葛林

摘 要：隨著我國經(jīng)濟體制不斷改革，企業(yè)管理者的納稅意識也不斷增強，但隨之而來的是稅收又逐漸演變成了企業(yè)費用的重要組成部分，因此合理把握稅法的規(guī)定，減少稅款費用成為企業(yè)所關(guān)注的焦點。本文主要針對企業(yè)所得稅進行納稅籌劃，系統(tǒng)闡述了納稅籌劃的意義、程序、方法等相關(guān)理論，通過分析企業(yè)所得稅的應(yīng)納稅所得額的組成，針對不同企業(yè)的不同經(jīng)營狀況和自身條件給出一定的方法以供借鑒和參考，綜合運用籌劃的方法，制定符合公司戰(zhàn)略目標(biāo)的優(yōu)化稅收方案，同時對納稅籌劃的風(fēng)險或潛在風(fēng)險進項簡單分析和估計以便規(guī)避。

關(guān)鍵詞：納稅籌劃 企業(yè)所得稅 稅收風(fēng)險

中圖分類號：F812.42 文獻標(biāo)識碼：A 文章編號：2096-0298（2018）10（a）-035-02

發(fā)達國家對于納稅籌劃的研究起源于19世紀(jì)中葉的意大利，隨著稅務(wù)業(yè)務(wù)不斷增多，稅務(wù)專家的地位也不斷提高。但真正將稅收籌劃納入理論研究是在1959年歐洲稅收聯(lián)合會正式成立后，隨著其成員國遍布歐洲20多個國家和地區(qū)，正式形成了以納稅籌劃為主要內(nèi)容的稅務(wù)咨詢服務(wù)。從20世紀(jì)80年代起，安永、畢馬威等國際著名會計師事務(wù)所就開始售賣避稅方案。1991年，美國的會計行業(yè)規(guī)則發(fā)生了調(diào)整，對納稅籌劃的發(fā)展起到了促進作用。在我國，雖然企業(yè)的管理者逐步重視納稅籌劃的重要性，但我國現(xiàn)在仍處于一個納稅籌劃研究的初級階段。隨著公有制企業(yè)制度的改革，建立起完善的現(xiàn)代企業(yè)制度，其利益主體地位日益明確，管理層也逐漸開始重視納稅成本，從而賦予了納稅籌劃新的生機與動力。企業(yè)間的競爭愈演愈烈，在國際競爭中降低成本顯得尤為重要。納稅籌劃漸漸引起學(xué)者和企業(yè)家們的重視，大家普遍認識到正確的納稅籌劃是納稅人應(yīng)當(dāng)享有的權(quán)利。

1 納稅籌劃基本理論

隨著文化和教育的普及，人們的納稅觀念普遍得到了提高。隨著生產(chǎn)規(guī)模的擴大，社會生產(chǎn)效率的提高，經(jīng)營管理理念的進步，稅務(wù)籌劃逐漸從財務(wù)管理中抽離出來，成為近代新型的邊緣學(xué)科，其基本概念逐漸變得理論化、系統(tǒng)化。

1.1 納稅籌劃的基本概念

國際財政文獻局曾經(jīng)這樣定義納稅籌劃：通過納稅人的經(jīng)營和私人實務(wù)的安排以達到減輕納稅的活動。印度稅務(wù)專家N.J.雅薩斯威的《個人投資和稅務(wù)籌劃》中曾經(jīng)描寫到：納稅人通過財務(wù)活動的安排，以充分利用稅務(wù)法規(guī)提供的包括減免稅在內(nèi)的一切優(yōu)惠，來享受最大稅收利益[1]。英國稅務(wù)專家S.詹姆士和C。諾布斯在《稅收經(jīng)濟學(xué)》一書中指出，稅務(wù)籌劃是會計師們強調(diào)避稅的合法性而提出的概念[2]。美國W.B梅格思博士在《會計學(xué)》中，援引了法官漢德的名言：人們安排自己的活動來降低稅負，是無可指責(zé)的。因為人們無需超過法律的規(guī)定來承擔(dān)國家稅負；稅收是強制課征的，而不是靠自愿捐款。以道德的名義來要求稅收，不過是奢談空論[3]。

本文認為：納稅籌劃的最終目的應(yīng)當(dāng)是企業(yè)整體收益的最大化而不是稅負的最小化，因此要求財務(wù)人員必須熟知稅法的法律法規(guī)以及財務(wù)會計等各方面的知識并能夠熟練運用，必要時還應(yīng)當(dāng)建立數(shù)學(xué)模型以求得最優(yōu)值。

1.2 納稅籌劃的目標(biāo)

納稅籌劃的總體目標(biāo)企業(yè)的納稅籌劃作為財務(wù)管理的重要組成部分，其總體目標(biāo)就是利潤、股東財富、公司價值、社會價值以及相關(guān)利益者綜合價值的最大化。

