石洋銘 中鐵九局集團有限公司

本世紀初，美國出臺了“薩班斯-奧克斯利法案”，在其中首次提出“財務報告內部控制”的概念，所以內部控制審計首次出現(xiàn)在了人們的視野中。在2004年，對過去審計方面的經驗和不足進行整合，頒布了第二個審計標準（AS2），后來于2007年又對AS2進行一系列處理和修改，對綜合審計的相關概念進行了梳理，其中一些基本定義得到了完善和確認，使綜合審計有更高的操作空間。自此以后，內部控制審計越來越得到人們的重視，許多發(fā)達國家都開始完善和應用內部控制審計。另外，我國也對這方面給予足夠的重視，出臺了“企業(yè)內部控制基本規(guī)范”，“企業(yè)內部控制支持指導意見”等相關規(guī)范性文件。

一、內部控制審計與財務報表審計整合分析

（一）內部控制審計和財務報表審計整合的可行性分析

現(xiàn)階段不論是大小公司，在其資產流動中較大費用都要進行年報審計，根據我國法律的相關要求，公司必須通過雙重審計流程才符合規(guī)定，但是這樣的審計流程對上市公司有負面壓力，會帶來額外的經濟負擔。所以在這種狀況下，只有優(yōu)化審計流程和方式，減少審計費用才可以減少公司的經濟壓力。

（二）內部控制審計與財務報表審計整合的意義

1.降低審計成本

根據內部控制審計的特征可以知道，其本質上和財務報告審計是有較大的差異的，但是由于二者同屬于審計工作，所以二者在某些方面仍然有一定的相似相通之處。在這種情況下，兩種審計可以進行一系列的交互，審計人員在工作過程中能夠將二者的審計證據、審計結果等方面進行對比和信息交流，這樣也就可以減少許多重復的步驟，減少損耗的經費，減少企業(yè)的經濟負擔。

2.提高審計質量

一般情況下，審計公司對在進行內控審計時，其派出審計的注冊會計師必須要依靠財務報告審計結果才可以進行有效的判斷，對被審計單位給出最終的確切審計結果。與上述相似，在財務報告審計過程中，如果要確保財務報告審計的準確性以及可信度，就要求在審計過程中引入內部控制的相關數(shù)據和結論，為財務報告審計提供足夠的參考，確保后續(xù)工作的順利進行。所以可以知道，不論是內部控制審計還是財務報告審計，在進行審計工作時如果要確保工作的流暢，得到準確的結果，就必須要引入對方的審計結果，為自身的工作提供幫助。因此，在進行審計時，必須要根據兩種審計的特征進行針對性的整合，這樣才可以保證審計工作的順利進行，同時也可以提高審計結果的準確性和可信度。

3.避免出現(xiàn)重復取證現(xiàn)象

在進行審計工作時，審計會計師需要單位的各類資料進行工作支持，這些資料不光數(shù)量巨大，而且信息十分繁瑣，同時其中的內容涵蓋了各個部門。因此，被審計單位如果將兩種審計分別給不同的會計師事務所，那么就很容易造成重復審計的現(xiàn)象，不僅要求更多的資料，還需要被審計單位挪出更多的人力物力來配合審計事務所來開展工作，大大消耗了公司的資源。

二、內部控制審計和財務報表審計整合的主要階段

（一）計劃階段

內部控制審計涵蓋了許多內容，其中主要有以下幾個方面：風險評估、舞弊風險、公司規(guī)模以及審計工作量等。和內部控制審計不同，財務報告審計作主要是涉及審計業(yè)務總體策略以及具體實施審計方案的制度。在開展審計工作時，必須對范圍、時間各方面進行研究，從而制定總體工作方略。其中風險評估體現(xiàn)出很強的連續(xù)性，信息收集以及分析判斷都是必不可少的要求，不論是哪個階段都不能缺少。

（二）實施階段

不論時哪種審計工作，風險評估都是必要的過程，并且風險評估在審計過程中占有重要的位置，對二者的整合具有重要的意義。整合審計的主要內容包括：企業(yè)內控控制環(huán)境評估、重 要賬戶的識別、相關性認定以及選擇擬測試控制等四個步驟。內控控制設計和有效性的判斷是兩種重要的內容，在這些工作中是控制測試的審計目標。舞弊事項也是審計工作中的重要內容，同時根據其自身的特點，可以知道其具有較強的相關性。另外，將舞弊風險當作工作的整合點，能夠使審計工作得到重要的依靠，使審計證據可以相互印證，減少了許多風險。另外，內部控制審計修改計劃以及控制測試是一項繁瑣而嚴謹?shù)娜蝿?，需要一定質量的參考才可以保證工作的順利，因此，引入舞弊風險評估結果具有重要的實際意義，將控制漏洞減少到最低，最大程度上杜絕舞弊現(xiàn)象。同時，內部控制審計的控制測試結果也可以應用在財務報表審計中，這樣便可以暴露出審計中具有舞弊特征的方面，從而便可以對這些具有舞弊特征的方面進行深入審計核查，確認是否存在舞弊現(xiàn)象。

