張凡成

摘要：隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)制度也在不斷發(fā)生變化，會(huì)計(jì)制度發(fā)生改變是促進(jìn)全球經(jīng)濟(jì)一體化發(fā)展的必然趨勢(shì)，尤其17年7月5日后，財(cái)政部重新修訂了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)-收入》，對(duì)建筑行業(yè)產(chǎn)生了較大的影響。

關(guān)鍵詞：新收入準(zhǔn)則;建筑業(yè);影響

中圖分類號(hào)：F230

文獻(xiàn)識(shí)別碼：A

文章編號(hào)：1001-828X（2019）010-0195-02

隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)全球一體化的發(fā)展，舊建造合同準(zhǔn)則在建筑行業(yè)中問題日漸突出，例如，對(duì)建筑合同和勞務(wù)合同的區(qū)分不明顯，報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不明確等。建筑行業(yè)涉及業(yè)務(wù)較為廣泛，導(dǎo)致交易事項(xiàng)逐漸增多，舊建造合同準(zhǔn)則已經(jīng)不能夠滿足建筑行業(yè)的相關(guān)需求，同時(shí)，也不能夠起到有效的指導(dǎo)作用。為了使當(dāng)下建筑行業(yè)舊建造合同準(zhǔn)則中存在的問題得以改善，我國(guó)頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)-收入》等相關(guān)法規(guī)，對(duì)改善當(dāng)下建筑行業(yè)中的問題有著重要意義。

一、新收入準(zhǔn)則的主要變化

（一）合同成本變化

取得成本和履約成本是合同成本主要包括的內(nèi)容。通常情況下，建造合同準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)因訂立合同而發(fā)生的取得成本，能夠單獨(dú)區(qū)分和可靠計(jì)量且合同很可能訂立的，應(yīng)予以資本化，否則記入當(dāng)期損益。新收入準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)預(yù)期可回收的成本且攤銷期在一年以上的成本才可以資本化。若該項(xiàng)資產(chǎn)的攤銷時(shí)間低于一年，可使用更加簡(jiǎn)便的方法紀(jì)錄，即將其費(fèi)用化。在以往的建造合同當(dāng)中，雖然也能夠關(guān)注到增量成本，但是對(duì)于會(huì)計(jì)核算方面而言，這是一種新型的計(jì)算方式。

（二）合同履約進(jìn)度

新收入準(zhǔn)則規(guī)定了兩種計(jì)量合同完工進(jìn)度的方法：投入法和產(chǎn)出法，新方法的提出更加重視實(shí)際的履約進(jìn)度，如在投入法時(shí)去掉不能體現(xiàn)實(shí)際履約義務(wù)的投入，比傳統(tǒng)建造合同準(zhǔn)則衡量履約進(jìn)度提出的三種方法更加配比。

（三）確認(rèn)收入時(shí)間

通常情況下，收入確認(rèn)在建造合同應(yīng)明確規(guī)定，通常確認(rèn)收入的時(shí)間為建筑完成的一段時(shí)間內(nèi)。在新收入準(zhǔn)則指導(dǎo)下，確認(rèn)收入的條件發(fā)生轉(zhuǎn)變，使用控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移，也就是說收入的確認(rèn)時(shí)間可以發(fā)生改變，不是全部的建造合同都需要在建筑完成后一段時(shí)間內(nèi)對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)。新收入準(zhǔn)則確定一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入標(biāo)準(zhǔn)的條件為：客戶能夠?qū)υ诮ㄉ唐愤M(jìn)行有效控制，并均在履約過程中;客戶在獲得收益的同時(shí)，也在消耗企業(yè)因履約所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益，該事項(xiàng)發(fā)生均保證在企業(yè)履行合同內(nèi);另外，企業(yè)在履行合約過程中，生產(chǎn)的產(chǎn)品用途具有不可替代性，并在履行合同期間內(nèi)可以累計(jì)，已完成收取款項(xiàng);只有當(dāng)全部條件滿足的情況下，才能夠進(jìn)行一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入，若不滿足，則需要在某一時(shí)刻立即確認(rèn)收入。

（四）可變對(duì)價(jià)

傳統(tǒng)建造合同準(zhǔn)則中對(duì)收入的計(jì)量可受到多種因素的影響，當(dāng)收入處于不能確定的階段當(dāng)中，應(yīng)依據(jù)已經(jīng)流入企業(yè)的金額進(jìn)行可靠計(jì)算，及時(shí)解除事項(xiàng)發(fā)生過程中的不確定性因素，對(duì)收入的評(píng)估進(jìn)行更新。而新收入準(zhǔn)則中對(duì)可變對(duì)價(jià)制定了具體的評(píng)價(jià)方案。目前企業(yè)主要采用期望值和最有可能的金額對(duì)其收入情況進(jìn)行預(yù)算。

