湯玲

（湖北工業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院，湖北 武漢 430068）

【摘要】本文擬通過在資本市場環(huán)境影響下中國與西方會計準(zhǔn)則發(fā)展歷程的比較分析，對如何建立我國更高標(biāo)準(zhǔn)的會計準(zhǔn)則提出合理分析與建議。

【關(guān)鍵詞】會計準(zhǔn)則；資本市場；國際趨同

會計準(zhǔn)則是會計主管機(jī)構(gòu)發(fā)布的由會計主體共同遵守的標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范。資本市場是企業(yè)籌集和投資的場所。作為對企業(yè)盈利和經(jīng)營情況反映的會計報表在資本市場上的作用是顯而易見的。而會計準(zhǔn)則的創(chuàng)立本身實際上是資本市場自身的發(fā)展的需要，會計準(zhǔn)則自身不斷的改進(jìn)與完善又為資本市場的不斷深入發(fā)展打下了堅實的基礎(chǔ)。由此可見會計準(zhǔn)則與資本市場之間的關(guān)系是相互的，資本市場的發(fā)展促進(jìn)的會計準(zhǔn)則的誕生、發(fā)展與完善，而會計準(zhǔn)則也對資本市場有著至關(guān)重要的作用。那么，如何通過資本市場的視角來看待中西方會計準(zhǔn)則的建設(shè)，并為我國的會計準(zhǔn)則建設(shè)提出建議和對策，這是我們需要解決的問題。

一、資本市場與會計準(zhǔn)則建設(shè)的聯(lián)系

資本主義市場信息需求可以說是會計準(zhǔn)則誕生的催化劑。1947年《關(guān)稅與貿(mào)易總協(xié)定》的簽訂，形成了以美國為中心的國際貿(mào)易體系。在此基礎(chǔ)上，美國的證券市場也由此得到了空前的發(fā)展，隨著各種新的融資工具的出現(xiàn)，各種新的交易手段也開始層出不窮。但是由于缺乏統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則的約束，不同企業(yè)經(jīng)營狀況和盈利情況無法進(jìn)行比較。在這種情況下各個企業(yè)擁有統(tǒng)一的高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則顯得越來越重要。所以為了適應(yīng)資本市場的發(fā)展，美國于1959年順勢成立起會計原則委員會來解決這個問題。但是由于該委員會采取了救火式的工作辦法，使得他們的工作并沒有得到理論界和實務(wù)界的滿意。于1972年成立的財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會，將會計準(zhǔn)則的制定開始逐漸演變成了一項公共事業(yè)。

從20世紀(jì)60年代以來，隨著資本市場開始有全球化的發(fā)展趨勢，為了增強(qiáng)上市公司財務(wù)信息的可比性，各國開始意識到會計準(zhǔn)則的統(tǒng)一和協(xié)調(diào)的重要性，于1973年成立了國際會計準(zhǔn)則委員會（International Accounting Standard Committee）。在20世紀(jì)90年代之后，隨著各國資本市場的開放，資本市場全球化的步伐也越來越快?？鐕顿Y與融資的比重逐漸變大，由此各國會計準(zhǔn)則的差異對于財務(wù)報告使用者以及編制者的影響也愈來愈大。各國都開始關(guān)注國際會計準(zhǔn)則的推進(jìn)與發(fā)展，并開始有了與國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）進(jìn)行合作的設(shè)想與意向。

高質(zhì)量的會計報告有利于引導(dǎo)社會資源的優(yōu)化配置，而會計報告的質(zhì)量高低在一定程度上是由會計準(zhǔn)則的質(zhì)量決定的。會計準(zhǔn)則直接影響會計信息的披露，而會計準(zhǔn)則的不規(guī)范很容易帶來會計信息的不確定性，從而導(dǎo)致投資者對資本市場的不信任，影響投資的積極性，以至于對整個資本市場的發(fā)展產(chǎn)生了不良影響。

