芻議集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部控制體系的構(gòu)建與優(yōu)化

黃陽陽

（安徽皖通高速公路股份有限公司，安徽 合肥 230088）

一、集團(tuán)企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制體系的現(xiàn)狀

自我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引發(fā)布實(shí)施以來，我國上市公司已陸續(xù)構(gòu)建和實(shí)施了健全有效的內(nèi)部控制體系，但除此以外，目前我國很多集團(tuán)企業(yè)的內(nèi)部控制體系建設(shè)與實(shí)施仍存在一些問題，具體如下：

（一）對內(nèi)部控制的認(rèn)識仍停留在傳統(tǒng)階段

國內(nèi)許多集團(tuán)企業(yè)對于內(nèi)部控制的認(rèn)識仍停留在感性階段，不能用系統(tǒng)的眼光來看待內(nèi)部控制，片面地將內(nèi)部控制理解為對人、財(cái)、物的控制。有的則認(rèn)為企業(yè)內(nèi)部控制就是內(nèi)部牽制或內(nèi)部監(jiān)督，甚至看成是某些文件或制度，認(rèn)為制定出了有關(guān)部門或主管單位所要求具備的制度規(guī)定，就已經(jīng)建立了企業(yè)內(nèi)部控制。在實(shí)踐中，對于內(nèi)部控制的認(rèn)識大多還停留在內(nèi)部牽制制度、內(nèi)部控制制度階段，而且由于集團(tuán)企業(yè)治理機(jī)構(gòu)的內(nèi)外機(jī)制欠缺，企業(yè)經(jīng)營和管理風(fēng)險(xiǎn)相對較低，管理層對內(nèi)部控制認(rèn)識不充分、不確切、不完整，導(dǎo)致許多集團(tuán)企業(yè)沒有實(shí)施內(nèi)部控制的動力。

（二）缺乏有效的內(nèi)部控制監(jiān)督和評價(jià)機(jī)制

基于現(xiàn)有的集團(tuán)企業(yè)管理體制和管理方式，多數(shù)集團(tuán)企業(yè)對于內(nèi)部控制的監(jiān)督很薄弱，難以起到應(yīng)有的作用，對于內(nèi)部稽查中內(nèi)部控制有效性的評價(jià)方式過于簡單。傳統(tǒng)的內(nèi)部控制評價(jià)方法是以定性分析為主的，分析過程較復(fù)雜，且很大程度上依賴于評審人員的主觀判斷，主觀性較強(qiáng)，缺乏客觀具體的可操作性標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)部控制效果評價(jià)的可靠性難以滿足。這也導(dǎo)致內(nèi)部控制評價(jià)缺乏科學(xué)性、規(guī)范性和可操作性，進(jìn)而增加了評價(jià)工作的實(shí)施難度、資源投入的主觀隨意性、結(jié)論不可靠性。

（三）內(nèi)部控制缺陷類型認(rèn)定界限不清晰

集團(tuán)企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)內(nèi)部控制缺陷影響整體控制目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的嚴(yán)重程度，將內(nèi)部控制缺陷分為一般缺陷、重要缺陷和重大缺陷。但多數(shù)集團(tuán)企業(yè)對內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定缺乏科學(xué)的流程和判斷標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致對內(nèi)部控制缺陷的類型認(rèn)定不合理，沒能有效識別哪些缺陷屬于一般缺陷，哪些缺陷屬于重大缺陷，認(rèn)定界限分離。從而導(dǎo)致企業(yè)不能合理設(shè)置內(nèi)部控制的關(guān)鍵控制點(diǎn)，使其對內(nèi)部控制缺陷的整改沒有針對性，大大降低了效率，同時(shí)也會造成大量的資源浪費(fèi)。

