寇建利

分包企業(yè)主要指的就是在總的項目承包人對于項目進行嚴格的審查之后，與經(jīng)發(fā)包人進行商討并且決定將項目中一些對于專業(yè)操作要求較低的項目承包給具備一定專業(yè)基礎的其他承包人。財稅[2016]36號文《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》中表明了如果一個企業(yè)或者單位是通過承包、租賃方式進行經(jīng)營的話，承包人需要負責承擔相關的法律責任，并且承包人就是納稅人。這也就是說分包企業(yè)具備一定的責任，它是作為一個納稅主體的存在。所以在進行建筑業(yè)的 “營改增”之后，分包企業(yè)需要合理控制好納稅實務中存在的各種風險，保證這些風險盡可能小地對于企業(yè)的利潤產(chǎn)生影響。本文從現(xiàn)行的一些法律規(guī)定入手，分析了個人作為納稅人的實務處理中存在的一些問題，并對應提出了一些可以改善這些問題的辦法。

一、現(xiàn)行法律規(guī)定

（一）計稅方法

根據(jù)財稅[2016]36號文規(guī)定，如果一般納稅人在一些建筑項目中提供一定的建筑服務就需要選擇使用簡易計算法計算稅款。一般而言，分包企業(yè)選擇提供服務的項目可以分為兩類：1.在實行了營改增后承包的一些老項目;2.在實行了營改增后承包的一些新項目。這也就為老項目的計稅方法提供了一些新的選擇，可以選擇簡易計算法或者一般計稅法;但是針對實行了營改增后承包的一些新項目，分包企業(yè)只能選擇比較適用的方法計算稅款，同時《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》中對于一般納稅人的納稅方式做出了規(guī)定，指出如果一般納稅人是作為清包工方式進行建筑服務的提供，就需要選擇相對而言比較簡單的方法計算稅款。

（二）納稅義務時間點

財稅[2016]36號文規(guī)定，如果納稅人提供建筑服務和租賃服務時，選擇的付款方式為預支付模式，就需要在單位接受到預支付的錢款時承擔納稅的責任和義務。分包單位或者企業(yè)需要在收到總承包人支付的項目資金和結算金額后開時承擔法律的責任人和義務。

（三）納稅義務地點

財稅[2016]36號文還規(guī)定一般納稅人如果發(fā)生跨越縣或者市進行建設服務的情況，應該規(guī)劃到一般稅金計算方法行列，應納稅額以銷售所得總價和超值費用為基礎計算。納稅義務人應當按照扣除次付款后的總價和超收費用余額的2 %稅率，在建設服務發(fā)生地提前繳納稅款后，向當?shù)刂鞴芏悇諜C關申報納稅。對于其他地方的項目，就需要進行提前納稅，這和實際申報納稅的時間有一定的出入。如果計算出的應付稅款大于項目之前已經(jīng)上繳的稅款，則納稅地點似乎首先位于項目現(xiàn)場，然后位于組織現(xiàn)場。

二、包企業(yè)納稅實務中的風險控制點及控制方法

（一）包企業(yè)納稅實務中的風險控制點

對于分包企業(yè)，除了必須選擇普通的稅金計算法之外，還可以選擇一些簡單的稅金計算法，這在很大程度上會對于企業(yè)的綜合稅收產(chǎn)生影響，從而影響企業(yè)整體的發(fā)展。隨著老項目的逐漸減少，分包企業(yè)只可以選擇在兩種情況下（清包工和甲供材）使用簡易計稅方法，并且在這種情形下一旦選擇了該計算方法，就需要保證使用3年。雖然從會計核算的角度來看，增值稅屬于涉外稅收，并不反映在企業(yè)的收益中，但是在一定程度上繳納增值稅會產(chǎn)生現(xiàn)金流出的情況。因此，工作人員需要格外慎重選擇稅金計算法。再決定選擇哪種方法之前，應該在了解了工作內容、勞務比例、上游材料和設備比例、可用輸入發(fā)票等情況的基礎上綜合分析。要判斷是否有足夠的投入來抵消一般稅金計算法下的稅收，并且比較一下兩個方法產(chǎn)生的結果，并選擇較低的選擇。

