淺析會計(jì)文化對企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量的影響

牛星

摘 要：會計(jì)文化是企業(yè)文化的重要組成部分，它與企業(yè)財(cái)務(wù)信息交互作用，對企業(yè)整體效益水平和在資本市場的表現(xiàn)狀態(tài)產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。傳統(tǒng)的研究多從正式制度層面研究如何提升企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量，本研究以非正式制度理論和Hofstede-Gray研究框架為指導(dǎo)，將研究方向延展到非正式制度層面。文章將會計(jì)文化分為物質(zhì)文化、制度文化和精神文化，并就這三個(gè)層面分析會計(jì)文化對企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量產(chǎn)生的影響，最后提出改進(jìn)措施。

關(guān)鍵詞：會計(jì)文化;企業(yè)財(cái)務(wù)信息;披露質(zhì)量

近年來上市公司財(cái)務(wù)造假案件頻發(fā)，如國藥控股：2010年、2011年，*ST國藥連續(xù)兩年虧損，證券交易所對公司股票交易實(shí)行退市風(fēng)險(xiǎn)警示。為避免退市，*ST國藥采取措施虛增營業(yè)收入，從而滿足維持上市狀態(tài)所需的營業(yè)收入等財(cái)務(wù)條件。同是醫(yī)藥企業(yè)，上海醫(yī)藥“財(cái)務(wù)造假門”事件直接導(dǎo)致行業(yè)對國字頭醫(yī)藥企業(yè)產(chǎn)生強(qiáng)烈而徹底的批判。上海醫(yī)藥被爆出虛增盈利、收購瑕疵資產(chǎn)、賤賣無形資產(chǎn)等問題，此外管理層斗爭激烈、改革方與大股東存在諸多利益紛爭，內(nèi)外部矛盾削弱了企業(yè)的競爭力。以上信息反映出財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量嚴(yán)重失真，會極大傷害國家、社會、投資者、債權(quán)人及公司自身利益，對資本市場產(chǎn)生惡劣影響，對廣大股民來說是一場欺騙甚至浩劫。

一、會計(jì)文化與財(cái)務(wù)信息披露

對會計(jì)文化的研究最早起源于1985年6月在阿姆斯特丹舉行的會計(jì)與文化專題研討會，國內(nèi)學(xué)者劉開瑞于20世紀(jì)90年代首次在《會計(jì)文化初探》中對“會計(jì)文化”概念做出解釋。會計(jì)文化實(shí)質(zhì)是一種精神文化，在人們的社會實(shí)踐和活動(dòng)中經(jīng)過長期積累逐漸創(chuàng)造和形成的，是社會文化對會計(jì)影響滲透的結(jié)果。會計(jì)文化有廣義和狹義之分，廣義的會計(jì)文化是與會計(jì)相關(guān)的各種物質(zhì)財(cái)富和精神財(cái)富的總和，可以分為三個(gè)層面：會計(jì)物質(zhì)文化、會計(jì)制度文化、會計(jì)精神文化。其中，會計(jì)物質(zhì)文化包括兩方面：（1）會計(jì)資料及產(chǎn)品：會計(jì)憑證、賬簿、報(bào)表、計(jì)算機(jī)、會計(jì)信息系統(tǒng)、會計(jì)人員的知識水平和工作技能;（2）會計(jì)專業(yè)知識和工作技能。會計(jì)制度文化包括會計(jì)法律法規(guī)、會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)制度、會計(jì)職業(yè)道德。會計(jì)精神文化包括即會計(jì)思想、會計(jì)觀念、會計(jì)意識和會計(jì)信仰。而狹義的會計(jì)文化是指實(shí)踐中形成的與會計(jì)有關(guān)的意識形態(tài)以及相應(yīng)的制度、措施、規(guī)則。會計(jì)文化具有凝聚性、動(dòng)態(tài)性、層次性、鮮明的價(jià)值取向性等特征。

會計(jì)理論界和學(xué)術(shù)界對會計(jì)文化的研究熱度很高，近年來人們越來越意識到非正式制度對組織運(yùn)行效率影響顯著且深刻，而文化作為非正式制度的重要組成部分是尤其需要關(guān)注的。

財(cái)務(wù)信息披露是指企業(yè)對外發(fā)布的有關(guān)其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營績效或發(fā)展前景的信息，這些對外發(fā)布的信息會直接或者間接影響信息使用者的決策，因而十分重要。財(cái)務(wù)信息披露制度是企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離、委托代理關(guān)系共同作用的產(chǎn)物，而信息質(zhì)量的關(guān)鍵在于披露是否真實(shí)可靠、信息是否對稱、充分流動(dòng)及公平。公司治理和信息披露相互影響、相互制約。提高和改進(jìn)信息披露質(zhì)量可以節(jié)約代理成本，它是監(jiān)管公司與管理層契約的重要途徑并能有效幫助股東監(jiān)督和控制公司管理層。財(cái)務(wù)信息披露受到外部和內(nèi)部兩種制度的制約，外部制度指國家法律、法規(guī)及各項(xiàng)規(guī)定的約束，內(nèi)部制度是由公司治理結(jié)構(gòu)框架決定。公司財(cái)務(wù)信息披露既有法律中強(qiáng)制性規(guī)定，又有自愿披露的部分，因此許多上市公司在披露方面并不積極。并且有意遮蔽不良信息。因此，要構(gòu)建一個(gè)完善的財(cái)務(wù)信息披露制度需要將誠信教育與法治雙管齊下，將完善外部監(jiān)督和內(nèi)部治理相結(jié)合，才能有效提高財(cái)務(wù)信息披露的質(zhì)量和水平。