（四）風(fēng)險(xiǎn)管理意識淡薄、風(fēng)險(xiǎn)管理沒有形成制度化

集團(tuán)企業(yè)時(shí)時(shí)面臨著來自組織內(nèi)外的各種風(fēng)險(xiǎn)，必須要對風(fēng)險(xiǎn)及時(shí)識別、評估和控制，以有效保證企業(yè)經(jīng)營的效率，推動戰(zhàn)略實(shí)現(xiàn)。我國集團(tuán)企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)主要是政策風(fēng)險(xiǎn)、投資決策風(fēng)險(xiǎn)、融資風(fēng)險(xiǎn)、營運(yùn)安全風(fēng)險(xiǎn)、法律風(fēng)險(xiǎn)等。從目前我國集團(tuán)企業(yè)的現(xiàn)狀來看，風(fēng)險(xiǎn)意識并沒有提到應(yīng)有的高度，仍然缺乏有效的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制。另一方面，目前大多企業(yè)的管理人員風(fēng)險(xiǎn)意識不強(qiáng)，對風(fēng)險(xiǎn)管理方法認(rèn)識不足，缺乏對風(fēng)險(xiǎn)控制的動力，不能采用恰當(dāng)?shù)目刂瞥绦蚝涂刂品椒ǎ瑢χ卮箦e誤或舞弊現(xiàn)象就容易忽略。

此外，我國集團(tuán)企業(yè)還存在著內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)不健全、組織架構(gòu)設(shè)置不合理、內(nèi)部控制沒有與信息系統(tǒng)相結(jié)合、缺乏人才和知識積累等問題。

二、集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的方法框架

集團(tuán)企業(yè)不同于單體企業(yè)，它具有母子企業(yè)一體化和業(yè)務(wù)多元化的特點(diǎn)，一般面臨著更多的風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部控制體系是集團(tuán)企業(yè)加強(qiáng)經(jīng)營管理最重要的方面，本文構(gòu)建了適用于集團(tuán)企業(yè)的內(nèi)部控制建設(shè)框架體系，如下表所示。

（一）機(jī)構(gòu)設(shè)立和計(jì)劃階段——內(nèi)部控制建設(shè)的關(guān)鍵

1.主要步驟

（1）委任內(nèi)部控制建設(shè)項(xiàng)目領(lǐng)導(dǎo)小組及項(xiàng)目小組。集團(tuán)企業(yè)治理層根據(jù)機(jī)構(gòu)設(shè)置和人員配備指定專門人員負(fù)責(zé)組織協(xié)調(diào)內(nèi)部控制的建立實(shí)施及日常工作，一般由董事會負(fù)責(zé)組織開展內(nèi)部控制的建立和實(shí)施，經(jīng)理層負(fù)責(zé)組織領(lǐng)導(dǎo)企業(yè)內(nèi)部控制的日常運(yùn)行。

（2）成立專門職能部門和檢查監(jiān)督部門，并定義監(jiān)督檢查部門職責(zé)分工。集團(tuán)企業(yè)應(yīng)確定專門職能部門負(fù)責(zé)內(nèi)部控制的日常工作，并根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況在各單位配備專門的內(nèi)部控制專員。監(jiān)事會對董事會建立與實(shí)施內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)督。并在董事會下設(shè)立審計(jì)委員會，負(fù)責(zé)審查企業(yè)內(nèi)部控制，監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實(shí)施和內(nèi)部控制自我評估情況，協(xié)調(diào)內(nèi)部控制審計(jì)及其他相關(guān)事宜等。審計(jì)委員會負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)具備相應(yīng)的獨(dú)立性、良好的職業(yè)操守和專業(yè)勝任能力。

（3）確定項(xiàng)目計(jì)劃以建立或完善企業(yè)的內(nèi)部控制。集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部控制領(lǐng)導(dǎo)小組應(yīng)當(dāng)結(jié)合企業(yè)所處的環(huán)境和內(nèi)部治理情況，制定內(nèi)部控制建設(shè)項(xiàng)目計(jì)劃和預(yù)算，合理安排內(nèi)部控制建設(shè)或完善進(jìn)度。

（4）進(jìn)行培訓(xùn)。為了各級管理層形成對內(nèi)部控制的共同語言，增強(qiáng)對項(xiàng)目的認(rèn)識，集團(tuán)企業(yè)應(yīng)當(dāng)對相關(guān)管理層項(xiàng)目組成員和試點(diǎn)流程負(fù)責(zé)人分批進(jìn)行內(nèi)部控制知識和內(nèi)控項(xiàng)目管理進(jìn)行培訓(xùn)。

（5）將內(nèi)部控制項(xiàng)目計(jì)劃提交董事會審批。內(nèi)部控制建設(shè)項(xiàng)目組制定完成內(nèi)部控制建設(shè)計(jì)劃，經(jīng)經(jīng)營層審議后，提交董事會審批。

2.關(guān)鍵事項(xiàng)