在實務中，由于總包方和分包方之間存在的利益關系和工作沖突，就會產(chǎn)生拖欠工款或者計價總體滯后的情況，這就會影響總包方進行驗工計價的進程，導致分包方不能及時得到應得的計價款。站在分包企業(yè)的角度，一旦沒有及時拿到應得的預付款，就可以拒絕進行任何的納稅行為，這就導致了進項抵扣和銷項發(fā)票的開具之間產(chǎn)生了一個時間上的差距。對于分包企業(yè)就應該及時利用這個時間上的出入，取得進項發(fā)票的認證權，抵扣掉應納稅額，避免由于總包方撥付款項時的失誤提前納稅時間。

根據(jù)稅務機關的規(guī)定，在稅收籌劃過程中，分包企業(yè)必須注意保證整個繳納總額高于2%。如果建筑企業(yè)通過綜合的使用納稅統(tǒng)籌的方法降低了該項目的綜合稅賦，就會容易出現(xiàn)倒掛的現(xiàn)象，導致企業(yè)被稽查。如果根據(jù)實際會計計算發(fā)生上述情況，分包企業(yè)就可以選擇其他的方法（比如地方項目平衡、整合平均稅額等）進行平衡，對于企業(yè)而言，在申報增值稅時，需要考慮到整個企業(yè)中的所有項目。財稅[2016]36號文還規(guī)定了對于普通納稅人而言，一旦發(fā)生跨省或者市、單位等提供的建設服務，或者通過出售、出租而獲得的房地產(chǎn)，如果相關單位所在地應該繳納的稅款額度在一定程度上和預支付的稅款額度不同時，國家稅務總局應該和當?shù)氐牟块T合作，找出問題出現(xiàn)的原因，并且需要保證在此期間暫停預繳增值稅。

（二）包企業(yè)納稅實務中風險控制方法及財務處理技巧

營業(yè)稅分包企業(yè)的稅務工作會在整個項目執(zhí)行的過程中都有所涉及，并且在整個建設服務的過程中都會提到，直接關系到了整個項目的質量管理。這項工作不僅與財管工作者、合同管理工作者、采購工作人員以及施工人員有關，企業(yè)還應該了解到這項工作在整個運營過程中的重要作用以及這項工作對于企業(yè)發(fā)展的推動作用。我們需要保證全面協(xié)調好財務管理人員工作的基礎上，通過緊抓“最小化風險、最大化收入”的工作方式，利用專業(yè)的財務處理方式對各種問題進行解決，對風險進行處理，使得企業(yè)納稅實務中風險得到控制。

更為重要的就是企業(yè)應該加強自身的財務處理效率，運用財務處理技巧對風險進行控制和防范，在《企業(yè)納稅申報實務》一文中明確的規(guī)定了各種稅種的納稅申報方法和納稅技巧，同時對財務處理技巧進行了闡述，指出企業(yè)應該科學合理的利用財務處理技巧對納稅過程進行控制，避免各種納稅風險的出現(xiàn)，確保企業(yè)稅務工作做得更加到位。與此同時，企業(yè)的財務部門應該對企業(yè)的賬務進行處理，比如對經(jīng)營費用、其他業(yè)務支出以及商品采購等科目進行財務數(shù)據(jù)的審查以及納稅金額的校核，而且也要結合專業(yè)知識利用專業(yè)的財務處理技巧對已交稅金的賬務進行處理，比如企業(yè)上繳增值稅時，借記“應交稅金--應交增值稅（已交稅金）”科目，貸記“銀行存款”等科目。收到退回多交的增值稅時，作相反的會計分錄。通過選擇合理的財務處理技巧在極大程度上能夠幫助企業(yè)全面做好稅收以及風險處理工作。

三、結語

綜上所述，分包企業(yè)在納稅實踐中，在很多方面（比如說選擇合適的計稅方法、納稅的地點、時間和基數(shù)等）都存在一定的風險，所以相關的工作人員就需要從心理上認識到這項工作的重要性，了解風險產(chǎn)生的原因，并且通過一定的辦法合理控制風險，保證企業(yè)納稅實踐工作可以得到順利的展開，最大化的降低企業(yè)納稅的風險，提高企業(yè)的經(jīng)濟效益;另外企業(yè)還應該從自身入手，加強自身的財務處理效率，運用財務處理技巧對風險進行控制和防范，從而全面促進企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展。（作者單位：陜西鴻鼎稅務師事務所有限公司）