納稅籌劃的具體目標(biāo)為了實現(xiàn)企業(yè)納稅籌劃的總體 目標(biāo)，需要通過一個個具體的目標(biāo)來促進總體目標(biāo)實現(xiàn)。而具體的目標(biāo)則可以體現(xiàn)為減少稅收負擔(dān)的絕對額、相對額或者延遲納稅獲得其時間價值來實現(xiàn)。納稅籌劃最簡單直接的目標(biāo)應(yīng)該是減少稅收負擔(dān)的絕對額，而在其絕對額已經(jīng)減至最低的情況下，可以通過延遲納稅來獲得稅金的時間價值，改善企業(yè)的財務(wù)狀況。

2 企業(yè)所得稅納稅籌劃的方案設(shè)計

我國新企業(yè)所得稅法借鑒了國際經(jīng)驗，對舊的企業(yè)所得稅制度進行了調(diào)整，在新的企業(yè)所得稅法下，可以從納稅義務(wù)人、稅率、準(zhǔn)予扣除項目、稅收優(yōu)惠政策、企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的調(diào)整、納稅時間的拖延等方面來進行方案設(shè)計，以獲得稅收收益。

2.1 納稅義務(wù)人的籌劃

企業(yè)組織形式的選擇企業(yè)組織形式選擇時，應(yīng)綜合考慮企業(yè)自身的特殊性質(zhì)，選擇不同組織形式，表1分析以下不同的企業(yè)組織形式在納稅籌劃中的不同之處。

以下幾個方面是公司制企業(yè)的相對優(yōu)勢。

（1）具有遞延納稅的作用。合伙企業(yè)投資者取得的收益，無論是實際獲得還是作為未分配利潤保留在公司中，都需要繳納個人所得稅，而公司制企業(yè)只有在利潤的實際分配中才會計算繳納個人所得稅。

（2）公司制企業(yè)可利用所得額來進行彌補虧損。對于利潤波動性較大的企業(yè)，采取公司制更有利于在一定程度上減輕稅負。

（3）在企業(yè)組織形式的選擇中，不僅要考慮稅負問題，更應(yīng)當(dāng)考慮公司自身風(fēng)險，《公司法》規(guī)定合伙企業(yè)的投資者對企業(yè)承擔(dān)無限連帶責(zé)任，而公司制通常只承擔(dān)有限責(zé)任，因此對于風(fēng)險較高的行業(yè)，公司制更加保險，除此之外，公司制企業(yè)在融資、籌資、銷售等方面都有合伙企業(yè)無法比擬的優(yōu)勢。

2.2 稅率的納稅籌劃

（1）國家重點扶持的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。當(dāng)企業(yè)具備該條件時，應(yīng)當(dāng)努力向具備法定資格的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)靠攏，以便享受稅率優(yōu)惠政策。

（2）稅法對小型微利企業(yè)實行減按20%的企業(yè)所得稅稅率。我國對小型微利企業(yè)的認定標(biāo)準(zhǔn)，如表2所示。

因此在進行納稅籌劃時，當(dāng)企業(yè)的應(yīng)納稅所得額微高于30萬時，可通過會計核算調(diào)整對企業(yè)的應(yīng)納稅所得額進行調(diào)整，以此獲得節(jié)稅收益。

2.3 準(zhǔn)予扣除項目的納稅籌劃

（1）工資薪金的納稅籌劃企業(yè)發(fā)生的工資薪金，稅前準(zhǔn)予扣除，職工福利費支出不超過工資薪金總額14%的部分準(zhǔn)予稅前扣除，工會經(jīng)費不超過工資薪金2%的部分準(zhǔn)予稅前扣除，而企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除，超額部分可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除[4]。因此，企業(yè)可以將福利費超支部分以及向職工發(fā)放的股利改為績效獎金更多的列支工資薪金費用，以此來增加稅前扣除額。

（2）籌資方式選擇的納稅籌劃企業(yè)的籌資方式有很多種，發(fā)行股票、發(fā)行債券、貸款、以及經(jīng)營性租賃或者融資租賃。企業(yè)籌資決策的關(guān)鍵之處在于所需資金的來源和比重，即企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)組成。

（3）公益性捐贈支出的納稅籌劃對于公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準(zhǔn)予稅前扣除。但必須通過社會團體或者縣級以上人民政府及其部門對于教育、民政等公益事業(yè)和遭受自認災(zāi)害或者落后貧窮的地區(qū)的捐贈才可以在稅前扣除。因此，企業(yè)在捐贈時應(yīng)當(dāng)注意捐贈的對象、中介以及扣除限額。當(dāng)然，企業(yè)適當(dāng)?shù)木栀洠瑢τ谔岣咂髽I(yè)知名度和社會認可度具有重大作用。因此企業(yè)對于較大數(shù)額的捐贈，可以在不同年度內(nèi)分次捐贈，具有更大的抵稅效應(yīng)。

