靳海燕+張兆肖+趙琳

摘要：本文通過理論結合實際的方法，對財政部1998年頒布的《高等學校會計制度（試行）》和 2013年頒布的《高等學校會計制度》進行比較，分析出原制度的不足和新制度做出的變革，并對新會計制度改革給高校帶來的功效做出了重點分析，最后，指出新制度在實施過程中所面臨的一些問題并提出合理化建議。

關鍵詞：高校會計；新制度；舊制度；科目

我國財政部于1998年3月31日頒布實施了《高等學校會計制度（試行）》（以下簡稱原制度），使得高校的會計行為更加規(guī)范化，財務管理、預算管理體系更加完善[1]。隨著時代的發(fā)展，高等教育體制改革不斷加深，原制度已經無法滿足高校日益增長的信息決策需要。

為了適應財政改革和高校發(fā)展，提高會計信息質量，使會計核算體系更加完善，財政部于2013年12月30日印發(fā)了新《高等學校會計制度》（以下簡稱新制度），并規(guī)定自2014年1月1日起實施[2]。新制度在原來的基礎上，進行了全方位的補充和修訂，使得高校會計制度更加完善，實用性更強。

新制度的出現(xiàn)承接了優(yōu)點，彌補了不足。對于高校來說，新制度的實施無疑是會計史上一次重大突破，它更好地適應了高校會計工作發(fā)展的需要，使得高校賬務處理更加合理、規(guī)范。新制度的實施，真實全面地反映了高校收支狀況，而且充分發(fā)揮出規(guī)范高校經濟活動的作用。新制度對高校預算管理、內部控制等方面有著積極地影響，對全面提高會計核算管理能力、促進高校會計制度持續(xù)穩(wěn)步發(fā)展具有深刻意義。

一、原制度的不足、新制度的創(chuàng)新點與優(yōu)勢

新制度將基建業(yè)務并入高校會計“大帳”中進行核算，計提固定資產折舊，在原來的基礎上，新增了與“政府收支分類”、“國庫集中支付”及“部門預算”等公共財政改革相關的會計核算內容，使得高校會計制度更加深化、細化。

（一）原制度規(guī)定，除經營性收支業(yè)務外，高校會計核算一般采用“收付實現(xiàn)制”，這種方法導致在收入和支出管理方面存在很多不足。例如：高校在收取學生學費宿費時，其欠繳的金額并不能直接反應在賬面上，只有在實際收取時才予以確認。通過采用“固定資產”和“固定基金”科目同增同減來反映固定資產的使用狀態(tài)，而沒有計提折舊[3]。這樣一來，導致其賬面價值無法正確反映其凈值，虛增了資產金額，造成固定資產使用效率低下。

新制度指出，“高等學校會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，但部分經濟業(yè)務或者事項的核算應當按照本制度的規(guī)定采用權責發(fā)生制”。

采用這種核算方式更加具有實用性，所取得的相關信息質量也很大程度上得到提升。新制度增設“累計折舊”和“累計攤銷”科目，實時反映資產價值，取消原科目“專用基金-修購基金”，不再計提修購基金。同時用“非流動資產基金”科目取代了“固定基金”科目，并下設“長期投資”、“固定資產”、“在建工程”、“無形資產”二級會計科目，更加清晰的反映了凈資產的結構，使得財務報表金額的準確性得以大大提高[4]。

（二）高校向其他機構借入的資金因其用途的不同，分為長期借款和短期借款，但原制度設置“借入款”科目用以核算各種借款，將長、短期債務在報表中合并列報，這種會計處理過于籠統(tǒng)。新制度設置“短期借款”和“長期借款”科目，使得高校債務風險評估更加準確。

（三）原制度中基建賬目未納入高校會計中核算，這種制度使得一個會計主體有兩套賬務，兩套報表，無論哪一個賬務系統(tǒng)都只能反映高校經濟活動的一個方面，這樣一來，信息使用者便無法獲得高校全面準確的財務信息，從而做出的財務決策存在較大的不確定性。隨著高校規(guī)模不斷擴大，基建投資迅猛增長，資金的來源靠學校貸款，貸款本金及利息由學校財務償還。由于基建會計獨立核算，同時貸款利息在學校賬務中列支，不計入基建賬務中，無法真實體現(xiàn)學校的負債情況，從另一方面，基建成本核算也存在著不準確性。

