胡愷琳

摘要：煉化企業(yè)一些生產(chǎn)裝置會使用貴金屬催化劑，這類催化劑主要以貴金屬作為主要原料，單位價值高，并且可以重復(fù)利用。實際業(yè)務(wù)中，我們發(fā)現(xiàn)不同企業(yè)對貴金屬催化劑有不同的會計核算方法，本文介紹不同的核算方法，分析不同核算方法對企業(yè)的影響，進(jìn)而探討其合理性。

關(guān)鍵詞：催化劑；貴金屬；長期待攤費用；凈殘值

一、貴金屬催化劑的特點

1.以貴金屬作為主要原料，如重整催化劑以鉑金作為主要原料，單位價值較大；

2.在催化劑中，貴金屬一般作為活性組分，只是加快了反應(yīng)速度，其本身并不參與反應(yīng)，除正常磨損外，在催化劑使用壽命結(jié)束后，貴金屬能得到較為完整的保留，可重復(fù)利用；

3.殘值高。一般貴金屬在回收后，扣除反應(yīng)及回收加工過程中的正常損耗，可回收原值的80%以上。

二、貴金屬催化劑常見的核算方法

在實際業(yè)務(wù)中，日常消耗性的化工三劑一般領(lǐng)用后一次性進(jìn)當(dāng)期費用；而對于使用期限較長（一般使用期限超過1年以上）的催化劑，一般計入“長期待攤費用”按使用年限對催化劑費用進(jìn)行攤銷，其中，對于貴金屬催化劑，經(jīng)過了解，不同企業(yè)有不同的會計處理方法，具體有兩種做法：

方法一，合理預(yù)計貴金屬的凈殘值（一般按照產(chǎn)品說明書上的貴金屬含量來確定），使用期間將催化劑賬面價值扣除預(yù)計凈殘值后的金額作為攤銷金額。例如：某企業(yè)有一項以鉑金作為主要原料的重整催化劑，賬面價值2.8億元，其中用于生產(chǎn)該批催化劑所需的鉑金價值2.3億元，考慮到鉑金除正常磨損外，在催化劑使用壽命結(jié)束后仍有較高價值，因此該企業(yè)扣除了2.2億元預(yù)計的凈殘值，僅按剩余6000萬元作為該催化劑使用期間的攤銷金額，如按4年攤銷期計算，每年攤銷費用1500萬元。

方法二，不考慮貴金屬催化劑的凈殘值，在換劑期間按催化劑賬面價值平均攤銷費用。仍以上述賬面價值2.8億元的重整催化劑為例，如按該種核算方式，按4年攤銷期計算，每年攤銷費用達(dá)到7000萬元。

兩種方法在催化劑采購和使用環(huán)節(jié)的會計分錄基本相同，具體如下：

1）購進(jìn)貴金屬催化劑

借：原材料

貸：銀行存款

2）領(lǐng)用催化劑

借：長期待攤費用

貸：原材料

3）使用期間平均攤銷催化劑費用

借：基本生產(chǎn)成本等

貸：長期待攤費用

但在貴金屬催化劑到期換劑再生新的催化劑時，兩種不同核算方式的處理方式則有所不同：

采用方法一，使用期結(jié)束換劑時，一般將攤余成本轉(zhuǎn)到“委托加工物資”科目，廢劑（含貴金屬）一般交由受托加工新劑的催化劑加工企業(yè)用于回收貴金屬并加工新劑，加工費及貴金屬補劑費用均計入新劑成本，具體會計分錄如下：

1）使用期結(jié)束換劑時

借：委托加工物資（催化劑攤余成本）

貸：長期待攤費用

2）按催化劑委托加工合同支付新劑加工費用

借：委托加工物資（加工費、補充的貴金屬采購費等）

貸：應(yīng)付賬款

3）新劑加工完成入庫

借：原材料

貸：委托加工物資

4）后續(xù)領(lǐng)用重復(fù)上述方法一的做法

采用方法二，由于使用期結(jié)束換劑時舊劑賬面價值已攤銷完，有的企業(yè)將新劑加工費用和補劑費用計入“長期待攤費用”科目，同樣在使用期間進(jìn)行費用攤銷；對于新劑加工費用不高的，有的企業(yè)則直接一次性列入了當(dāng)期費用。

二、貴金屬催化劑不同核算方法的影響分析

1.對催化劑使用期間損益的影響

由于兩種方法確定的攤銷金額不同，由于貴金屬價值一般較大，例如大型煉廠所需的重整催化劑鉑金價值一般都上億元，在同樣的催化劑使用期間攤銷催化劑價值，攤銷金額扣除凈殘值和不考慮凈殘值，兩種不同做法對企業(yè)當(dāng)年費用和損益影響還是較大的，上述賬面價值2.8億元的重整催化劑，兩種不同核算方法每年攤銷費用相差5500萬元，進(jìn)而將影響企業(yè)當(dāng)年損益和所得稅金額。由于煉化企業(yè)貴金屬催化劑換劑時，一般通過對到期的貴金屬催化劑（廢劑）回收其中的貴金屬抵償加工新劑所需的貴金屬，因此，不同核算方法主要影響的是煉化企業(yè)新投產(chǎn)裝置的第一個使用期間，在該類催化劑處置前，如裝置規(guī)模未做改造，以后使用期間的攤銷費用差異不會太大。

2.對貴金屬催化劑處置當(dāng)年損益的影響

由于生產(chǎn)工藝改變或其他原因，煉化企業(yè)也可能不再使用原來的貴金屬催化劑，此時將面臨貴金屬催化劑的處置問題。由于類似重整催化劑這類所含鉑金價值非常大的貴金屬催化劑，如采用方法二的做法，處置催化劑的當(dāng)年，如果該催化劑已到使用期限，則賬面無可以結(jié)轉(zhuǎn)的攤余成本，必然在財務(wù)賬面產(chǎn)生一筆較大的利潤；而采用方法一的核算方式，可以將攤余成本進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，抵減處置貴金屬取得的收入后，能夠較真實的反映貴金屬催化劑處置的利得。

三、對貴金屬催化劑核算方法合理性的探討

1.在實務(wù)操作方面，方法一需要在催化劑核算時單獨區(qū)分貴金屬催化劑，并結(jié)合產(chǎn)品說明書合理預(yù)計凈殘值，會計核算較方法一復(fù)雜。

2.在反應(yīng)業(yè)務(wù)實質(zhì)方面，方法一的核算方式較符合貴金屬催化劑的實際使用情況，與業(yè)務(wù)實質(zhì)更接近，成本費用核算更準(zhǔn)確；而方法二雖然操作簡單，但不能反映貴金屬催化劑的使用特點，過早地將實際未消耗的價值較高的貴金屬成本計入生產(chǎn)成本，會使得煉化企業(yè)投產(chǎn)初期當(dāng)期成本費用偏高，而又在貴金屬催化劑處置當(dāng)年虛高利潤。

綜上所述，結(jié)合財務(wù)會計核算客觀性的基本原則，筆者認(rèn)為對于貴金屬催化劑的會計賬務(wù)處理，方法一更合理，能夠更真實反映企業(yè)此項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實際情況和對當(dāng)期損益的影響。此外，筆者認(rèn)為采用方法一，考慮到個別貴金屬的市場價值在不同時期可能會波動較大，按照會計核算穩(wěn)健性的原則，應(yīng)考慮對賬面的貴金屬在每個資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行減值測試，合理確定其賬面價值。

參考文獻(xiàn)：

[1]朱勤.長期待攤費用科學(xué)核算之我見[J].財經(jīng)界，2010（03）