曹姝蕾

【摘要】? 近年來，政府工作報(bào)告中多次提及健全消費(fèi)體制，激發(fā)消費(fèi)潛力，鼓勵(lì)金融機(jī)構(gòu)開發(fā)新的消費(fèi)信貸產(chǎn)品。消費(fèi)金融行業(yè)一方面承擔(dān)著提供消費(fèi)信貸支持、刺激消費(fèi)市場(chǎng)需求的重任，另一方面卻承受著較重的稅負(fù)，今年以來陸續(xù)出臺(tái)的稅收優(yōu)惠政策幾乎無法惠及該行業(yè)。為促進(jìn)行業(yè)良性健康發(fā)展，在提供普惠金融服務(wù)方面發(fā)揮更大的作用，亟需國家出臺(tái)針對(duì)消費(fèi)金融行業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。

【關(guān)鍵詞】? ?消費(fèi)金融公司;稅負(fù)困境; 稅收優(yōu)惠政策

【中圖分類號(hào)】? F275? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】? A? 【文章編號(hào)】? 1002-5812（2019）08-0087-03

2016年實(shí)施的金融業(yè)“營改增”，旨在通過增加金融企業(yè)的抵扣環(huán)節(jié)，解決營業(yè)稅重復(fù)征稅問題，降低企業(yè)整體稅負(fù)，支持現(xiàn)代金融服務(wù)業(yè)的發(fā)展。2018年以來，黨中央、國務(wù)院高度重視簡政減稅降負(fù)工作，出臺(tái)了一系列稅收優(yōu)惠政策。然而，“營改增”后消費(fèi)金融公司的稅負(fù)普遍加重，目前出臺(tái)的稅收優(yōu)惠政策暫時(shí)難以惠及消費(fèi)金融行業(yè)，消費(fèi)金融公司普遍面臨著稅負(fù)困境。

一、消費(fèi)金融公司面臨的稅負(fù)困境

近年來，政府工作報(bào)告中多次提及健全消費(fèi)體制，激發(fā)消費(fèi)潛力，鼓勵(lì)金融機(jī)構(gòu)開發(fā)新的消費(fèi)信貸產(chǎn)品。近期，銀保監(jiān)會(huì)也發(fā)文鼓勵(lì)發(fā)展消費(fèi)金融，增強(qiáng)消費(fèi)對(duì)經(jīng)濟(jì)的拉動(dòng)作用。消費(fèi)金融是離實(shí)體經(jīng)濟(jì)最近的金融形式，它的健康快速發(fā)展有助于滿足人民群眾在提高生活品質(zhì)、提升自身技能等多方面升級(jí)型消費(fèi)的金融需求。

自2016年“營改增”后，受可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅項(xiàng)目少等因素影響，消費(fèi)金融公司整體稅負(fù)較重。2018年陸續(xù)出臺(tái)的稅收優(yōu)惠政策，消費(fèi)金融公司幾乎難以適用，同時(shí)下調(diào)稅檔，進(jìn)一步減少了其可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，反而加大了消費(fèi)金融公司的增值稅稅負(fù)。

表1選取我國部分銀行和消費(fèi)金融公司，根據(jù)其對(duì)外發(fā)布的2017年財(cái)務(wù)報(bào)表中披露的附加稅信息推算得出當(dāng)期應(yīng)繳納增值稅。由對(duì)比可知，消費(fèi)金融公司的增值稅稅負(fù)高于之前的5%營業(yè)稅率，也遠(yuǎn)高于銀行。

目前國內(nèi)消費(fèi)金融公司多處于成立初期，購買設(shè)備及升級(jí)系統(tǒng)產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額較大。當(dāng)業(yè)務(wù)進(jìn)入平穩(wěn)發(fā)展期后，進(jìn)項(xiàng)稅額可能會(huì)變小，進(jìn)而導(dǎo)致消費(fèi)金融公司的稅負(fù)進(jìn)一步增大。