新制度提出將基建賬務中的相關數(shù)據定期并入高校會計“大賬”中。新高校會計賬務中增設“在建工程”、“非流動資產基金-在建工程”科目，取消原制度中“結轉自籌基建”科目。這一改革形式能夠更加全面真實地反映高校的整體財務狀況及各項各項經濟活動的具體執(zhí)行情況，大大提高了會計信息的完整性。

（四）原制度科目體系單一，無法滿足高校收入和支出管理的一致性、無法區(qū)分財政基本支出和項目支出、無法與國庫集中支付體系達成一致，新制度在這一方面作了重要調整。

收入類科目中，不再體現(xiàn)“撥款”類科目，用“財政補助收入”科目替代原撥款類科目，更直觀真實地反映高校收入情況。新制度將收入科目分為七大類，同時設置明細科目進行核算。新制度的收入科目改革，更符合財務報表要求。

新制度中將原制度中的“應繳財政專戶款”科目替換為“應繳國庫款”和“應繳財政專戶款”兩個一級科目進行核算，這一改革，將“應繳國庫款”與收入科目中的“財政補助收入”形成對應，同時與國庫集中支付系統(tǒng)中的“納入預算管理的非稅收入”形成對應；將“應繳財政專戶款”與收入科目中的“教育事業(yè)收入”形成對應，同時與國庫集中支付系統(tǒng)中的“納入專戶管理的非稅收入”形成對應。該科目的增設與收入科目、國庫集中支付系統(tǒng)形成更加清晰的邏輯對應關系。

為了核算滾存的高校結余資金，新制度在凈資產類科目中做出重大調整，增設“財政補助結轉”、“財政補助結余”和“非財政補助結轉”三個專用基金類科目[5]。

支出類科目將原制度中“教育事業(yè)支出”和“科研事業(yè)支出”科目替換為“教育事業(yè)支出”、“科研事業(yè)支出”、“行政管理支出”、“后勤保障支出”和“離退休支出”會計科目，更為細化的一級支出類科目能夠更好的區(qū)分支出類別；并取消“撥出經費”、“結轉自籌基建”科目，增設“其他支出”科目。新制度支出科目分為九個一級科目，同時下設明細科目進行核算，使得收支出體系更加完整。

原制度只是通過單一的會計支出科目核算高校各類經濟活動，隨著高校辦學規(guī)模及辦學成本的不斷擴大，原制度的這種核算方法已遠遠不能滿足信息使用者對于信息全面完整性的需求。為了彌補舊制度的不足，新制度做出重大改革，目的是全面反映高校經濟行為多元化。新制度在會計支出科目核算中分為會計支出科目、支出經濟分類科目、支出功能分類三大科目，這一改革，使得款項的收支相互對應，支出數(shù)據能夠更準確的予以統(tǒng)計。例如：是基本支出還是項目支出、款項是用于高等教育還是用于科學技術、款項發(fā)生的經濟行為是什么等等，這些更為細致的會計核算將收入的來源和支出的分類做到一致性管理，為教育成本核算奠定了良好的基礎，有利于財務報表的編報，使得財務報表能夠更為清晰化、明細化、全面化。endprint

隨著國家對高校預算管理的高度重視，科研經費管理要求全面實行預算控制，舊制度的單一科目面對著前瞻性困難，新制度中的支出經濟分類科目可以對分項預算進行額度控制，完全可以滿足高校預算管理的發(fā)展需要。

（五）新制度的實施，提高了財務報表的實用性及完整性。新制度增加了財務報表附注，更加全面的體現(xiàn)了學校的整體財務狀況。同時，新制度指出，高校年度財務報表中要將校內獨立核算單位的會計信息涵蓋在內，統(tǒng)一反映[6]。這樣一來，高校管理者可以直觀的評估獨立核算單位的資產負債情況以及高校的整體財務信息。