（三）評價控制缺陷階段

根據《內部控制指引》的相關內容，要求在審計時通過研究內部控制有效性從而得出相關結論。注冊會計師必須要深入研究被審計單位的內在特征，判斷其內部控制是否合理，缺陷是否能夠接受，這樣才能夠確認其內部控制有效性。另外，企業(yè)的內部控制缺陷以及錯報都會存在，這也就會引起企業(yè)賬戶的錯報。對內部控制缺陷進行評估時，審計人員必須要根據重要程度來確認支持評估財務報告控制缺陷的重要性。一般情況下，根據內部控制缺陷的內在特征，可以將其分成兩種類型，分別是設計缺陷和操作缺陷。所以在審計時，如果要提高審計的質量，就要完善內部控制評估，也就要求注冊會計師對這兩個缺陷進行合理的評估，判斷二者的影響程度以及主次之分。注冊會計師在工作時必須要嚴謹認真，對內部控制的各方面狀況進行準確分析，對一些重要的內容要記錄思考。在此基礎上，對審計工作得到確切的結論。

（四）審計報告階段

注冊會計師在出具最終報告時通常為以下三種，分別為：無法表示意見、否定意見以及無保留以間。一般如果在審計時沒有足夠的審計空間，難以判斷內部控制的有效性，那么最終只能夠出具無法表示意見的審計報告。對于財務報表審計而言注冊會計師主要出具以下四種，分別為：無法表示意見、否定意見、保留意見以及無保留意見。根據報表意見以及設計這兩方面的特點，能夠判斷內部控制審計要求直接從內部控制的有效性方面闡述，并且要給出確定的結論，只能為有效或者無效。在最終出具報告時，雖然在審計過程中已經將兩種審計進行整合，但是由于二者的服務對象有較大的差別，所以不可以僅出具一份報告，最終仍然要出具兩份報告。

三、對內部控制審計與財務報表審計整合的建議

（一）構件整合審計范圍與指南

由于整合設計自身的許多有點，許多企業(yè)都傾向于整合審計。但是現(xiàn)階段沒有完整規(guī)范的整合設計流程和技巧，雖然一些企業(yè)內部已經根據自身特點提出了一系列的審計整合流程，但是都比較片面化，沒有系統(tǒng)性的流程，所以在實際中，整合審計在開展時缺乏理論支撐，都會遇到許多困難。因此，整合審計作為審計中的重要部分，在接下來的一段時間內有必要針對其制定相關的計劃、實施、程序等諸多方面的指南，為未來長久的審計工作提供參考。

（二）加強注冊會計師隊伍的素質建設

作為整合審計的重要操作主體就是注冊會計師，審計的結果基本都取決于注冊會計師的意見，注冊會計師在審計過程中的判斷會直接影響到審計結果，所以可以知道，注冊會計師的基本素養(yǎng)以及職業(yè)嗅覺都是大大影響審計的質量?，F(xiàn)階段，我國的一些事務所在進行審計工作時并不是進行整體審計，而是將人員分成小組來進行審計。在這種環(huán)境下，我國的注冊會計師很多只能精通兩種審計中的一種，很少有全能型會計師。所以，在今后的發(fā)展中有必要培養(yǎng)具有全面能力的注冊會計師。

（三）大力加強信息化管理

現(xiàn)階段，隨著計算機的發(fā)展以及互聯(lián)網的普及，一些企業(yè)的內部財務管理走上了信息化的方面，許多財務會計都是通過計算機完成的，而內部控制會計一般都相對較慢。一般情況下，在進行內部控制審計時，要求綜合企業(yè)的相關制度和業(yè)務流程來開展工作，并且確定內部控制的合理性。ERP系統(tǒng)已經應用于一些企業(yè)中，并且得到了很好的效果，所以為確保企業(yè)內部控制合理，可以引入ERP系統(tǒng)，這樣企業(yè)的內部控制便會趨于完善。

四、結語

綜上所述，隨著時代的發(fā)展，企業(yè)的審計已經是十分重要的問題，確保內部控制審計與財務報表審計的合理整合，可以大大提升審計效率，提高審計質量，對企業(yè)的發(fā)展有較好的幫助。