李 帥 韓金玲

一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估概況

（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估概述

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是財(cái)務(wù)人員從事會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作的準(zhǔn)則和指引。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是政府制定的一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)政策，也是一種公共產(chǎn)品。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從制定、執(zhí)行、評(píng)估、監(jiān)管到終結(jié)的完整生命周期中的重要環(huán)節(jié)，也是對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施效果進(jìn)行檢驗(yàn)的一種方式。借助會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估，有助于決策群體判斷被評(píng)估的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是否達(dá)到預(yù)定的實(shí)施效果，決定被評(píng)估的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是保留還是有所調(diào)整。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估有助于改善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程，避免會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行過(guò)程中的障礙，對(duì)提高會(huì)計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量有重要意義。

（二）目前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估存在的問(wèn)題

自1993年實(shí)施的第1號(hào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》至今，二十余年中會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不斷推陳出新，但是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估一直沒(méi)有得到應(yīng)有的重視。對(duì)相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行檢索可知，關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估的文獻(xiàn)資料鮮有。同時(shí)，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估實(shí)際操作中會(huì)因?yàn)榍啡惫降臉?biāo)準(zhǔn)導(dǎo)致評(píng)估者帶有主觀色彩的評(píng)估，進(jìn)而歪曲了被評(píng)估的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)際效果。

二、傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估

（一）傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估的模式

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估的模式是直接影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估結(jié)果的有效性。研究會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估本質(zhì)是分析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估的模式。通過(guò)查閱大量文獻(xiàn)可知，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行評(píng)估更多的是對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施效果進(jìn)行評(píng)估，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估模式是以結(jié)果為導(dǎo)向的目標(biāo)評(píng)價(jià)模式。以結(jié)果為導(dǎo)向的目標(biāo)評(píng)價(jià)模式是研究會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估的傳統(tǒng)模式，主要側(cè)重點(diǎn)在于關(guān)注結(jié)果和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)是否一致以及關(guān)注結(jié)果造成的影響。運(yùn)用以結(jié)果為導(dǎo)向的目標(biāo)評(píng)價(jià)模式按照“三步走”戰(zhàn)略：一是明確被評(píng)估的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)并按照重要性排序；二是測(cè)定這些被評(píng)估的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的可能性；三是評(píng)估會(huì)計(jì)準(zhǔn)則促成或阻礙目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的程度?？梢钥闯?，以結(jié)果為導(dǎo)向的目標(biāo)評(píng)價(jià)模式將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目標(biāo)作為評(píng)估的邏輯起點(diǎn)，評(píng)估的主要任務(wù)是判定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)是否已經(jīng)實(shí)現(xiàn)以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則多大程度上有利于目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。

（二）傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估案例

何冰玉(2015)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行效果的評(píng)估：以安徽省天長(zhǎng)市200家小企業(yè)的會(huì)計(jì)人員和企業(yè)管理者為主要調(diào)研對(duì)象，通過(guò)采取調(diào)查問(wèn)卷為主，訪談為輔的調(diào)查方式，對(duì)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的執(zhí)行情況與實(shí)施效果進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)走訪調(diào)查。從本次調(diào)查的總體情況看，大部分小企業(yè)采用的還是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和原先的小企業(yè)會(huì)計(jì)制度，并未廣泛采用新頒布的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，同時(shí)實(shí)施效果也遠(yuǎn)達(dá)不到預(yù)期，大部分小企業(yè)只停留在“基本執(zhí)行”的層面，并未建立與準(zhǔn)則相配套的財(cái)務(wù)機(jī)制。

（三）傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估的劣勢(shì)

從上述案例可以看出，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行效果評(píng)估模式局限在以結(jié)果為導(dǎo)向的目標(biāo)評(píng)價(jià)模式，該模式存在幾方面劣勢(shì)：一是沒(méi)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行過(guò)程中的成本。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，必然投入大量的資源，但這些資源在以結(jié)果為導(dǎo)向的目標(biāo)評(píng)價(jià)模式中完全被忽略了。二是在沒(méi)有明確會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)的情況下難以應(yīng)用。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)不明確是評(píng)估過(guò)程中時(shí)常存在的問(wèn)題。三是沒(méi)有考慮意外事件造成的后果。評(píng)估人員只考慮設(shè)定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則目標(biāo)的實(shí)施結(jié)果上，沒(méi)有考慮意料之外的結(jié)果。四是忽視實(shí)施過(guò)程。以結(jié)果為導(dǎo)向的目標(biāo)評(píng)價(jià)模式只關(guān)注具體實(shí)施結(jié)果，而忽視具體評(píng)估過(guò)程。正是由于以結(jié)果為導(dǎo)向的目標(biāo)評(píng)價(jià)模式存在上述缺陷，因此會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估模式應(yīng)該有所創(chuàng)新。

