi)部控制評價精確性并不能完全達(dá)到要求，ERS部門需要在此基礎(chǔ)上進(jìn)行補(bǔ)充和擴(kuò)大測試范圍并最終出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。而當(dāng)ERS部門先接受企業(yè)委托時，審計(jì)部門可以不再進(jìn)行內(nèi)部控制的評價，而是直接利用ERS部門出具的內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)論。若財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)由兩家事務(wù)所承接，其在資料、信息交接以及信息依賴上均有不同程度的困難，造成了成本的提高資源的浪費(fèi)。

三、內(nèi)部審計(jì)與注冊會計(jì)師審計(jì)整合

通過以上分析我們可以看出，內(nèi)審和注冊會計(jì)師外審在內(nèi)部控制審計(jì)的建設(shè)上各有優(yōu)勢。內(nèi)部審計(jì)更為直接，對企業(yè)更為熟悉，可以獲得企業(yè)的一手資料，更全面、系統(tǒng)、及時的對內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)督評價及反饋。但是內(nèi)審普遍存在的問題是容易受平行部門限制，更偏向于財(cái)務(wù)相關(guān)的監(jiān)督，以及成本較高。反觀注冊會計(jì)師外審，其優(yōu)點(diǎn)是更為專業(yè)、成本較低，但其缺點(diǎn)則是很難得到企業(yè)的一手資料，對企業(yè)的了解度不高，容易受到舞弊欺瞞，而且在實(shí)際操作中會計(jì)師事務(wù)所處于對自身利益的考慮為了能與被審企業(yè)保持良好合作關(guān)系繼續(xù)承接訂單會存在刻意隱瞞事實(shí)以及粉飾報(bào)告的動機(jī)。綜上，內(nèi)審與注冊會計(jì)師外審互為利弊，筆者認(rèn)為將兩者結(jié)合起來可以互相取長補(bǔ)短，達(dá)到最好的效果。

內(nèi)審與外審整合是結(jié)合內(nèi)力與外力共同發(fā)力內(nèi)部控制，但在此塊領(lǐng)域的經(jīng)驗(yàn)我國尚有不足，在這種情況下，應(yīng)該創(chuàng)造一切可以創(chuàng)造的條件，盡可能的提供較為有利的發(fā)展環(huán)境：1.企業(yè)應(yīng)該不斷加強(qiáng)對內(nèi)部控制審計(jì)的重視程度，建立健全內(nèi)部控制制度；2.建立有效的激勵約束機(jī)制；3.提高審計(jì)人員的工作水平，審計(jì)不僅是書面上的核算規(guī)劃，還需要懂得互聯(lián)網(wǎng)使用技術(shù)，加強(qiáng)培訓(xùn)，學(xué)會建立數(shù)據(jù)庫，學(xué)會利用電子技術(shù)解決問題，進(jìn)而提高審計(jì)效率，促進(jìn)企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展（吳健，2013[2]）。

參考文獻(xiàn)：

[1]王美英，鄭小榮.對內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的思考[J].財(cái)務(wù)與會計(jì)，2010（7）：66-67.

[2]吳健.淺析企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)方法與策略[J].中國外資，2013（1月上）：184-185.

作者簡介：陳晴晴，女。