二、以資本市場為視角的中西方會計準(zhǔn)則建設(shè)比較

資本市場是企業(yè)資金融通的市場，同時資本市場的監(jiān)管部門也要求企業(yè)向投資者提供會計信息以便為投資者的決策提供依據(jù)。會計準(zhǔn)則的建設(shè)，與資本市場的發(fā)展息息相關(guān)。下面就我國和西方以資本市場的發(fā)展為視角比較兩者的會計準(zhǔn)則建設(shè)。

中國資本市場在成立之初的時候，它的功能是被定義為服務(wù)于國有企業(yè)，為國有企業(yè)脫困進(jìn)行保駕護(hù)航。而隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，資本市場的最初定位已經(jīng)有所轉(zhuǎn)變。隨著中國的資本市場的逐步發(fā)展，資本市場的投資和籌資功能也在逐步的被完善。

如果說我國股票市場已經(jīng)獲得了初步發(fā)展，那么債券市場就處于蓄勢待發(fā)的階段。而債券市場的發(fā)展對于整個資本市場的發(fā)展起到了重要的推動作用。資本市場的這種“一輕一重”的局面，從根本上說是無法滿足市場主體多樣性的資金需求，同時也不利于成熟穩(wěn)健的市場機(jī)制的形成。因此，我國應(yīng)該重視并發(fā)展債券市場，使債券市場充分發(fā)揮其應(yīng)有的作用。

西方的資本市場最發(fā)達(dá)的當(dāng)屬美國資本市場。美國的資本市場以其完備的法律規(guī)章制度，規(guī)范的運(yùn)行，和對市場活動規(guī)律的遵循聞名于世。但是美國資本市場今年來也受到了來自實務(wù)界的不小沖擊。會計信息的不真實帶來的”安然””安達(dá)信”等大型公司的破產(chǎn)給會計理論界和實務(wù)界會計準(zhǔn)則的建設(shè)提出了質(zhì)疑。

在美國，企業(yè)的長期資金主要靠證券市場來籌集。股票市場的規(guī)模在不斷發(fā)展和擴(kuò)大，市場也在進(jìn)一步的發(fā)展，企業(yè)通過股市融資的比重明顯上升。20世紀(jì)80年代以來，美國股票市場股票的發(fā)行額遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于公司債券的發(fā)行額。在美國，債券市場的規(guī)模的確是大大超過其股票市場的，債券融資在其企業(yè)公司的融資結(jié)構(gòu)中也逐步地占據(jù)主要地位。

三、影響中西方會計準(zhǔn)則建設(shè)與資本市場有關(guān)的因素

（一）經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)變使得公允價值計量備受重視

我國的市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展開始得較晚，但是發(fā)展速度較快。于西方國家的私有制相比，我國是生產(chǎn)資料公有制，國有企業(yè)也眾多。因此為了保證國有資產(chǎn)的資本安全，實現(xiàn)國家宏觀調(diào)控的目標(biāo)與需求，我國的會計準(zhǔn)則與西方國家相比，會計比較注重滿足于國家的需要，更加強(qiáng)調(diào)的是對會計信息的可靠性。而西方國家則更多的是注重投資者的需要，注重的是會計信息的相關(guān)性。國際會計準(zhǔn)則大多數(shù)采用的都是公允價值來作為計量基礎(chǔ)。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，歷史成本原則弊端的暴露，我國會計準(zhǔn)則也逐步引進(jìn)公允價值計量標(biāo)準(zhǔn)以取代歷史成本計量。

（二）融資傾向的不同推動會計準(zhǔn)則的國際趨同

在西方國家中，企業(yè)的融資模式一般分為以下兩種：第一種是以證券市場為主導(dǎo)的，和以銀行為導(dǎo)向的模式。但是無論是以證券市場為導(dǎo)向還是銀行導(dǎo)向型的，以外源性融資為主體。

而我國的上市企業(yè)卻具有比較強(qiáng)烈的內(nèi)源融資的傾向。先通過企業(yè)內(nèi)部的資金積累，再利用外部融資。會計信息的可比性方面需要大幅度提高。為了改善融資方式，我國推出了會計準(zhǔn)則的國際趨同，提高了會計信息可比性，有利于資本市場的發(fā)展。

