李安娟

摘要：經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，自2016年5月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)推開“營(yíng)改增”試點(diǎn)，高校勢(shì)必也要進(jìn)行相應(yīng)的改革。文章分析了“營(yíng)改增”對(duì)高校稅費(fèi)的影響，提出了高校稅收籌劃的建議，并對(duì)“營(yíng)改增”后高校日常會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了簡(jiǎn)單介紹。

關(guān)鍵詞：“營(yíng)改增”；高校；稅費(fèi)；一般納稅人；小規(guī)模納稅人

我國(guó)現(xiàn)行的稅制結(jié)構(gòu)中，增值稅和營(yíng)業(yè)稅作為兩個(gè)最重要的流轉(zhuǎn)稅，長(zhǎng)期分立并行，隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，兩者的并立導(dǎo)致商品和勞務(wù)流轉(zhuǎn)課稅方式的不統(tǒng)一，造成了不公平課稅格局。為了完善稅制結(jié)構(gòu)，消除重復(fù)征稅，促進(jìn)社會(huì)專業(yè)化分工，促進(jìn)三次產(chǎn)業(yè)融合；降低企業(yè)稅收成本，增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展能力，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)健康協(xié)調(diào)發(fā)展等需要，從2016年5月1日起，經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)在全國(guó)范圍內(nèi)推開“營(yíng)改增”工作。

“營(yíng)改增”對(duì)于高校主要涉及現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)等。

一、“營(yíng)改增”前后高校稅費(fèi)比較

（一）小規(guī)模納稅人

假定高校應(yīng)稅項(xiàng)目含稅收入為S，

“營(yíng)改增”前營(yíng)業(yè)稅y1=5%S，

“營(yíng)改增”前應(yīng)繳城建稅和教育費(fèi)附加為

y2=y1（7%+3%）=10%y1=0.5%S

則高校應(yīng)繳的營(yíng)業(yè)稅金及附加

Y=y1+y2=5.5%S。

“營(yíng)改增”后應(yīng)繳增值稅約為

z1=S（1+3%）3%=2.9%S

應(yīng)繳城建稅和教育費(fèi)附加約為

z2=z1（7%+3%）=10%z1=0.3%S

則高校應(yīng)繳的增值稅及附加約為

Z=z1+z2=3.2%S

可見，高校作為小規(guī)模納稅人時(shí)“營(yíng)改增”后高校應(yīng)繳稅費(fèi)減少了

（5.5%-3.2%）S5.5%S=41.8%

（二）一般納稅人

仍以上面假定為例，“營(yíng)改增”前高校應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅金及附加為5.5%S，

“營(yíng)改增”后高校應(yīng)繳增值稅約為

z1=S（1+6%）6%=5.7%S

應(yīng)繳城建稅及教育費(fèi)附加約為

z2=z1（7%+3%）=0.6%S

則高校應(yīng)繳的增值稅及附加約為

Z=z1+z2=5.7%S+0.6%S=6.3%S

可見，“營(yíng)改增”后高校多交了

（6.3%S-5.5%S）5.5%S=14.5%的稅費(fèi)，

但是，高校作為一般納稅人按規(guī)定可以抵扣應(yīng)稅項(xiàng)目增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅，“營(yíng)改增”后高校應(yīng)繳稅費(fèi)增量的絕對(duì)值為

6.3%S-5.5%S=0.8%S。

也就是說(shuō)，當(dāng)應(yīng)稅項(xiàng)目增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額等于其應(yīng)稅收入的0.8%時(shí)，“營(yíng)改增”后高校作為一般納稅人應(yīng)繳的稅費(fèi)與營(yíng)改增前相等；當(dāng)應(yīng)稅項(xiàng)目增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額大于其應(yīng)稅收入的0.8%時(shí)，“營(yíng)改增”后高校作為一般納稅人應(yīng)繳稅費(fèi)將會(huì)少于“營(yíng)改增”前應(yīng)交稅費(fèi)，同時(shí)，進(jìn)項(xiàng)增值稅額越多高校應(yīng)繳稅費(fèi)減少的也越多，當(dāng)增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額小于其應(yīng)稅收入的0.8%時(shí)，高校將會(huì)負(fù)擔(dān)比“營(yíng)改增”前高的稅費(fèi)，同時(shí)，進(jìn)項(xiàng)稅額越少，將負(fù)擔(dān)比“營(yíng)改增”前更高的稅費(fèi)。