二、理論基礎(chǔ)

1.非正式制度理論

非正式制度是一種內(nèi)在規(guī)則，指人們在長期社會交往和實(shí)踐活動(dòng)形成、約定俗成的非正式規(guī)則或非正式約束，典型特征是具有內(nèi)在約束力。非正式制度內(nèi)容包括意識形態(tài)、價(jià)值信念、傳統(tǒng)文化、民俗風(fēng)情等。非正式制度中的一個(gè)重要組成部分就是文化，文化通過共同價(jià)值觀來影響組織中個(gè)體的道德觀念和履職責(zé)任，它能消除困境的方式是“隱形”的，并能溝通正式制度一同維護(hù)組織系統(tǒng)的政策有序運(yùn)行。

財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量是指企業(yè)對外發(fā)布的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、未來發(fā)展前景等信息的質(zhì)量。理論界及實(shí)務(wù)界多從法律法規(guī)與政策制度、政府監(jiān)管與違法懲戒、公司治理與內(nèi)部控制等方面關(guān)注外生性制度對信息披露質(zhì)量的影響情況，鮮有從企業(yè)文化和精神層面關(guān)注內(nèi)生非正式制度的影響效果。根據(jù)非正式制度理論，本研究認(rèn)為會計(jì)和企業(yè)文化不是獨(dú)立的和割裂的，而是相互交織和相互影響的，二者共同作用形成的會計(jì)文化會對會計(jì)人員的行為方式產(chǎn)生影響，并由此對企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量產(chǎn)生影響。外生正式制度的約束力是強(qiáng)制的、剛性的、有限的，內(nèi)生非正式制度的約束力是非強(qiáng)制性的、柔性的、持久的，因此只通過制度控制并不能全面消除財(cái)務(wù)造假現(xiàn)象，應(yīng)將誠實(shí)守信的企業(yè)文化等內(nèi)生非正式制度內(nèi)化于心才能從根本提高財(cái)務(wù)信息的披露質(zhì)量和水平，這種治理措施也更為持久有效。

2.Hofstede-Gray框架

1980年，荷蘭文化學(xué)者Hofstede將文化同價(jià)值觀結(jié)合起來，提出了四個(gè)社會文化維度，包括：個(gè)人主義與集體主義（Individualism/Collectivism）、權(quán)力距離（Power Distance）、不確定性規(guī)避（Uncertainty Avoidance）、陽剛與陰柔（Masculinity/Femininity）。1988年，Gray在上述基礎(chǔ)上提出了會計(jì)亞文化理論，該理論將會計(jì)文化研究推向新的高度。Gray設(shè)置了四個(gè)維度分別是專業(yè)引導(dǎo)與法律規(guī)范、一致性與靈活性、謹(jǐn)慎性與樂觀性、保密性與透明性。此外，Gray提出了四個(gè)重要假設(shè)，這些假設(shè)將Hofstede的社會文化與Gray的會計(jì)文化緊密聯(lián)系在一起，并且為會計(jì)與文化的關(guān)系研究奠定基礎(chǔ)并提供指引，即Hofstede-Gray理論。

三、會計(jì)文化和企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露關(guān)系分析

1.會計(jì)物質(zhì)文化影響企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量的效率

會計(jì)日?；顒?dòng)建立在一定的會計(jì)物質(zhì)文化基礎(chǔ)之上。會計(jì)物質(zhì)文化涵蓋了會計(jì)物質(zhì)工具手段，在互聯(lián)網(wǎng)和大數(shù)據(jù)的影響下，財(cái)務(wù)工作的載體工具已經(jīng)發(fā)生了巨大的變化，由原來的手工工具算盤發(fā)展成適應(yīng)各行各業(yè)需求財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)，到目前在四大會計(jì)師事務(wù)所、各大企業(yè)、銀行廣泛應(yīng)用的財(cái)務(wù)智能機(jī)器人。會計(jì)物質(zhì)文化基礎(chǔ)的變化發(fā)展影響了財(cái)務(wù)人員的工作方式、心理狀態(tài)和財(cái)務(wù)產(chǎn)出效率，而財(cái)務(wù)產(chǎn)出通?；谪?cái)務(wù)報(bào)告等方式對外公布，員工的工作方式和心理滿意度對企業(yè)績效有正向影響關(guān)系，因此會計(jì)物質(zhì)文化會影響企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量的效率。