（三）股票期權(quán)的會計計量應(yīng)根據(jù)我國的實際情況

股票期權(quán)主要是指上市企業(yè)以股票期權(quán)這種方式來激勵人員，實現(xiàn)預(yù)期目標(biāo)的一種制度。股票期權(quán)對于解決企業(yè)內(nèi)部由經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)分離所導(dǎo)致的委托代理問題效果顯著。而對于我國剛剛起步的股票期權(quán)，由于與國外社會、經(jīng)濟(jì)制度、法律法規(guī)的差異，并不能完全照搬，而是要根據(jù)我國企業(yè)的具體情況制定適合自身的實施管理辦法與相關(guān)配套措施。企業(yè)也需要深入研究股票期權(quán)的基本思想與理論，制定合理有效的實施方案。

四、加強(qiáng)我國會計準(zhǔn)則建設(shè)的對策

目前，我國的資本市場雖然起步較晚，但是發(fā)展比較快。而我國會計準(zhǔn)則的建設(shè)隨著資本市場的逐步發(fā)展，也在進(jìn)一步地建設(shè)起來。在借鑒西方國家的基礎(chǔ)上我國已經(jīng)有了長足的進(jìn)步。

為了適應(yīng)資本全球化的發(fā)展趨勢，20世紀(jì)60年代一個由英美、加拿大、澳大利亞組成的被稱為“G4集團(tuán)”的會計準(zhǔn)則區(qū)域協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)成立。1972年第十次國際會計師大會在澳洲召開。會計職業(yè)國際協(xié)調(diào)委員會正式成立了，它為國際會計委員會的成立打下了基石。

1973年，國際會計準(zhǔn)則委員會在倫敦正式成立，從此之后這個組織開始致力于國際會計準(zhǔn)則的建設(shè)與發(fā)展，IASC也在1993年加入了G4集團(tuán)。2005年通過的《關(guān)于重塑國際會計準(zhǔn)則委員會未來的建議》這一報告之后，IASC成功的實現(xiàn)了改組，之后也將改組后頒布的會計準(zhǔn)則稱為“國際財務(wù)報告準(zhǔn)則”（Internatioanl Financial Report Standards）。

我國財政部于1998年才正式成立了會計準(zhǔn)則組，開始正式而規(guī)范的去研究會計準(zhǔn)則。1978—1992年是我國會計準(zhǔn)則的探索發(fā)展階段：我國在會計準(zhǔn)則的制定上也開始了逐漸局部的借鑒國際會計準(zhǔn)則的道路。1992—1997年是我國會計準(zhǔn)則體系的初始建設(shè)階段：國家財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》等一系列的會計準(zhǔn)則制度，這不僅代表著我國會計準(zhǔn)則的制定開始邁出了國際化的一步，也代表著我國在計劃經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)上的會計模式的結(jié)束。1997—2006年是我國會計準(zhǔn)則體系的基本建成階段：《企業(yè)會計準(zhǔn)則——關(guān)聯(lián)方交易及其交易品的披露》的頒布代表著我國具體會計準(zhǔn)則規(guī)范模式的正式開始運(yùn)行，我國會計準(zhǔn)則體系也由此開始基本上建立成。2006年以后是我國會計準(zhǔn)則體系的國際化趨同階段：我國正式頒布了38項具體會計準(zhǔn)則，這些新的會計準(zhǔn)則也會被上市企業(yè)使用。

對于國際會計準(zhǔn)則，我國會計準(zhǔn)則并不能完全照搬，這是不合理的。經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)變、融資傾向的不同以及股票期權(quán)的應(yīng)用等說明：為了發(fā)展完善我國會計準(zhǔn)則，根據(jù)我國的實際的發(fā)展情況，參考并借鑒國際會計準(zhǔn)則來發(fā)展完善我國的會計準(zhǔn)則，實現(xiàn)會計準(zhǔn)則的國際化趨同。

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