基于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅納稅籌劃方法探析

戴林卉

【摘要】針對土地增值稅納稅籌劃問題，采用歸納分析的方法，利用建房方式、項(xiàng)目核算方式、特殊扣除項(xiàng)目三個(gè)方面分析房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃的具體方法，旨在對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃提供借鑒和參考。

【關(guān)鍵詞】房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè) 土地增值稅 納稅籌劃

一、引言

土地增值稅是指轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，以轉(zhuǎn)讓所取得的收入減除法定扣除項(xiàng)目金額后的增值額為計(jì)稅依據(jù)向國家繳納的一種稅賦。土地增值稅作為房地產(chǎn)的主要稅負(fù)之一，越來越受到房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的重視。我國土地增值稅采用四級(jí)超率累進(jìn)稅率，利用增值率的高低，以增值額為計(jì)稅依據(jù)進(jìn)行征稅，由于增值率=（收入扣除項(xiàng)目）/扣除項(xiàng)目，因此針對土地增值稅的納稅籌劃就是利用土地增值稅四級(jí)超率累進(jìn)稅率的特點(diǎn)結(jié)合相關(guān)優(yōu)惠政策對收入和扣除項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，從而使其享受免稅待遇或適用較低稅率。

二、建房方式的選擇

（一）合作建房

根據(jù)稅法規(guī)定，合作建房方式是指：一方出土地，另一方出開發(fā)所需的資金，雙方合作建房，對于在建成后按比例分房自用的，可暫免征收土地增值稅；對于建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅；例如某房地產(chǎn)開發(fā)公司想要建設(shè)一座辦公大樓，如果房地產(chǎn)開發(fā)公司在該地段擁有一塊地皮，那么就可以尋找有合作意向的公司進(jìn)行合作建房，合作公司提供建設(shè)資金，辦公樓建成后按比例分房則不產(chǎn)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓問題。辦公樓建成后對房地產(chǎn)公司而言由于是自用形式，因此不構(gòu)成繳納土地增值稅的條件，只有在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)公司那部分時(shí)，才就這部分進(jìn)行土地增值稅的繳納；對于合作公司而言，分得的部分不繳納土地增值稅，降低了該部分的購置成本。采用這種方式，可以節(jié)約稅負(fù)，降低房地產(chǎn)項(xiàng)目的開發(fā)成本，這樣就實(shí)現(xiàn)了房地產(chǎn)企業(yè)和出資方的雙贏。

（二）代建房

代建房方式是指，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)受客戶的委托代客戶建造房地產(chǎn)，在開發(fā)完成后向客戶收取代建費(fèi)用的行為。在整個(gè)代建的過程中，企業(yè)通過代建行為獲得了利益，但是并不發(fā)生應(yīng)繳土地增值稅規(guī)定的房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移行為，所以房地產(chǎn)企業(yè)取得的收入應(yīng)確認(rèn)為勞務(wù)性質(zhì)的勞務(wù)收入，不屬于土地增值稅的征收范圍之內(nèi)。所以，如果房地產(chǎn)開發(fā)公司在開發(fā)初始就能夠確定最終客戶，那么該項(xiàng)目的開發(fā)就能夠采用代建房方式。

三、項(xiàng)目核算方式的選擇

房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)過程中往往涉及的項(xiàng)目具有普通住宅、非普通住宅住宅、商鋪等不同業(yè)態(tài)的形式，那么針對不同情況，選擇房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目分開核算還是合并核算的方式，決定了房地產(chǎn)項(xiàng)目是否可適用土地增值稅的稅收優(yōu)惠政策，是否會(huì)對土地增值稅的應(yīng)納稅額產(chǎn)生影響。

根據(jù)財(cái)稅【2006】21號(hào)文和財(cái)稅【2006】141號(hào)文的規(guī)定，普通住宅在增值率20%以下可以享受免稅優(yōu)惠的政策。因此，在房地產(chǎn)項(xiàng)目中既包括普通住宅又包含高檔住宅的情況下，我們可以分兩種方式考慮。在分別核算方式下普通住宅可享受免稅優(yōu)惠條件，但是高檔住宅由于其具有較高的增值率的特點(diǎn)，可能會(huì)存在使用較高等級(jí)的稅率的情況。在合并核算的情況下，普通住宅的增值率勢必會(huì)拉低高檔住宅的增值率。所以我們需要在適當(dāng)?shù)那闆r下，通過計(jì)算綜合考慮是否將兩者分開核算，享受普通住宅的稅收優(yōu)惠政策，這可以有效的降低應(yīng)繳土地增值稅數(shù)額。

