摘 要 《國際財務(wù)報告準則第16號——租賃》（IFRS16）將于2019年1月1日實施，財政部吸收借鑒IFRS16，于2018年1月8日發(fā)布《企業(yè)會計準則第21號——租賃》征求意見稿。作為A+H股的國有商業(yè)銀行，將按國際報告準則的要求，于2019年初實施新租賃準則。本文從商業(yè)銀行角度出發(fā)，分析新準則修訂內(nèi)容及其對商業(yè)銀行的影響，最后提出商業(yè)銀行適用新準則的建議。

關(guān)鍵詞 新租賃準則 商業(yè)銀行應(yīng)對措施

一、引言

租賃是企業(yè)有效的融資渠道，現(xiàn)行租賃準則分為融資租賃和經(jīng)營租賃，經(jīng)營租賃未并入承租人的資產(chǎn)負債表，導致其財務(wù)報表無法全面反映因租賃交易取得的權(quán)利和承擔的義務(wù)，且兩種租賃模式的劃分標準及會計處理差異在實務(wù)處理時存在問題，為實務(wù)中構(gòu)建交易以符合特定租賃的定義創(chuàng)造動力和機會，導致經(jīng)濟實質(zhì)相同的交易會計處理迥異，削弱了財務(wù)報表的可比性，備受業(yè)界詬病。新準則對承租人的會計處理做了較大變更，使有重大租賃安排的公司財務(wù)報表受到較大影響，部分重要財務(wù)指標甚至會產(chǎn)生波動，給企業(yè)帶來一系列融資安排和業(yè)務(wù)決策影響。

二、新租賃準則修訂的主要內(nèi)容

新租賃準則在租賃資產(chǎn)的定義、會計計量、賬務(wù)處理及報表列報方面進行了修訂，更加凸顯實質(zhì)重于形式原則，對于商業(yè)銀行來說，影響較大的變化點有：

（一）租賃資產(chǎn)確認模型的變化

現(xiàn)行準則采用所有權(quán)模型，根據(jù)與租賃資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的主要風險和報酬的轉(zhuǎn)移與否來判斷資產(chǎn)的歸屬權(quán)，而新準則采用的是使用權(quán)模型，強調(diào)客戶有權(quán)使用該資產(chǎn)，并有權(quán)取得使用該項資產(chǎn)所帶來的經(jīng)濟利益，則可確認為一項租賃安排，為此，引入“已識別資產(chǎn)”“控制”等概念，特別對租賃的識別以及租賃與服務(wù)的區(qū)分制定了標準。

（二）資產(chǎn)價值計量的變化

對承租人而言，新準則取消了融資租賃與經(jīng)營租賃的分類，承租人除短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃以外的所有租賃都要記入資產(chǎn)負債表內(nèi)，確認使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負債，并分別確認折舊和利息費用。對出租人而言，與現(xiàn)行租賃準則的會計處理相比，沒有發(fā)生太大的變化。

（三）財務(wù)報表披露的變化

新租賃準則完善了與租賃有關(guān)的列報和信息披露要求，對出租人和承租人財務(wù)報表的列報和披露進行了調(diào)整和完善。對承租人而言，新增使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負債，利息費用與折舊費用報表列示項目;現(xiàn)金流量表發(fā)生結(jié)構(gòu)變化，由“經(jīng)營活動現(xiàn)金流出”變?yōu)椤盎I資活動現(xiàn)金流出”;新增披露有關(guān)租賃活動的其他定性和定量信息。對出租人而言，新準則增加了關(guān)于出租人如何管理與出租資產(chǎn)剩余利益相關(guān)的風險的披露要求。

三、新租賃準則對商業(yè)銀行的影響

（一）費用計量及預算難度增大

新準則涉及更多的職業(yè)判斷，會計處理難度增加。一方面，承租人計提利息費用和折舊，計提折舊的方法也不再單一，此外，還需確認使用權(quán)資產(chǎn)的減值損失;另一方面，承租人在租賃期開始日后，需區(qū)別不同情形，重新確定租賃付款額，并按調(diào)整后現(xiàn)值采用實際利率法計算后續(xù)期間的利息。加之，房產(chǎn)市場價格波動較大，為費用的預算增添了難度。

（二）財務(wù)報表及財務(wù)指標的重大影響

新準則下，承租人經(jīng)營租賃資產(chǎn)將不再隱藏在報表下，由此導致資產(chǎn)、負債同時增加，企業(yè)的資產(chǎn)負債率攀升，產(chǎn)權(quán)比率也會提高。此外，企業(yè)需要分別確認折舊和利息費用，導致息稅前利潤增加，利潤表波動較大。所有權(quán)資產(chǎn)可以實現(xiàn)加速折舊，導致最初幾年的每股收益下降。