二、新制度可能遇到的問題和解決建議

為了適應高校改革發(fā)展的需求，使得財務信息更加透明、完整，新制度在保留原制度優(yōu)點的基礎上，做出重大改革，豐富了核算內容，會計科目更加實用完整，會計信息質量大大提高，使其能更全面地反映高校的經濟活動現(xiàn)狀。但是，新制度在實施過程中也遇到了一些困難，需要我們逐步去完善解決。

（一）基建并帳口徑問題。新制度雖然提出將基建賬務并入學?！按筚~”中，但并未制定統(tǒng)一的并賬標準，也沒有明確規(guī)定會計科目的核算原則，這樣使得高校財務人員只能憑借自身的業(yè)務能力進行核算，高?；ú①~的標準不統(tǒng)一，高校會計信息在某種程度上不具有可比性，從而使得會計信息的質量大大降低。

（二）新制度中提出固定資產和無形資產需要計提折舊和攤銷。但并沒有具體指定資產的使用年限和計提折舊、攤銷的方法，部分資產在學院、行政部門、甚至教師個人手中使用，實際可使用年限存在較大不確定性，高校會計人員暫時沒有一致可供參考的標準。

（三）新制度對會計科目做出了重大調整，但仍有不足之處。如果學費宿費可以采用權責發(fā)生制予以確認，可以增設“應收學費”、“應收宿費”科目來體現(xiàn)學生學費宿費的欠繳情況。根據謹慎性原則，高校風險管理存在不確定性，應該計提壞賬準備。

（四）新制度款項的支出不能完整體現(xiàn)款項的來源，例如“科研事業(yè)支出”科目核算高校開展科研及其輔助活動發(fā)生的各項支出，包括同級財政撥付的科研事業(yè)經費支出及橫縱向科研經費支出，但收入中，同級財政撥付的科研事業(yè)經費不在“科研事業(yè)收入”科目中核算，而在“財政補助收入”科目中核算。收入科目中這種核算方法可以完整體現(xiàn)高校本年的“財政補助收入”情況，但本年的科研事業(yè)收入無法直觀完整體現(xiàn)，且與支出無法形成對應關系，給財務報表編報帶來不便。高?？筛鶕陨砬闆r，增設“高等教育科研收入”明細科目進行核算。

（五）新制度會計科目更加完整，由原有的單一科目到現(xiàn)在的會計科目、經濟分類、功能分類科目并行，會計核算內容更全面，但也加大了高校會計人員的業(yè)務工作量，對人員業(yè)務能力有更為嚴格的要求。對一項支出業(yè)務，會計人員必須了解該項業(yè)務的分類、來源和經濟事項方能保證賬務準確。高校需加大對會計人員的綜合技能培訓。

（六）新制度提高了對高校財務軟件的要求和意見，重新設置科目代碼、簡化核算方法等工作迫在眉睫。財務軟件提供數(shù)據的準確性與穩(wěn)定性，科目之間交叉性數(shù)據體現(xiàn)，以及帶來的多功能用途，都面臨著不確定性。高校財務人員與軟件公司管理人員的溝通與協(xié)調需要不斷加強。

三、結論

目前我國正處于高校會計制度的改革的重要階段，新制度的運行、研究、探討和反饋顯得十分重要。希望本文的研究內容和方向對高校財務人員的日常會計工作有所幫助。對高校會計制度不斷研究探索，在適應高校教育體制改革的步伐的同時，也優(yōu)化了會計核算，對高?？沙掷m(xù)發(fā)展，起到了積極促進的作用。

參考文獻：

[1]財政部《高等學校會計制度（試行）》（財預字[1998]105號），1998.3.

[2]財政部《高等學校會計制度》（財會[2013]30號），2013.12.

[3]李昌榮.《高等學校會計制度》存在的問題及對策[J].中國農業(yè)會計，2006.7.

[4]戚艷霞.《高等學校會計制度》征求意見稿的特點分析[J].財會月刊，2009.36.

[5]向育賓.趙靜.新舊高校會計制度的差異及實施策略分析[J].當代會計，2014.7.

[6]陳俊杰.高校新舊會計制度的比較分析[J].財會月刊，2014.1.

（作者單位：遼寧師范大學計財處）endprint