摘?要：影視版權(quán)是影視文娛企業(yè)的核心資產(chǎn)，其會計處理對影視文娛企業(yè)的財務(wù)報表信息質(zhì)量的影響重大。在現(xiàn)有會計制度下，影視版權(quán)的核算方法主要有兩種，即將影視版權(quán)資產(chǎn)計入存貨或者計入無形資產(chǎn)。這兩種核算方法沒有絕對的對錯之分，應(yīng)根據(jù)影視作品所處的階段進(jìn)行選擇。不同的會計處理方法決定了相應(yīng)的風(fēng)險，影視版權(quán)存貨法下未來銷售收入難預(yù)測是風(fēng)險的源頭，影視版權(quán)無形資產(chǎn)法下無形資產(chǎn)攤銷方法的選擇是關(guān)鍵。

關(guān)鍵詞：影視版權(quán);存活;無形資產(chǎn);攤銷

中圖分類號：F275??????文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A??????文章編號：1008-4428（2018）07-0087-02

一、 引言

影視版權(quán)是影視文娛企業(yè)的核心資產(chǎn)，其會計處理對影視文娛企業(yè)的財務(wù)報表影響重大，不同的會計處理選擇可以使報表產(chǎn)生翻天覆地的變化。影視版權(quán)的會計處理包括版權(quán)入賬分類確認(rèn)、分配成本、計提攤銷和計提減值準(zhǔn)備等核心步驟，而隨著越來越多的影視行業(yè)的企業(yè)謀求上市，監(jiān)管層和投資者對影視版權(quán)的會計處理及可能隱藏的風(fēng)險也越來越重視。華誼兄弟與樂視網(wǎng)作為文娛企業(yè)中影視制作與影視播放的典型，對影視版權(quán)的核算采取了不同的會計核算方法。文章選取華誼兄弟和樂視網(wǎng)作為研究對象，能夠較清楚地研究不同影視版權(quán)的會計處理對財務(wù)報表信息質(zhì)量的影響及相應(yīng)隱藏的財務(wù)風(fēng)險。

二、 現(xiàn)有的兩種影視版權(quán)會計核算方法

入賬分類確認(rèn)是影視版權(quán)會計處理的起點。影視版權(quán)的來源主要有自己拍攝和外購兩種，一般影視攝制公司的影視版權(quán)以自己拍攝為主，視頻播映公司的影視版權(quán)以外購為主。在現(xiàn)有會計制度下，影視版權(quán)的核算方法主要有兩種，即將影視版權(quán)資產(chǎn)計入存貨（如華誼兄弟）或者計入無形資產(chǎn)（樂視網(wǎng)）。其中，影視版權(quán)計入存貨的依據(jù)是財政部2004年12月發(fā)布的《電影企業(yè)會計核算辦法》（財會[2004]19號）;影視版權(quán)計入無形資產(chǎn)的依據(jù)是《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》。對于上述兩種會計核算方法，下文中分別稱其為影視版權(quán)存貨法和影視版權(quán)無形資產(chǎn)法。

影視版權(quán)存貨法下，根據(jù)華誼兄弟年報的披露，影視劇類存貨主要包括原材料、在產(chǎn)品、庫存商品、低值易耗品、受托代銷商品等。原材料是指計劃提供拍攝電影或電視劇所發(fā)生的文學(xué)劇本的實際成本。在產(chǎn)品是指制作中的電影、電視劇等成本。庫存商品是指已入庫的電影、電視劇等各種成品之實際成本。銷售庫存商品結(jié)轉(zhuǎn)成本時，以一次性賣斷國內(nèi)全部著作權(quán)的，在收到賣斷價款時，將其全部實際成本一次性結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本;采用分期收款銷售方式的，按企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行。采用按票款、發(fā)行收入等分賬結(jié)算方式，或采用多次、局部（特定院線或一定區(qū)域、一定時期內(nèi)）將發(fā)行權(quán)、放映權(quán)轉(zhuǎn)讓給部分電影院線（發(fā)行公司）或電視臺等，且仍可繼續(xù)向其他單位發(fā)行、銷售的影片，采用計劃收入比例法將其全部實際成本逐筆（期）結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。但是對于確認(rèn)存貨可變現(xiàn)凈值和計提跌價準(zhǔn)備，沒有清晰明確的方法。