二、“營(yíng)改增”后高校納稅人身份籌劃

假定SX為小規(guī)模納稅人應(yīng)稅項(xiàng)目含稅收入，SY為一般納稅人應(yīng)稅項(xiàng)目含稅收入，且SX=SY；

E為一般納稅人應(yīng)繳增值稅費(fèi)，T為能取得增值稅專用發(fā)票的一般納稅人應(yīng)稅項(xiàng)目支出。

G為小規(guī)模納稅人應(yīng)繳增值稅費(fèi)，R為能取得增值稅專用發(fā)票的小規(guī)模應(yīng)稅項(xiàng)目支出。

一般納稅人應(yīng)稅項(xiàng)目增值稅費(fèi)ZY約為6.3%SY，小規(guī)模納稅人應(yīng)稅項(xiàng)目增值稅費(fèi)約為3.2%SX。

由于小規(guī)模納稅人的應(yīng)稅項(xiàng)目增值稅進(jìn)項(xiàng)稅不能進(jìn)行抵扣，因此，小規(guī)模納稅人應(yīng)繳增值稅費(fèi)為固定值G=3.2%SX，而一般納稅人應(yīng)繳增值稅費(fèi)則為

其中：T1、T2、…、Tn為可以抵扣應(yīng)稅項(xiàng)目支出；K1、K2、…、Kn為相應(yīng)的增值稅率。

可見，如果高校應(yīng)稅項(xiàng)目支出中可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額超過(guò)應(yīng)稅項(xiàng)目含稅收入的3.1%，且年應(yīng)稅收入超過(guò)500萬(wàn)元，或高校年應(yīng)稅收入不足500萬(wàn)元，但高校具備健全的會(huì)計(jì)核算機(jī)制并可以提供完整準(zhǔn)確的稅務(wù)資料，高?？梢陨暾?qǐng)選擇一般納稅人身份較為有利，否則，高校選擇小規(guī)模納稅人身份則較為有利。

三、 “營(yíng)改增”后高校日常會(huì)計(jì)處理

高校被確認(rèn)為一般納稅人后在會(huì)計(jì)處理方面與“營(yíng)改增”前相比變化較大，下面就具體的日常會(huì)計(jì)處理進(jìn)行說(shuō)明。

首先，高校應(yīng)在賬套中設(shè)立增值稅相關(guān)科目：“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬內(nèi)設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“銷項(xiàng)稅額抵減”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”等。

（一）應(yīng)稅項(xiàng)目成本支出

購(gòu)入商品或接受勞務(wù)時(shí)以對(duì)方提供的增值稅專用發(fā)票為記賬依據(jù)，根據(jù)價(jià)稅分離的原則，發(fā)票中價(jià)款的金額為項(xiàng)目支出成本，借記：科研項(xiàng)目支出-某項(xiàng)目，發(fā)票中增值稅金額借記：應(yīng)繳稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-進(jìn)項(xiàng)稅，發(fā)票總金額貸記：銀行存款（應(yīng)付賬款）等。

（二）提供應(yīng)稅服務(wù)會(huì)計(jì)處理

高校一般都采用收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而高校簽訂的科研項(xiàng)目合同金額均為含稅金額，因此會(huì)計(jì)處理的第一步首先應(yīng)對(duì)收到的項(xiàng)目款進(jìn)行價(jià)稅分離，計(jì)算出不含稅價(jià)和相應(yīng)增值稅銷項(xiàng)稅款，賬務(wù)處理為：借：銀行存款等（到款全額），貸：科研項(xiàng)目收入-某項(xiàng)目（不含稅金額），同時(shí)貸：應(yīng)繳稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅（銷項(xiàng)稅額）。

（三）免征增值稅應(yīng)稅服務(wù)項(xiàng)目會(huì)計(jì)處理

高校提供免征增值稅應(yīng)稅服務(wù)取得收入時(shí)全額計(jì)入收入，不存在增值稅銷項(xiàng)稅額，借：銀行存款，貸：科研項(xiàng)目收入-某項(xiàng)目。