董事會負(fù)責(zé)委任內(nèi)控領(lǐng)導(dǎo)小組及項(xiàng)目小組；高層重視并直接參與非常重要；制定和實(shí)施分批、分對象、因材施教的培訓(xùn)計(jì)劃。

（二）建立健全內(nèi)部控制制度階段——內(nèi)部控制建設(shè)的核心

1.主要步驟

（1）開展風(fēng)險(xiǎn)評估，確定內(nèi)部控制工作的范圍和流程。項(xiàng)目組成員和部門對集團(tuán)企業(yè)全面開展風(fēng)險(xiǎn)調(diào)查，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識別與評估，分析評估潛在風(fēng)險(xiǎn)，從而確定內(nèi)部控制建設(shè)的具體范圍和工作流程。

（2）設(shè)計(jì)內(nèi)部控制模板，辨識與記錄工作范圍內(nèi)的企業(yè)層面和流程層面的內(nèi)部控制活動。集團(tuán)企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)內(nèi)部控制目標(biāo)和風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果，通過手工控制與自動控制、預(yù)防性控制與發(fā)現(xiàn)性控制相結(jié)合的方法，設(shè)計(jì)內(nèi)部控制模板，從而運(yùn)用相應(yīng)的控制措施，將風(fēng)險(xiǎn)控制在可承受范圍之內(nèi)。集團(tuán)企業(yè)在建立內(nèi)部控制體系時(shí)，應(yīng)根據(jù)企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范和應(yīng)用指引的要求，在符合集團(tuán)企業(yè)總體戰(zhàn)略目標(biāo)的基礎(chǔ)上，考慮成本效益原則，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果，分別針對各下屬企業(yè)行業(yè)類別和業(yè)務(wù)特點(diǎn)，建立相應(yīng)的控制措施，形成內(nèi)部控制文檔模板，選擇一個(gè)有代表性的子企業(yè)進(jìn)行試點(diǎn)實(shí)施，并在實(shí)施過程中及時(shí)總結(jié)試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)，逐步推廣，最終實(shí)現(xiàn)全面實(shí)施。

（3）記錄各業(yè)務(wù)流程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)缺陷，匯總并提出整改方案。針對風(fēng)險(xiǎn)評估過程中發(fā)現(xiàn)的業(yè)務(wù)流程中的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)缺陷，內(nèi)部控制建設(shè)項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)作出記錄與匯總，并分析和研究所發(fā)現(xiàn)的設(shè)計(jì)缺陷，有針對性地提出整改方案。

（4）根據(jù)整改方案糾正內(nèi)部控制設(shè)計(jì)缺陷，完善內(nèi)部控制體系。根據(jù)步驟（3）提出的整改方案，內(nèi)部控制建設(shè)項(xiàng)目組不斷糾正風(fēng)險(xiǎn)評估過程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)缺陷，從而不斷完善內(nèi)部控制體系，為內(nèi)部控制的高效運(yùn)行打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

2.關(guān)鍵事項(xiàng)

以風(fēng)險(xiǎn)評估為基礎(chǔ)選擇下屬部門、子企業(yè)和業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)試點(diǎn)；以內(nèi)部控制模板為起點(diǎn)，逐步調(diào)整完善內(nèi)控體系；綜合運(yùn)用問卷調(diào)查、訪談、穿行測試、風(fēng)險(xiǎn)模型等風(fēng)險(xiǎn)評估和內(nèi)控測試方法；強(qiáng)調(diào)全員參與，覆蓋業(yè)務(wù)全范圍和全過程；控制缺陷的提出和整改是內(nèi)部控制持續(xù)優(yōu)化的基礎(chǔ)。

（三）內(nèi)部控制自我檢查監(jiān)督階段——內(nèi)部控制建設(shè)的保障

1.主要步驟

（1）制定內(nèi)部控制監(jiān)督檢查辦法和內(nèi)部控制自我評估計(jì)劃。集團(tuán)企業(yè)應(yīng)制定內(nèi)部控制監(jiān)督制度，明確內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)（或經(jīng)授權(quán)的其他監(jiān)督機(jī)構(gòu)）和其他內(nèi)部機(jī)構(gòu)在內(nèi)部監(jiān)督中的職責(zé)權(quán)限，規(guī)范內(nèi)部監(jiān)督的程序、方法和要求。內(nèi)部監(jiān)督部門應(yīng)當(dāng)制定內(nèi)部控制自我評估計(jì)劃，合理安排自我評估和監(jiān)督檢查過程中所需的人力、物質(zhì)資源和時(shí)間進(jìn)度，為內(nèi)部控制自我評估的開展提供支持。