二、消費(fèi)金融公司稅負(fù)偏高的原因分析

（一）受限于經(jīng)營范圍，幾乎沒有適用的優(yōu)惠政策

近幾年，國家相繼出臺(tái)稅收優(yōu)惠政策，鼓勵(lì)金融機(jī)構(gòu)向小微企業(yè)和個(gè)體工商戶和農(nóng)戶發(fā)放小額貸款。2018年9月出臺(tái)的《財(cái)政部、稅務(wù)總局關(guān)于金融機(jī)構(gòu)小微企業(yè)貸款利息收入免征增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2018]91號(hào)）規(guī)定，自2018年9月1日至2020年12月31日，對(duì)金融機(jī)構(gòu)向小型企業(yè)、微型企業(yè)、個(gè)體工商戶發(fā)放小額貸款取得的利息收入，免征增值稅。其中，小型企業(yè)、微型企業(yè)是指符合《小微企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》（工信部聯(lián)企業(yè)[2011]300號(hào)）的小型企業(yè)、微型企業(yè)，不包含小微企業(yè)主貸款。消費(fèi)金融公司客戶群與政策鼓勵(lì)的普惠金融服務(wù)對(duì)象有一定的重合性，但由于其營業(yè)范圍僅限于發(fā)放個(gè)人消費(fèi)貸款，無法向小微企業(yè)、個(gè)體工商戶發(fā)放貸款，難以享受國家出臺(tái)的相關(guān)優(yōu)惠政策。

（二）貸款業(yè)務(wù)增值稅稅基不合理

增值稅的特點(diǎn)是抵扣，以銷項(xiàng)稅減去進(jìn)項(xiàng)稅，讓納稅人只為產(chǎn)品和服務(wù)的增值部分納稅，這符合結(jié)構(gòu)性減稅的原則。增值稅的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)該是企業(yè)自身創(chuàng)造的增加值，但貸款業(yè)務(wù)的利息收入中不僅包括金融企業(yè)自身創(chuàng)造的增加值，還包括貸款的資金成本、人工成本及風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)等。

首先，消費(fèi)金融公司不能吸收公眾存款，由于其成立初期無法滿足債券、資產(chǎn)證券化等籌資方式的發(fā)行條件，資金來源較為單一，多為股東存款和同業(yè)拆借。中銀消費(fèi)金融和捷信2018年跟蹤信用評(píng)級(jí)報(bào)告中均提到消費(fèi)金融公司面臨的挑戰(zhàn)之一是資金來源單一，對(duì)金融機(jī)構(gòu)借款的依賴度較高。消費(fèi)金融公司主要資金成本為同業(yè)拆借款項(xiàng)的利息支出，這部分支付給同業(yè)的利息，對(duì)資金拆出方來說屬于免稅收入，消費(fèi)金融公司無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

其次，消費(fèi)金融公司的人工成本，主要是支付給員工的工資，無法取得抵扣憑證，不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。由于消費(fèi)金融公司主要支出資金成本和主要管理費(fèi)用人工成本在營業(yè)支出中占比較高且均無法抵扣增值稅，導(dǎo)致消費(fèi)金融公司成本可抵扣的項(xiàng)目比重過低、稅基過高，變相增加了稅負(fù)。

最后，貸款定價(jià)中，包括對(duì)違約風(fēng)險(xiǎn)的補(bǔ)償，金融企業(yè)會(huì)根據(jù)客戶的情況確定貸款產(chǎn)品定價(jià)中的風(fēng)險(xiǎn)補(bǔ)償部分。一般而言，把風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬作為流轉(zhuǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)不合理。

（三）逾期貸款收入的稅負(fù)較重

1.逾期90天內(nèi)產(chǎn)生的利息仍需繳納增值稅。根據(jù)財(cái)稅[2016]36號(hào)文規(guī)定，“金融企業(yè)發(fā)放貸款后，自結(jié)息日起90天內(nèi)發(fā)生的應(yīng)收未收利息按現(xiàn)行規(guī)定繳納增值稅，自結(jié)息日起90天后發(fā)生的應(yīng)收未收利息暫不繳納增值稅，待實(shí)際收到利息時(shí)按規(guī)定繳納增值稅?！?/p>

逾期90天內(nèi)發(fā)生的應(yīng)收未收利息日后無法收回進(jìn)行核銷時(shí)，金融企業(yè)不但損失了貸款本金及相應(yīng)的利息收入，還需負(fù)擔(dān)部分已損失收入的增值稅，無疑加重了稅收負(fù)擔(dān)。