影視版權(quán)無形資產(chǎn)法下，根據(jù)樂視網(wǎng)年報的披露，外購的影視版權(quán)無形資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。無形資產(chǎn)的攤銷就是影視業(yè)務(wù)的成本，對影視版權(quán)采用直線法攤銷，預(yù)計使用壽命為授權(quán)期限或10年。樂視網(wǎng)對影視版權(quán)的減值測試以“影視劇庫”整體作為資產(chǎn)組進(jìn)行減值測試，而非針對單個影視劇作品，原因是多種收入模式并不依賴于單獨某一部影視劇作品，而是基于公司持續(xù)不斷擴(kuò)充的“影視劇庫”產(chǎn)生的，實現(xiàn)了單片影視劇簡單加總無法產(chǎn)生的聚合效應(yīng)。公司的全部影視劇內(nèi)容組成“影視劇庫”，形成一項不可分割的整體資源。

對于影視版權(quán)的核算無論是存貨法還是無形資產(chǎn)法沒有絕對的對錯之分，應(yīng)根據(jù)影視作品所處的階段進(jìn)行選擇。一個影視作品大致可以分為創(chuàng)作、攝制、審查、發(fā)行、放映五個階段，其中涉及會計核算的主要是攝制、發(fā)行和放映。在攝制階段，對于攝制企業(yè)來說，影視版權(quán)未來主要以轉(zhuǎn)讓出售獲取收益，而不是通過播放等方式獲取點播收入、廣告費收入等，應(yīng)符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》對“存貨”的定義，即“企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等”，作為存貨核算較為合理。并且在實際工作中，攝制的影視公司往往將影視版權(quán)打包出售給發(fā)行公司，再由發(fā)行公司分銷給視頻播放的公司。在發(fā)行階段，發(fā)行公司如果是將購買到的版權(quán)期限一次性全部轉(zhuǎn)讓給客戶作為存貨核算較為合理。如果發(fā)行公司購買到的版權(quán)期限為50年，本次只轉(zhuǎn)讓給客戶10年使用權(quán)，在這種情況下發(fā)行公司將版權(quán)用于無形資產(chǎn)中核算較為合理。如果發(fā)行公司將取得的版權(quán)，轉(zhuǎn)讓給多個客戶且年限均短于50年，在這種情況下將版權(quán)放在無形資產(chǎn)中核算較為合理，會計處理參考讓渡資產(chǎn)使用權(quán)的業(yè)務(wù)進(jìn)行處理。在放映階段，影視作品直接依托于沒有實物形態(tài)的數(shù)字網(wǎng)絡(luò)而永久存在，擁有一定時期的播放權(quán)即可以反復(fù)播放，且能夠在較長的使用壽命期間以使用權(quán)的形式為企業(yè)獲得長期的收益，影視版權(quán)作為無形資產(chǎn)核算更符合其經(jīng)濟(jì)利益實現(xiàn)的方式。