（2）開展內(nèi)部控制自我評估，出具內(nèi)部控制自我評估報(bào)告。根據(jù)內(nèi)部控制評估工作計(jì)劃，由審核委員會組織內(nèi)部審計(jì)部門或內(nèi)部控制小組在集團(tuán)企業(yè)范圍內(nèi)開展自我評估。內(nèi)部控制自我評估的方式、范圍、程序、頻率和缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，由集團(tuán)企業(yè)根據(jù)經(jīng)營環(huán)境、業(yè)務(wù)范圍、財(cái)務(wù)指標(biāo)、風(fēng)險(xiǎn)承受度、實(shí)際風(fēng)險(xiǎn)水平等自行確定。內(nèi)部審計(jì)部門通過對關(guān)鍵控制點(diǎn)開展抽樣測試，合理確定內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行缺陷，并結(jié)合自我評估過程中發(fā)現(xiàn)的問題，出具內(nèi)部控制自我評估報(bào)告。

（3）匯總內(nèi)部控制運(yùn)行缺陷、制定整改方案，跟蹤內(nèi)部控制缺陷的整改情況。根據(jù)內(nèi)部控制自我評估過程中所發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制運(yùn)行缺陷，管理層應(yīng)提出并制定相應(yīng)的整改方案，并在內(nèi)部監(jiān)督部門的跟蹤下，執(zhí)行整改方案，保障集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部控制的有效運(yùn)行。

2.關(guān)鍵事項(xiàng)

側(cè)重于風(fēng)險(xiǎn)評估識別到的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，制定監(jiān)督檢查和內(nèi)控評估工作計(jì)劃；核實(shí)確認(rèn)評估結(jié)果是否準(zhǔn)確，并及時(shí)報(bào)告評估結(jié)果；跟蹤監(jiān)控內(nèi)部控制運(yùn)行整改方案的實(shí)施情況，檢查監(jiān)督部門的工作資料。

（四）董事會報(bào)告階段——內(nèi)部控制體系推進(jìn)的必然要求

1.主要步驟

（1）董事會或其審計(jì)委員會審核《內(nèi)部控制檢查監(jiān)督工作報(bào)告》，并以此為基礎(chǔ)編制《內(nèi)部控制自我評估報(bào)告》。集團(tuán)企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對內(nèi)部控制整體有效性進(jìn)行評估、出具評估報(bào)告，并向董事會、監(jiān)事會和管理層報(bào)告內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行環(huán)節(jié)存在的主要問題以及將要采取的整改措施。董事會應(yīng)根據(jù)內(nèi)部控制檢查監(jiān)督工作報(bào)告及相關(guān)信息，評價(jià)內(nèi)部控制的建立和實(shí)施情況，形成內(nèi)部控制自我評估報(bào)告。董事會應(yīng)審議內(nèi)部控制自我評估報(bào)告并形成決議。

（2）會計(jì)師事務(wù)所出具外部審計(jì)報(bào)告。由會計(jì)師事務(wù)所參照內(nèi)控審計(jì)指引和主管部門有關(guān)規(guī)定對集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行有效性進(jìn)行外部審計(jì)，并出具審計(jì)報(bào)告。

2.關(guān)鍵事項(xiàng)

董事會是集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部控制之完整合理、實(shí)施有效之責(zé)任主體；董事會應(yīng)當(dāng)根據(jù)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的要求，采取適當(dāng)?shù)牟襟E取得并保存充分的資料，來支持其對內(nèi)部控制有效性評估的決議。

綜上所述，內(nèi)部控制的建設(shè)與完善是一個(gè)動態(tài)互動的復(fù)雜過程，各個(gè)階段環(huán)環(huán)相扣，在此過程中需要集團(tuán)企業(yè)各部門及其人員的密切配合，團(tuán)結(jié)協(xié)作，才能將內(nèi)部控制滲透到集團(tuán)企業(yè)的每個(gè)層面。同時(shí)，集團(tuán)企業(yè)應(yīng)及時(shí)總結(jié)內(nèi)部控制建設(shè)過程中的經(jīng)驗(yàn)，及時(shí)匯總相關(guān)材料并存檔，對內(nèi)部控制建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行驗(yàn)收總結(jié)，共同努力構(gòu)建起內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理長效機(jī)制。