此外，逾期90天內(nèi)發(fā)生的應(yīng)收未收利息繳納增值稅，將導(dǎo)致逾期90天轉(zhuǎn)表外的會(huì)計(jì)核算規(guī)則不統(tǒng)一。現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中基本不涉及對(duì)逾期90天以上的貸款核算。但2002年財(cái)政部印發(fā)的《關(guān)于縮短金融企業(yè)應(yīng)收利息核算期限的通知》規(guī)定：貸款利息自結(jié)息日起，逾期90天（含90天）以內(nèi)的應(yīng)收未收利息，應(yīng)繼續(xù)計(jì)入當(dāng)期損益。貸款利息逾期90天（不含90天）以上，無論該貸款本金是否逾期，發(fā)生的應(yīng)收未收利息不再計(jì)入當(dāng)期損益，在表外核算，實(shí)際收回時(shí)再計(jì)入損益。營業(yè)稅制下，金融企業(yè)將逾期90天以上的利息收入全部轉(zhuǎn)入表外。按照財(cái)稅[2016]36號(hào)文的規(guī)定，逾期90天內(nèi)發(fā)生的應(yīng)收未收利息無論是否收回，均需繳納增值稅，將會(huì)導(dǎo)致應(yīng)收利息中，不含稅收入轉(zhuǎn)入表外，逾期90天內(nèi)的已繳納但尚未收回的增值稅卻只能計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，企業(yè)對(duì)兩者的會(huì)計(jì)處理規(guī)則可能會(huì)不統(tǒng)一。

2.逾期90天以上利息性質(zhì)的費(fèi)用收入。從業(yè)務(wù)收入構(gòu)成來看，消費(fèi)金融公司營業(yè)收入主要由兩部分組成，一是利息收入，包括向客戶定期收取的貸款利息收入和向商戶收取的貼息收入;二是手續(xù)費(fèi)收入，包括貸款分期手續(xù)費(fèi)收入和商戶貼息手續(xù)費(fèi)收入。

財(cái)稅[2016]36號(hào)文規(guī)定，金融服務(wù)包括貸款服務(wù)和直接收費(fèi)金融服務(wù)。其中，貸款，是指將資金貸與他人使用而取得利息收入的業(yè)務(wù)活動(dòng);直接收費(fèi)金融服務(wù)，是指為貨幣資金融通及其他金融業(yè)務(wù)提供相關(guān)服務(wù)并且收取費(fèi)用的業(yè)務(wù)活動(dòng)。消費(fèi)金融公司的產(chǎn)品是小額消費(fèi)貸款，由于操作成本和資金成本較高，定價(jià)一般高于商業(yè)銀行貸款利率。為便于營銷，大部分小額貸款產(chǎn)品只收取分期手續(xù)費(fèi)。這部分分期手續(xù)費(fèi)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)是將資金貸與他人使用而取得的利息收入，但財(cái)政部印發(fā)的《關(guān)于縮短金融企業(yè)應(yīng)收利息核算期限的通知》中，僅對(duì)逾期90天以上的應(yīng)收未收利息的核算做出了規(guī)定，利息性質(zhì)的費(fèi)用逾期90天以后是否可轉(zhuǎn)表外核算，目前尚未出臺(tái)明確政策。

（四）可稅前扣除的貸款損失準(zhǔn)備金額比例較低

金融業(yè)周期性強(qiáng)，不良資產(chǎn)暴露具有滯后性。計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備，是為了提高企業(yè)應(yīng)對(duì)金融風(fēng)險(xiǎn)的能力。《消費(fèi)金融公司試點(diǎn)管理辦法》規(guī)定，消費(fèi)金融公司應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)規(guī)定建立審慎的資產(chǎn)損失準(zhǔn)備制度，及時(shí)足額計(jì)提資產(chǎn)損失準(zhǔn)備。

由表2對(duì)比可以看出，消費(fèi)金融公司的貸款逾期率明顯高于銀行，主要有以下幾個(gè)原因：一是客戶群體比銀行下沉很多，主要針對(duì)的是收入較低，向銀行貸款能力不強(qiáng)的中低端客戶群;二是提供的是無抵押無擔(dān)保的小額貸款，由于我國征信體系建設(shè)處于初級(jí)階段，個(gè)人征信體系尚不健全，難以有效地支撐消費(fèi)金融公司風(fēng)險(xiǎn)管理;三是貸款產(chǎn)品具有小額分散，不良貸款的訴訟等清收成本高等特點(diǎn)，逾期后收回的可能性較低。