（五）信息披露

傳統(tǒng)收入準(zhǔn)則過程中，要求企業(yè)附注中披露企業(yè)與建造合同之間的關(guān)系，主要包括合同的總金額以及合同完工進(jìn)度，并確定合同完工進(jìn)度的方法，同時(shí)還應(yīng)包括各項(xiàng)合同內(nèi)容累計(jì)已經(jīng)發(fā)生的成本，確認(rèn)企業(yè)是否虧損，應(yīng)對(duì)當(dāng)期預(yù)計(jì)產(chǎn)生損失的原因和損失的金額進(jìn)行分析。與新收入準(zhǔn)則相比，舊建造合同準(zhǔn)則披露的內(nèi)容較為簡(jiǎn)單，新準(zhǔn)則將信息披露主要分為兩部分，定量披露和定性披露，披露的內(nèi)容主要包括客戶所簽訂的合同信息、合同中應(yīng)履行的義務(wù);需要在一年以后才能完成的合同內(nèi)容，詳細(xì)記錄價(jià)格分?jǐn)?同時(shí)對(duì)預(yù)計(jì)內(nèi)容應(yīng)確定何時(shí)確認(rèn)收入，記錄實(shí)際實(shí)施情況，由此可見，新收入準(zhǔn)則披露的內(nèi)容更多，更加符合當(dāng)下建筑行業(yè)收入確認(rèn)需求。

二、新收入準(zhǔn)則對(duì)建筑企業(yè)的影響

（一）合同成本的確認(rèn)

建筑企業(yè)承包商與客戶進(jìn)行談判時(shí)，商談的結(jié)果若具有不確定性應(yīng)對(duì)核算部分進(jìn)行簡(jiǎn)化，對(duì)因訂立合同而發(fā)生的一切無法確認(rèn)能夠收回的成本予以費(fèi)用化。以A建筑公司競(jìng)標(biāo)為例：2017年1月，A建筑公司需要投標(biāo)一建筑工程，花費(fèi)調(diào)查資料費(fèi)用3萬元，標(biāo)書制作費(fèi)用1.5萬元，企業(yè)相關(guān)人員的差旅費(fèi)2萬元，并且本公司承諾，若公司中標(biāo)，給予相關(guān)人員獎(jiǎng)金3萬元，該公司成功中標(biāo)，按照合同，工程應(yīng)于2018年1月開工。從這個(gè)案例中可以看出，取得標(biāo)的，該公司共計(jì)支出9.5萬元，按照新收入準(zhǔn)則，其中無法確定能夠收回的費(fèi)用為6.5萬元（3+1.5+2），可確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，剩余3萬元獎(jiǎng)金與是否中標(biāo)有關(guān)，若該公司未中標(biāo)，可在一年后將該筆支出回收，因此可將3萬元給予資本化。

（二）合同履約進(jìn)度確定

建造合同中一段時(shí)間內(nèi)商品或服務(wù)的控制權(quán)被轉(zhuǎn)移普遍存在，新收入準(zhǔn)則對(duì)此有了新的規(guī)定。在一段時(shí)間內(nèi)完成的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)通過控制權(quán)轉(zhuǎn)移確認(rèn)工程完工進(jìn)度，例如，投入法和產(chǎn)出法，并且評(píng)估過程需符合新收入準(zhǔn)則，例如購買材料尚未安裝，需要調(diào)整投入法，根據(jù)已經(jīng)發(fā)生的成本對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)，材料安裝完成后確認(rèn)成本等。接上例，A建筑公司承接該工程后，2018年12月，共發(fā)生成本250萬，包括人工以及材料等額外增加成本10萬元，公司6月采購的一批鋼材，成本20萬元，只用了10萬元，公司預(yù)計(jì)完工結(jié)算時(shí)，還會(huì)發(fā)生750萬元成本。則此時(shí)可確定完工進(jìn)度為250/（750+250）=25.00%，該種計(jì)算方式為以發(fā)生完工百分比確認(rèn)進(jìn)度，而新收入準(zhǔn)則采用投入法計(jì)量履約進(jìn)度即（250-10-10）/（750+250-10）=23.23%。

（三）可變對(duì)價(jià)確認(rèn)

新收入準(zhǔn)則對(duì)可變對(duì)價(jià)的確認(rèn)做了具體的指引，可選擇期望值和最有可能的金額對(duì)可變對(duì)價(jià)進(jìn)行估計(jì)。接上例，A建筑公司與客戶簽訂建筑工程合同總價(jià)為1200萬元，并且在合同中闡述該價(jià)格可因工程質(zhì)量不同而進(jìn)行調(diào)整，合同中承諾若由第三方評(píng)估公司對(duì)建筑質(zhì)量進(jìn)行評(píng)級(jí)，評(píng)級(jí)達(dá)到特級(jí)，A公司將獲得10萬元獎(jiǎng)勵(lì)款，A公司根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)，評(píng)級(jí)達(dá)到特級(jí)的可能性為90%。此案例中，獎(jiǎng)金即為可變對(duì)價(jià)，若采用期望值對(duì)合同金額進(jìn)行估計(jì)，則合同總金額為1209萬元（1200+10*90%）。