（三）財務(wù)報表以及財務(wù)指標以外的影響

新準則對企業(yè)會計處理和財務(wù)報告產(chǎn)生巨大影響，企業(yè)需新增系統(tǒng)或進行IT系統(tǒng)的優(yōu)化升級;費用計量的改變引起企業(yè)應(yīng)納稅額的變化，企業(yè)需要關(guān)注納稅政策的調(diào)整。同時，新租賃準則將影響企業(yè)的經(jīng)營機構(gòu)的關(guān)停、合并，以及業(yè)務(wù)、布局的流程再造或整合，資產(chǎn)購買或租賃相關(guān)決策將提升到戰(zhàn)略高度，將得到更加全面的研究。

四、實施新租賃準則的對策建議

近幾年，商業(yè)銀行網(wǎng)點加速擴張，房產(chǎn)租賃項目大幅增多，新租賃準則對商業(yè)銀行的影響也較大，如何更好地適應(yīng)新租賃準則的變化及實施效果，建議從以下幾方面入手：

（一）加強新政策的宣導和會計人員的培訓

A+H股的國有商業(yè)銀行于2019年初實施新準則，時間緊，政策變化較大，務(wù)必加強新政策的宣導，確保各級機構(gòu)在思想、人員及費用配置方面做好充足的準備。新準則需要更多的職業(yè)判斷，企業(yè)應(yīng)加強對會計人員的培訓，提高其專業(yè)素養(yǎng)和評估技能，確保會計信息的真實準確。

（二）做好合同數(shù)據(jù)的梳理和業(yè)務(wù)核算流程建設(shè)

企業(yè)在新準則實施之前，需對轄內(nèi)簽訂的租賃和服務(wù)合同進行全面梳理，特別是年限長難以追溯的合同，根據(jù)新準則對其進行新的分類和調(diào)整;同時，對于后期簽訂的合同進行更加嚴格、規(guī)范的管理。租賃會計信息系統(tǒng)需要按照新準則的要求更新租賃業(yè)務(wù)初始確認、后續(xù)攤銷、重新評估等業(yè)務(wù)流程，確保新準則在企業(yè)中的順利實行。

（三）盡量避免簽訂長期的租賃合同

使用權(quán)資產(chǎn)和負債的確認基于最低租賃付款額現(xiàn)值，租賃期越短，最低租賃付款額現(xiàn)值越低，對企業(yè)報表及財務(wù)指標的影響也就越小，且長期租賃合同受租賃資產(chǎn)市場價值影響較大，應(yīng)盡量避免簽訂長期租賃合同。在可能的情況下，嘗試把部分經(jīng)營租賃租期限定在一年以內(nèi)，然后續(xù)租，即短期租賃長期化，充分享受新準則對短期租賃和資產(chǎn)低價值租賃的豁免政策，消除新準則變化的影響。

（四）做好購置與租賃的可行性分析

企業(yè)需要在租賃與購置方案中進行最優(yōu)方案決策，當租賃付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)公允價值相當，或企業(yè)資產(chǎn)充足時，可以進行資產(chǎn)購置。一方面，購買資產(chǎn)雖然同租賃一樣增加了資產(chǎn)并提取折舊，但不會增加負債，也不會因此增加利息費用，同時可以享受大量的稅收優(yōu)惠，如增值稅可抵扣的優(yōu)惠;另一方面，在通貨膨脹時期，實物資產(chǎn)具有保值增值功能，因此還可以規(guī)避通貨膨脹風險。

（五）做好費用預算和網(wǎng)點規(guī)劃管理

企業(yè)需要同時確認折舊和利息費用，利息費用不納入現(xiàn)行費用預算體系，銀行需及時調(diào)整費用預算方法，科學制定全行的費用預算。此外，新準則下，企業(yè)租賃核算、費用及信息披露成本激增，因此，管理層要加強全轄經(jīng)營性網(wǎng)點的布局和統(tǒng)籌管理，做好網(wǎng)點效益分析，適時調(diào)整業(yè)務(wù)區(qū)域規(guī)劃，對于效益較差、租賃費用較高的經(jīng)營性網(wǎng)點，做好關(guān)停、整合的規(guī)劃，或縮小租賃面積，以提高投入產(chǎn)出比。

（六）發(fā)展新租賃產(chǎn)品，減小新準則的影響

國內(nèi)租賃模式較單一，主要為經(jīng)營租賃、融資租賃、售后回租，新準則實施后，經(jīng)營租賃、售后回租將等同于融資租賃，表外融資的優(yōu)點不復存在。因此，我們可以學習國外租賃新產(chǎn)品，如混合租賃、證券化租賃、風險租賃、杠桿租賃等，豐富租賃模式，彌補新準則為企業(yè)帶來的負面影響。

（作者單位為中國銀行長沙市蔡鍔支行）

[作者簡介：唐穎（1986—），全日制會計專業(yè)碩士研究生，中國注冊會計師，稅務(wù)師，會計師，業(yè)務(wù)管理部副主任，分管財務(wù)工作，已在國家級期刊發(fā)表文章4篇，從事財務(wù)、稅務(wù)、資本方面的研究。]

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