目前計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備金稅收政策主要有《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅[2015]9號(hào)）和《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅[2015]3號(hào)）兩個(gè)文件。企業(yè)在具體執(zhí)行時(shí)有一定的選擇權(quán)。若企業(yè)核算時(shí)選擇執(zhí)行財(cái)稅[2015]3號(hào)）文件，則：（1）涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款中的正常類貸款就不能計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備金并稅前扣除;（2）涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款以外的其他貸款可按（財(cái)稅[2015]9號(hào)）文件的規(guī)定（按照1%）計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備金并在稅前扣除;（3）涉農(nóng)貸款根據(jù)《貸款風(fēng)險(xiǎn)分類指引》（銀監(jiān)發(fā)[2007]54號(hào)）進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分類后，按照以下比例計(jì)提的貸款損失準(zhǔn)備金，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除：關(guān)注類貸款，計(jì)提比例為2%;次級(jí)類貸款，計(jì)提比例為25%;可疑類貸款，計(jì)提比例為50%;損失類貸款，計(jì)提比例為100%。如果企業(yè)選擇不執(zhí)行財(cái)稅[2015]3號(hào)文件，而是遵照財(cái)稅[2015]9號(hào)文件進(jìn)行核算，則應(yīng)按全部貸款資產(chǎn)余額的1%計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備金在稅前扣除。

消費(fèi)金融公司不能經(jīng)營中小企業(yè)貸款，農(nóng)戶貸款的判斷依據(jù)是貸款人是否長期（一年以上）居住在鄉(xiāng)鎮(zhèn)（不包括城關(guān)鎮(zhèn)）行政管理區(qū)域內(nèi)，而實(shí)際操作中難以通過相關(guān)資料證明客戶的長期居住地。如果消費(fèi)金融公司一般遵照財(cái)稅[2015]9號(hào)規(guī)定進(jìn)行核算，只能按準(zhǔn)予提取貸款損失準(zhǔn)備金的貸款資產(chǎn)余額的1%計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備金，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

目前對(duì)消費(fèi)金融公司貸款損失準(zhǔn)備監(jiān)管要求一般參照商業(yè)銀行，即不得低于銀行業(yè)監(jiān)管機(jī)構(gòu)設(shè)定的監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)。出于謹(jǐn)慎性原則，2011年銀監(jiān)會(huì)印發(fā)的《商業(yè)銀行貸款損失準(zhǔn)備管理辦法》（銀監(jiān)令2011年第4號(hào)）設(shè)置了貸款撥備率和撥備覆蓋率2個(gè)重要的監(jiān)管指標(biāo)，規(guī)定貸款撥備率基本標(biāo)準(zhǔn)為2.5%，撥備覆蓋率基本標(biāo)準(zhǔn)為150%，兩者較高者為貸款損失準(zhǔn)備的監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)。雖然2018年出臺(tái)的《關(guān)于調(diào)整商業(yè)銀行貸款損失準(zhǔn)備監(jiān)管要求的通知》（銀監(jiān)發(fā)[2018]7號(hào)）中，將撥備覆蓋率監(jiān)管要求由150%調(diào)整為120%—150%，貸款撥備率監(jiān)管要求由2.5%調(diào)整為1.5%—2.5%。但只有在滿足一定條件的前提下，才能適度下調(diào)貸款損失準(zhǔn)備監(jiān)管要求。貸款撥備率為貸款損失準(zhǔn)備與各項(xiàng)貸款余額之比，即使按照調(diào)整后最低1.5%計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備，計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備金額仍高于允許所得稅前扣除的比例1%。金融企業(yè)在滿足監(jiān)管要求和繳納所得稅之間面臨著兩難選擇。

綜上，金融機(jī)構(gòu)按監(jiān)管要求計(jì)提的貸款損失準(zhǔn)備無法全部在所得稅前扣除。與銀行相比，消費(fèi)金融公司由于貸款逾期率高必須計(jì)提更多的貸款撥備。按照財(cái)稅[2015]9號(hào)的規(guī)定，提取的超過稅前扣除比例的貸款損失準(zhǔn)備不能在所得稅前扣除，所得稅負(fù)擔(dān)較為沉重。