三、創(chuàng)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估

（一）創(chuàng)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估模式

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種公共政策，其反映關(guān)聯(lián)利益群體的目的或需求而尋求一致行動(dòng)的過(guò)程，同時(shí)關(guān)聯(lián)利益群體參與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則高質(zhì)量的重要條件。本文基于公共政策分析中的政策評(píng)估理論視角分析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估，提出一種新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估模式一一基于關(guān)聯(lián)利益群體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則綜合式評(píng)估模式。

（二）基于關(guān)聯(lián)利益群體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則綜合式評(píng)估模式

1.基于關(guān)聯(lián)利益群體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則綜合式評(píng)估模式的內(nèi)涵?；陉P(guān)聯(lián)利益群體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則綜合式評(píng)估模式是以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)聯(lián)利益群體的訴求和主張為評(píng)估重點(diǎn)，同時(shí)綜合考慮會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從制定、執(zhí)行到監(jiān)管一系列過(guò)程的評(píng)估模式。

基于關(guān)聯(lián)利益群體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則綜合評(píng)估模式的“關(guān)聯(lián)利益群體”包括政府、股東、債權(quán)人、雇員、經(jīng)營(yíng)者、社會(huì)公眾等。從關(guān)聯(lián)利益群體角度出發(fā)評(píng)估會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的合理性和影響性，傾聽被會(huì)計(jì)準(zhǔn)則影響和可以影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的社會(huì)成員的不同意見，通過(guò)權(quán)衡各方利益，達(dá)成各方都滿意的結(jié)果，最大限度的滿足社會(huì)成員訴求，使得會(huì)計(jì)準(zhǔn)則評(píng)估更加科學(xué)、民主。針對(duì)關(guān)聯(lián)利益群體的評(píng)估程序主要包括以下幾個(gè)步驟：(1)關(guān)聯(lián)利益群體的定位；(2)對(duì)關(guān)聯(lián)利益群體進(jìn)行抽樣，確定評(píng)估樣本；(3)有針對(duì)性地調(diào)查關(guān)聯(lián)利益群體的意見；(4)對(duì)調(diào)查結(jié)果進(jìn)行統(tǒng)計(jì)并分析評(píng)估結(jié)論。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一項(xiàng)公共政策，其經(jīng)歷了制定、執(zhí)行到監(jiān)管一系列過(guò)程。如果僅僅評(píng)估會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最終結(jié)果，就有失偏頗。應(yīng)該將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從制定、執(zhí)行到監(jiān)管一系列過(guò)程納入評(píng)估范圍，構(gòu)成綜合評(píng)估模式。在評(píng)估過(guò)程中，首先明確評(píng)估目標(biāo)，然后用現(xiàn)實(shí)情況與評(píng)估目標(biāo)進(jìn)行比較，進(jìn)而得出評(píng)估結(jié)論。

2.基于關(guān)聯(lián)利益群體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則綜合式評(píng)估模式的優(yōu)勢(shì)。基于關(guān)聯(lián)利益群體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則綜合式評(píng)估模式的優(yōu)勢(shì)主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：首先，評(píng)估者可以通過(guò)相關(guān)利益群體獲取會(huì)計(jì)準(zhǔn)則專業(yè)知識(shí)，更好地完成評(píng)估工作；其次，該模式可以綜合考慮會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從制定、實(shí)施過(guò)程中涉及到的各種因素，從而最大化地反映了客觀現(xiàn)實(shí)；再次，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從制定、執(zhí)行到監(jiān)管一系列過(guò)程都屬于評(píng)估范疇，因而評(píng)估結(jié)論能夠較好地反映決策民主化程度；最后，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行后發(fā)生后果的原因能夠給予較好的解釋。