三、 不同會計處理下的風(fēng)險

影視版權(quán)存貨法下，預(yù)計銷售收入不準(zhǔn)確、計劃比例法結(jié)轉(zhuǎn)成本不準(zhǔn)確和存貨跌價計提的不準(zhǔn)確等問題成為主要風(fēng)險。第一，影視版權(quán)在結(jié)轉(zhuǎn)成本時要根據(jù)實現(xiàn)的銷售收入和計劃總收入的比例分配成本，但是影視作品的銷售收入很難準(zhǔn)確估計。影視作品的題材、導(dǎo)演和演員的人選、劇本的好壞、后期制作的質(zhì)量和上映的時間點都會影響影視作品的放映收入。雖然在存貨法下，放映收入不直接影響影視版權(quán)出售的價格，但是會間接影響影視公司與發(fā)行公司的轉(zhuǎn)讓價格。尤其是在一部作品計劃多次銷售的時候，很可能作品上映之后觀眾并不喜歡，導(dǎo)致之后的銷售價格大幅下降。第二，影視版權(quán)的市場價值主要取決于消費者對影視作品的主觀判斷，而且消費者的主觀判斷受多種因素影響，并具備很強(qiáng)的一次性特征。影視作品拍攝完成之后還需要經(jīng)過相關(guān)部門的審查，審查的寬嚴(yán)標(biāo)準(zhǔn)經(jīng)常出現(xiàn)變化，如果公司投入巨額資金的影視作品未通過審查，這對公司的經(jīng)營將產(chǎn)生巨大的負(fù)面影響?？陀^政治、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、市場變化等各種不確定性因素的存在，使預(yù)計銷售總收入與影視劇成本結(jié)轉(zhuǎn)期內(nèi)最終實現(xiàn)的總收入之間會存在差異。這將會使上市公司根據(jù)自身需要調(diào)節(jié)利潤，使得會計報表數(shù)據(jù)的真實性降低。當(dāng)期銷售成本按計劃銷售收入法確認(rèn)使利潤調(diào)節(jié)成為可能。第三，由于銷售收入難以預(yù)測，存貨的未來可變現(xiàn)凈值也難以確定，這使得存貨容易積聚跌價減值風(fēng)險。在未來某個時間點，可能需要一次性大量計提存貨跌價減值準(zhǔn)備。同時，這也給了影視公司通過存貨跌價準(zhǔn)備操縱利潤的空間。

影視版權(quán)無形資產(chǎn)法下，影視業(yè)務(wù)成本與影視業(yè)務(wù)收入不匹配、選擇激進(jìn)的攤銷方法和無形資產(chǎn)貶值難計量等問題成為主要風(fēng)險。查閱樂視2014—2017年四年報表發(fā)現(xiàn)，樂視網(wǎng)2014年廣告業(yè)務(wù)和會員及發(fā)行業(yè)務(wù)收入為39.93億元，占全年總營業(yè)收入的58.57%，2015年、2016年和2017年相關(guān)收入的占比分別為49.29%、49.03%和54.78%;2014—2017年版權(quán)無形資產(chǎn)攤銷金額占主營業(yè)務(wù)成本的比例分別是

17.18%、13.89%、11.14%和31.94%，收入與成本明顯不匹配?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》中指出：“企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷?！辈糠止具x擇激進(jìn)的攤銷方法將成本壓力推遲到以后年度。樂視以視頻網(wǎng)站依托影視劇版權(quán)實現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)利益實現(xiàn)方式在事先幾乎無法確定為采用直線法攤銷，忽視了其所購買的網(wǎng)絡(luò)視頻版權(quán)雖然授權(quán)期限為3—7年，但其分銷所帶來的收入集中在第一年而剩余期限的收入很少的實際情況，只要樂視保持影視版權(quán)的高速增長，影視相關(guān)業(yè)務(wù)的利潤就會隨之高速增長。作為樂視網(wǎng)有力競爭對手的優(yōu)酷土豆、愛奇藝、搜狐視頻對影視版權(quán)的攤銷都選擇了加速攤銷法，優(yōu)酷在2011年宣布電視劇分四年攤銷，為50%、25%、15%和10%，電影為3年，70%、20%、10%。同樣的，由于影視版權(quán)未來收入的難以預(yù)測，作為無形資產(chǎn)核算的影視版權(quán)的減值情況也難以確定。

四、 結(jié)論

影視版權(quán)的會計核算應(yīng)根據(jù)影視作品所處的階段進(jìn)行選擇，攝制階段的影視版權(quán)作為存貨核算較為合理，發(fā)行階段的影視版權(quán)作為存貨或者無形資產(chǎn)應(yīng)視情況選擇，而放映階段的影視版權(quán)往往作為無形資產(chǎn)核算更為恰當(dāng)。影視版權(quán)存貨法和影視版權(quán)無形資產(chǎn)法都存在著各種風(fēng)險，其中影視版權(quán)存貨法下最關(guān)鍵的是對于影視版權(quán)未來收入的預(yù)測，影視版權(quán)無形資產(chǎn)法下最關(guān)鍵的是無形資產(chǎn)攤銷方法的選擇。同時，版權(quán)分銷使得在影視版權(quán)無形資產(chǎn)法下的主要風(fēng)險和次生風(fēng)險滋生環(huán)境變得更為惡劣。

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作者簡介：

劉陽，男，江蘇江陰人，江西財經(jīng)大學(xué)會計碩士。