三、集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部控制體系優(yōu)化建議

集團(tuán)企業(yè)內(nèi)部控制建成運(yùn)行后，為了進(jìn)一步保證內(nèi)部控制的持續(xù)優(yōu)化，本文提出如下對策建議：

（一）進(jìn)一步完善管理制度

集團(tuán)企業(yè)的制度體系不僅需要達(dá)到主管部門的要求，還需要與內(nèi)部控制文檔匹配和互補(bǔ)，且需要具有可操作性。同時(shí)，集團(tuán)企業(yè)應(yīng)適時(shí)修訂與完善各所屬子企業(yè)的管理制度體系，以滿足集團(tuán)企業(yè)內(nèi)協(xié)同發(fā)展的需要。

（二）實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的整合

集團(tuán)企業(yè)可在董事會下設(shè)一個(gè)獨(dú)立委員會——風(fēng)險(xiǎn)管理委員會，專門負(fù)責(zé)對集團(tuán)內(nèi)各層面存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析和評價(jià)，并提出風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對策略，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的有效整合，構(gòu)建一套行之有效的風(fēng)險(xiǎn)管理體制。

（三）加強(qiáng)內(nèi)部控制監(jiān)督與考核

集團(tuán)企業(yè)應(yīng)進(jìn)一步明確內(nèi)部控制責(zé)任，把各部門、各分子企業(yè)的內(nèi)部控制建立健全情況納入業(yè)績考核評價(jià)機(jī)制，增強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)人員與執(zhí)行人員對內(nèi)部控制運(yùn)行的責(zé)任感和重視程度，從而保證內(nèi)部控制的有效性。

（四）以人為本，加強(qiáng)對“人”的控制。

1.加強(qiáng)對員工的內(nèi)部控制培訓(xùn)

企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性很大程度上取決于全體員工對內(nèi)部控制的理解，作為集團(tuán)企業(yè)，對員工開展對應(yīng)側(cè)重點(diǎn)的培訓(xùn)對內(nèi)部控制的建設(shè)和運(yùn)行非常必要。通過培訓(xùn)將內(nèi)部控制管理觀念、行為規(guī)范由管理層貫徹落實(shí)到基層，使全體員工從觀念和意識上認(rèn)識到建立內(nèi)部控制體系對集團(tuán)企業(yè)發(fā)展的重要作用。

2.必須重視對管理人員的選用

內(nèi)部控制體系設(shè)計(jì)得再完善，若沒有稱職的管理人員來執(zhí)行，也不能發(fā)揮作用。集團(tuán)企業(yè)的用人政策直接影響著能否吸收有較高能力的人員執(zhí)行內(nèi)部控制體系，因此必須重視對管理人員的選用，提高管理人員的素質(zhì)并定期進(jìn)行考評，獎優(yōu)罰劣。

（五）建立完善的信息交流系統(tǒng)

集團(tuán)企業(yè)應(yīng)當(dāng)對收集的各種內(nèi)部信息和外部信息進(jìn)行合理篩選、核對、整合，提高信息的可用性。集團(tuán)企業(yè)可以通過財(cái)務(wù)會計(jì)資料、經(jīng)營管理資料、問卷調(diào)查、訪談、調(diào)研報(bào)告、專項(xiàng)信息、內(nèi)部刊物、辦公網(wǎng)絡(luò)等渠道，獲取內(nèi)部信息。外部信息可以通過行業(yè)協(xié)會組織、社會中介機(jī)構(gòu)、業(yè)務(wù)往來單位、市場調(diào)查、來信來訪、網(wǎng)絡(luò)媒體以及有關(guān)監(jiān)管部門等渠道獲取。集團(tuán)企業(yè)的所有員工應(yīng)當(dāng)充分理解和執(zhí)行現(xiàn)行制度和程序，確保相關(guān)信息傳達(dá)到應(yīng)被傳達(dá)到的人員，并保證信息的及時(shí)處理。同時(shí)，集團(tuán)企業(yè)要把信息系統(tǒng)進(jìn)行有效整合，構(gòu)建一個(gè)一體化的信息系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)信息實(shí)時(shí)共享，達(dá)到內(nèi)部控制與信息化的有效整合，實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)時(shí)預(yù)警與系統(tǒng)自動控制。