三、新收入準(zhǔn)則下建筑企業(yè)的相關(guān)應(yīng)對(duì)措施

（一）加強(qiáng)建造合同規(guī)范管理

在新收入準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，要求建筑企業(yè)與客戶之間在合同中確認(rèn)收入，與傳統(tǒng)建筑合同相比，當(dāng)下建筑合同涉及條款較多，可對(duì)建筑企業(yè)的業(yè)務(wù)決策和業(yè)務(wù)模式產(chǎn)生影響。建筑企業(yè)應(yīng)對(duì)新收入準(zhǔn)則進(jìn)行深入研究分析，確認(rèn)對(duì)建筑合同產(chǎn)生影響的條件下，重新對(duì)建筑合同進(jìn)行管理，主要對(duì)合同中的具體條款進(jìn)行重新核定，例如，合同中是否對(duì)履約義務(wù)有識(shí)別作用，合同價(jià)格中是否含有重大融資項(xiàng)目等，應(yīng)加強(qiáng)建筑企業(yè)的合同管理意識(shí)，使合同具有規(guī)范性，使新收入準(zhǔn)則能夠更加深入的影響建筑合同。

（二）評(píng)估和重建企業(yè)信息系統(tǒng)程序和內(nèi)部控制

通常情況下，新收入準(zhǔn)則的收入確認(rèn)，評(píng)估客戶的信用風(fēng)險(xiǎn)以及合同變更等各種情形，需要大量的數(shù)據(jù)支持。企業(yè)應(yīng)具有現(xiàn)代化信息系統(tǒng)和內(nèi)部控制程序?qū)π率杖胍?guī)則中的確認(rèn)項(xiàng)目進(jìn)行評(píng)估。

（三）組建專業(yè)化的團(tuán)隊(duì)

新收入準(zhǔn)則要求企業(yè)對(duì)收入各種相關(guān)信息進(jìn)行更加深度的核算和披露，要求建筑企業(yè)具有專業(yè)性的財(cái)務(wù)人員和財(cái)務(wù)系統(tǒng)。新收入準(zhǔn)則指導(dǎo)下單純依靠企業(yè)財(cái)務(wù)部門，無法保證新收入準(zhǔn)則可以順利實(shí)施，因此，應(yīng)聯(lián)合各個(gè)部門建立有效的團(tuán)隊(duì)，包含建筑財(cái)務(wù)，法律，稅務(wù)，信息，金融等各個(gè)專業(yè)的優(yōu)秀人才，可幫助企業(yè)嚴(yán)格遵守新收入準(zhǔn)則，幫助企業(yè)全面提升，跨職能團(tuán)隊(duì)可對(duì)企業(yè)合同各項(xiàng)要素進(jìn)行深入分析，保證建筑企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益。

（四）盡早評(píng)估影響，重新規(guī)劃企業(yè)戰(zhàn)略

新收入準(zhǔn)則對(duì)建筑企業(yè)財(cái)務(wù)影響重大，可對(duì)建筑企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略產(chǎn)生影響。因此合同條款的內(nèi)容是否務(wù)實(shí)，是否需要與客戶重新談判，確認(rèn)收入等問題是否需要變更，需要慎重考慮，避免對(duì)企業(yè)造成較大的影響。另外，建筑企業(yè)應(yīng)做好提前策劃工作，提前評(píng)估新收入準(zhǔn)則帶來的影響，并在此基礎(chǔ)上制定有效的應(yīng)對(duì)措施，做好銜接工作。

參考文獻(xiàn)：

[1]張德剛，劉耀娜.新收入準(zhǔn)則對(duì)建筑業(yè)的影響分析[J].會(huì)計(jì)之友，2018，26（61）：122-123.

[2]崔懷文.新收入準(zhǔn)則對(duì)建筑施工企業(yè)的影響[J].企業(yè)改革與管理，2017，15（21）：156.

[3]趙夢(mèng)，李小芹.基于建筑施工企業(yè)的視角探討新收入準(zhǔn)則對(duì)其產(chǎn)生的影響及應(yīng)對(duì)策略[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2018，191（17）：169-170.

[4]馮炳純.2017年新收入準(zhǔn)則的變化及對(duì)企業(yè)預(yù)期影響研究[J].中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2017，24（11）：26-28.