（4）業(yè)務(wù)招待費、廣告費及業(yè)務(wù)宣傳費的納稅籌劃稅法規(guī)定，業(yè)務(wù)招待費的支出，按照發(fā)生額60%扣除，但是不得超過當(dāng)年銷售收入的5‰；企業(yè)發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出不超過年度銷售收入15%的部分準(zhǔn)予全額扣除，超過部分可以在以后年度結(jié)轉(zhuǎn)[5]。

2.4 納稅時間的籌劃

延期納稅方式由于企業(yè)的應(yīng)納稅所得額是收入減去支出，納稅人只需在法律規(guī)定的時間內(nèi)上繳企業(yè)所得稅即可，因此可以充分利用法律的普適性即照顧絕大多數(shù)企業(yè)的編制特點，來對納稅時間進行籌劃，從而使得自己的收益最大化。

3 企業(yè)所得稅納稅籌劃的思考及建議

企業(yè)的納稅籌劃是一門綜合性學(xué)科，而稅務(wù)籌劃理論研究與實踐，都是處于一定的環(huán)境中，需要根據(jù)企業(yè)自身狀況進行合理的、提前的模型籌謀。國家的大環(huán)境決定了企業(yè)如何進行納稅籌劃，而企業(yè)的納稅籌劃也會反作用于國家。

3.1 企業(yè)管理層需要加強納稅籌劃意識

在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中，應(yīng)當(dāng)保護自己的合法利益，明確繳稅的減少不代表企業(yè)總體收益的增加，一味地避稅有時反而會使企業(yè)總體收益的減少[6]。在現(xiàn)實生活中，有一些在我國特區(qū)設(shè)立的外資企業(yè)會利用轉(zhuǎn)讓定價法等一系列辦法將利潤逆向轉(zhuǎn)運到境外地區(qū)，逃避了外匯管制，在進行了一系列的納稅籌劃后，設(shè)計出會使得集團總收益最大化的方案。

3.2 企業(yè)納稅籌劃必須在合法的前提條件下進行

從法律角度來說，納稅籌劃是合法的，避稅是非違法的，而偷稅漏稅是違法的；從立法角度來說，納稅籌劃是合法的，避稅是不符合法律規(guī)定的，而偷漏稅是違背立法本意的；從稅收政策來講，納稅籌劃是符合稅收政策規(guī)定的，避稅則是有悖于稅收政策規(guī)定的，而偷稅漏稅則是違反稅收政策規(guī)定的，從倫理道德來考慮，納稅籌劃是理所應(yīng)當(dāng)?shù)模芏悇t是有悖于倫理道德的，而偷稅漏稅則是違背倫理道德的。

3.3 企業(yè)納稅籌劃需要提高財務(wù)人員自身素質(zhì)

想要合法靈活運用稅收政策，需要財務(wù)人員懂經(jīng)濟、懂法律、善于數(shù)學(xué)建模運算以及精通稅收，其綜合性、高智能性決定了對于納稅籌劃人員自身素質(zhì)要求極高，而對于那些善于投機取巧、弄虛作假采取一些鋌而走險不擇手段的行為，必須嚴(yán)格予以制止。必須本著激勵和促進社會生產(chǎn)力的原則，打擊那些違背公平競爭原則去破壞市場秩序的行為。

4 結(jié)語

企業(yè)所得稅由于其稅率較高，在企業(yè)的整體稅負中占有相當(dāng)大的比重，因此企業(yè)管理者的納稅籌劃意愿日趨加重，隨著新所得稅法的出臺，增加了許多稅收優(yōu)惠，統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)的征稅管理辦法，納稅籌劃的理論基礎(chǔ)也隨之相應(yīng)改變，給廣大學(xué)者和企業(yè)管理人不僅帶來了挑戰(zhàn)，更是帶來了機遇，加快了我國納稅籌劃理論研究的進程。企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身實際情況，順應(yīng)時代潮流，加快自身納稅籌劃進程，在給企業(yè)自身帶來經(jīng)濟效益的同時，推動納稅籌劃理論的發(fā)展。

參考文獻

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[2] S·詹姆士C·諾布斯.稅收經(jīng)濟學(xué)[M].北京：中國人民大學(xué)出版社，2009.

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[4] 薛東成.財務(wù)與會計[M].北京：中國財政雜志社，2010.

[5] 王英倫.商業(yè)經(jīng)濟[D].黑龍江省商業(yè)經(jīng)濟研究所，2011.

[6] 王江新.《企業(yè)所得稅法》下企業(yè)所得稅納稅籌劃研究[D].北京交通大學(xué)，2008.