四、推進(jìn)高校“營(yíng)改增”的幾點(diǎn)建議

（一）加強(qiáng)“營(yíng)改增”政策宣傳力度

隨著“營(yíng)改增”工作的全面推開，增值稅無(wú)疑將成為高校的又一個(gè)重要稅種，長(zhǎng)期以來(lái)，受稅收不進(jìn)學(xué)校傳統(tǒng)觀念的影響，廣大教工缺乏對(duì)稅收政策的了解和認(rèn)識(shí)，誤以為高校是應(yīng)該受到國(guó)家稅收庇護(hù)的。鑒于此現(xiàn)象，高校應(yīng)該多渠道加強(qiáng)“營(yíng)改增”等稅收政策的宣傳工作，使廣大師生能夠了解推行各項(xiàng)稅收政策的意義所在，對(duì)稅收工作有一個(gè)正確的認(rèn)識(shí)，為“營(yíng)改增”工作的順利推行創(chuàng)造好良好的運(yùn)行環(huán)境。

（二）加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員專業(yè)知識(shí)學(xué)習(xí)

“營(yíng)改增”稅收政策在高校的實(shí)施對(duì)高校財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)工作提出了新的挑戰(zhàn)，從增值稅稅收政策到會(huì)計(jì)日常賬務(wù)處理與以前的營(yíng)業(yè)稅相比發(fā)生了很大的變化，財(cái)務(wù)人員必須盡快掌握增值稅相關(guān)政策、優(yōu)惠政策，規(guī)范增值稅專用發(fā)票管理，健全會(huì)計(jì)核算制度，正確處理增值稅會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，盡可能合理減輕高校稅負(fù)，促進(jìn)高校持續(xù)發(fā)展。

（三）合理進(jìn)行稅收籌劃

實(shí)行“營(yíng)改增”旨在調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)，合理稅負(fù)，對(duì)高校也有一定的政策優(yōu)惠，高校理應(yīng)充分利用稅收政策。

高校應(yīng)該合理地利用國(guó)家政策來(lái)減輕稅負(fù)。在“營(yíng)改增”后，高校如果被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人時(shí)，就會(huì)從以前繳納的營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀?，稅率從以前?5%降低到3%，由此可知通過(guò)國(guó)家政策的推行可以降低高校的稅負(fù)。高校如果認(rèn)定為一般納稅人時(shí)，就應(yīng)充分利用會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的變化和增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣的政策，進(jìn)行合理的稅收籌劃，例如，應(yīng)該加大進(jìn)項(xiàng)稅的稅額，盡量的不引進(jìn)不能抵扣的科研項(xiàng)目，盡量不與不能開具增值稅專用發(fā)票的企事業(yè)單位進(jìn)行橫向合作研究，并且要開具正規(guī)合法的增值稅專用發(fā)票。

（四）高校主動(dòng)提出自身利益訴求

高等教育經(jīng)費(fèi)投入不足依然是困擾我國(guó)高校發(fā)展的主要問(wèn)題。從高校服務(wù)于社會(huì)、服務(wù)于經(jīng)濟(jì)的視角來(lái)看，高校取得的各項(xiàng)收入應(yīng)合理減免稅收。國(guó)家稅制改革著眼于整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)，其出臺(tái)的相關(guān)政策與作為特殊事業(yè)單位的高校未必完全匹配。高校應(yīng)該發(fā)揮主觀能動(dòng)性，根據(jù)自身的特殊情況，通過(guò)主管部門加強(qiáng)與國(guó)家稅務(wù)部門的溝通，以期在稅率、計(jì)稅標(biāo)準(zhǔn)、進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣等方面針對(duì)高校作出更加合理的、細(xì)化的、操作性強(qiáng)的規(guī)定。

五、結(jié)語(yǔ)

“營(yíng)改增”政策的實(shí)施合理地發(fā)揮了稅負(fù)杠桿的調(diào)節(jié)作用，避免了重復(fù)征稅的弊端，降低了大多數(shù)納稅主體的稅負(fù)，就高校而言，相當(dāng)于國(guó)家給高校注入了新的資本或增加了高校的流動(dòng)資金，高校應(yīng)該認(rèn)真分析各自的應(yīng)稅服務(wù)情況，正確籌劃稅務(wù)業(yè)務(wù)，提高資金的使用效率，為高?？蒲袠I(yè)務(wù)的持續(xù)發(fā)展提供新的動(dòng)力。

參考文獻(xiàn)：

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（作者單位：西安科技大學(xué)財(cái)務(wù)處）