四、特殊扣除項(xiàng)目

（一）利息扣除法

房地產(chǎn)開發(fā)公司的融資渠道一般具有多樣化的特點(diǎn)，所以在融資渠道既有負(fù)債籌資，又有權(quán)益資本籌資，而且在開發(fā)的過程中還發(fā)生了其他相關(guān)成本、費(fèi)用時(shí)，可以考慮費(fèi)采用利息扣除法選擇稅負(fù)較低的納稅籌劃方案。根據(jù)稅法規(guī)定，我國房地產(chǎn)開發(fā)中作為財(cái)務(wù)費(fèi)用的利息支出有兩種不同的扣除方法：

第一種方法是在商業(yè)銀行同類同期貸款利息范圍內(nèi)據(jù)實(shí)扣除，同時(shí)對其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%以內(nèi)計(jì)算扣除，則允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為：利息+（取得土地使用權(quán)所支付的金額+開發(fā)土地的成本、費(fèi)用）×5%以內(nèi)計(jì)算扣除。第二種方法是對于不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，則允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為（取得土地使用權(quán)所支付的金額+開發(fā)土地的成本、費(fèi)用）×10%以內(nèi)計(jì)算扣除。

在實(shí)際操作過程中，應(yīng)計(jì)算并比較兩種方法計(jì)算的利息支出金額，選擇計(jì)算土地增值稅時(shí)允許扣除費(fèi)用最大的計(jì)算方法，如果房地產(chǎn)項(xiàng)目主要采用權(quán)益資本籌資，那么由于利息費(fèi)占比較少，可以采用不提供金融機(jī)構(gòu)貸款證明來進(jìn)行稅收籌劃。如果房地產(chǎn)項(xiàng)目主要采用負(fù)債籌資，由于利息費(fèi)用占比較高，則應(yīng)提供金融機(jī)構(gòu)貸款證明，據(jù)實(shí)扣除。

（二）公共配套設(shè)施扣除法

根據(jù)稅法土地增值稅加計(jì)扣除的規(guī)定，對于房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目取得土地使用權(quán)所支付的金額與開發(fā)土地的成本、費(fèi)用之和可以加計(jì)扣除20%。合理的加大公共配套設(shè)施的投入，不僅能夠有效改善環(huán)境、提高居住舒適程度、吸引購房者、增加產(chǎn)品的賣點(diǎn)，而且能夠提升項(xiàng)目的銷售價(jià)格。例如，增加植被的投入、在社區(qū)內(nèi)設(shè)立雕塑噴泉、配套各種健身和娛樂設(shè)施等。更重要的是，社區(qū)配套設(shè)施的開發(fā)費(fèi)用不僅可以納入到開發(fā)成本中并且可以進(jìn)行加計(jì)扣除，增加成本。

（三）裝修費(fèi)用籌劃法

根據(jù)稅法規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)銷售己裝修的房屋，其裝修費(fèi)用可計(jì)入房地產(chǎn)開發(fā)成本，并且可以加計(jì)扣除20%。所以，針對正在開發(fā)中的房地產(chǎn)項(xiàng)目，房地產(chǎn)企業(yè)可以將其進(jìn)行精裝修后再進(jìn)行銷售。這樣不僅可以提升項(xiàng)目整體品質(zhì)，并且由于裝修產(chǎn)生的成本最終的負(fù)擔(dān)者為購房者，并且加計(jì)扣除可以使扣除項(xiàng)目增加，一方面會(huì)使作為計(jì)稅依據(jù)的增值額減少，另一方面可能會(huì)使稅率發(fā)生“掉檔”，使其適用低稅率。

土地增值稅納稅籌劃的市場和理論空間都很廣闊，所以每個(gè)納稅人都應(yīng)該加強(qiáng)對納稅籌劃的關(guān)注，來實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展。endprint