三、政策建議

（一）建議出臺(tái)優(yōu)惠政策支持小額信用貸款

發(fā)展消費(fèi)金融是支持我國經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和轉(zhuǎn)型升級(jí)的重要戰(zhàn)略舉措。近期，國家相繼出臺(tái)稅收優(yōu)惠政策，鼓勵(lì)金融機(jī)構(gòu)向小型企業(yè)、微型企業(yè)和個(gè)體工商戶發(fā)放小額貸款。消費(fèi)金融公司主要面向中低收入人群，發(fā)放低于一定額度的小額消費(fèi)型貸款。建議參照對(duì)涉農(nóng)貸款和小微企業(yè)貸款的優(yōu)惠政策，在一定期限內(nèi)對(duì)持牌消費(fèi)金融公司發(fā)放的小額貸款利息收入給予免征增值稅的優(yōu)惠政策，并對(duì)該部分利息收入按一定比例減征企業(yè)所得稅。

（二）適度放開消費(fèi)金融公司進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍

金融業(yè)是比較特殊的行業(yè)，由于難以準(zhǔn)確確定存貸款等核心金融服務(wù)的增值稅稅基，國際上大部分對(duì)金融業(yè)征收增值稅的國家，對(duì)存貸款等核心金融服務(wù)予以免稅。

建議將利息支出納入進(jìn)項(xiàng)稅抵扣范圍，或針對(duì)利差凈收入征稅，減輕流轉(zhuǎn)稅負(fù)，有助于小額貸款產(chǎn)品降低成本，而成本的下降有利于消費(fèi)金融公司降低產(chǎn)品定價(jià)，提供更豐富、便捷的普惠金融服務(wù)。

（三）擴(kuò)大政策允許的暫不繳納增值稅和所得稅收入范圍

在企業(yè)所得稅方面，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于金融企業(yè)貸款利息收入確認(rèn)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第23號(hào)）規(guī)定，金融企業(yè)已確認(rèn)為利息收入的應(yīng)收利息，逾期90天仍未收回，且會(huì)計(jì)上已沖減了當(dāng)期利息收入的，準(zhǔn)予抵扣當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。金融企業(yè)已沖減了利息收入的應(yīng)收未收利息，以后年度收回時(shí)，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算納稅。建議對(duì)消費(fèi)金融公司逾期90天內(nèi)增值稅與企業(yè)所得稅處理一致，允許應(yīng)收利息轉(zhuǎn)表外時(shí)已記應(yīng)交增值稅暫不繳納，于實(shí)際收回時(shí)繳納。

對(duì)于消費(fèi)金融公司小額信用貸款利息性質(zhì)的分期手續(xù)費(fèi)收取，建議根據(jù)其業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，逾期90天仍未收回的分期手續(xù)費(fèi)，且會(huì)計(jì)上已沖減了當(dāng)期手續(xù)費(fèi)收入的，允許抵扣當(dāng)期應(yīng)納稅額，同時(shí)允許應(yīng)收手續(xù)費(fèi)轉(zhuǎn)表外時(shí)暫不繳納增值稅，于實(shí)際收回時(shí)繳納增值稅和所得稅。

（四）放寬貸款損失所得稅前扣除條件

針對(duì)消費(fèi)金融公司小額信用貸款不良率較高的特點(diǎn)，建議提高其貸款損失稅前扣除比例。同時(shí)，建議參照財(cái)稅[2015]3號(hào)文件中對(duì)金融企業(yè)涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金的稅前扣除政策，對(duì)消費(fèi)金融公司按損失類貸款金額的100%計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備金，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

近幾年國家相繼發(fā)布利好政策，支持消費(fèi)金融行業(yè)發(fā)展。銀保監(jiān)會(huì)發(fā)文積極發(fā)展消費(fèi)金融，中共中央、國務(wù)院提出提升傳統(tǒng)消費(fèi)、培育新興消費(fèi)、激發(fā)潛在消費(fèi)。在積極發(fā)展消費(fèi)金融方面，消費(fèi)金融在經(jīng)濟(jì)金融生態(tài)的格局中發(fā)揮著重要作用。為減輕消費(fèi)金融行業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，促進(jìn)消費(fèi)金融行業(yè)良性健康發(fā)展，需要國家出臺(tái)相應(yīng)的政策優(yōu)惠予以支持。J

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