2.會計(jì)制度文化影響企業(yè)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量披露的規(guī)范性

制度文化包括各種成文和習(xí)慣的行為模式和行為規(guī)范。會計(jì)法規(guī)、會計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)制度和會計(jì)職業(yè)道德是會計(jì)制度文化的重要組成部分，即是會計(jì)活動(dòng)的產(chǎn)物，反過來又限制約束不規(guī)范的會計(jì)活動(dòng)。會計(jì)法規(guī)是一種規(guī)范，可以保證會計(jì)工作沿著社會主義市場經(jīng)濟(jì)的方向運(yùn)行并很好地貫徹執(zhí)行國家有關(guān)的財(cái)政方針、政策。會計(jì)準(zhǔn)則是會計(jì)人員從事會計(jì)工作的規(guī)范和指南。會計(jì)制度是規(guī)范會計(jì)工作的規(guī)則、方法和程序的總稱，對商業(yè)交易和財(cái)務(wù)往來在賬簿中進(jìn)行分類、登錄、歸總，并進(jìn)行分析、核實(shí)和上報(bào)結(jié)果的制度。會計(jì)職業(yè)道德是一般公德在會計(jì)工作中的具體體現(xiàn)，它體現(xiàn)了會計(jì)職業(yè)特征，在會計(jì)職業(yè)活動(dòng)中引導(dǎo)制約著會計(jì)行為，調(diào)整會計(jì)人員與社會、會計(jì)人員與不同利益集團(tuán)以及會計(jì)人員之間關(guān)系的社會規(guī)范，這種規(guī)范和調(diào)整是一種將外在的要求轉(zhuǎn)化為內(nèi)在非強(qiáng)制性的規(guī)范。會計(jì)法規(guī)、會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度是財(cái)務(wù)信息披露的外在的、強(qiáng)制的、剛性的約束和要求，會計(jì)職業(yè)道德在財(cái)務(wù)信息披露中則是高于底線要求的、內(nèi)化的、柔性的一種自我控制方式，它不僅要求會計(jì)人員“不做假賬”，還保證了信息披露的高質(zhì)量和高水平。

3.會計(jì)精神文化影響企業(yè)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量披露的真實(shí)性和可靠性

會計(jì)精神文化是一種精神成果和職業(yè)觀念，在會計(jì)文化中處于引領(lǐng)地位，它體現(xiàn)會計(jì)人員對會計(jì)職業(yè)價(jià)值的理解和對會計(jì)工作的態(tài)度，體現(xiàn)會計(jì)人員在會計(jì)活動(dòng)中對自身行為的看法。會計(jì)精神文化是會計(jì)工作的“精神食糧”，具有價(jià)值導(dǎo)向、精神源泉和一定的組織凝聚力的作用，也是企業(yè)文化的核心。當(dāng)個(gè)人價(jià)值觀中充斥著嚴(yán)重的功利色彩和利己主義、或者企業(yè)文化過分強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)價(jià)值目標(biāo)而忽視社會服務(wù)目標(biāo)，就容易在會計(jì)日常業(yè)務(wù)活動(dòng)中出現(xiàn)財(cái)務(wù)造假事件，可見會計(jì)精神文化對會計(jì)信息質(zhì)量的影響具有指引性、隱秘性、深刻性、長遠(yuǎn)性。引文的案例企業(yè)無一不是為了滿足上市條件、保持對利益相關(guān)者的吸引力做出偽造財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表、勾結(jié)舞弊等不當(dāng)行為，最終導(dǎo)致所披露的財(cái)務(wù)信息不真實(shí)、不準(zhǔn)確、不可靠。

四、從會計(jì)文化視角提升企業(yè)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量的有效途徑

1.加強(qiáng)企業(yè)會計(jì)物質(zhì)文化建設(shè)，以塑造良好的會計(jì)環(huán)境

加強(qiáng)會計(jì)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，提供良好的硬件設(shè)施、完善會計(jì)信息系統(tǒng)、實(shí)現(xiàn)會計(jì)信息操作和管理的自動(dòng)化，提高會計(jì)工作的質(zhì)量和效率;注重保持計(jì)算機(jī)設(shè)備和軟件系統(tǒng)及時(shí)升級更新，保證財(cái)務(wù)信息處于安全、穩(wěn)定、可用可得的狀態(tài)。

2.規(guī)范內(nèi)部制度，強(qiáng)化外部制度，加強(qiáng)企業(yè)會計(jì)制度文化建設(shè)

為了發(fā)展會計(jì)文化制度建設(shè)，要加強(qiáng)對會計(jì)人員的法律、法規(guī)等宣傳教育，使得會計(jì)人員遵守國家法律和會計(jì)法規(guī);企業(yè)的發(fā)展要根據(jù)社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化健全規(guī)范各項(xiàng)規(guī)章制度，從而對信息披露質(zhì)量做出制度上的控制和保證。

3.強(qiáng)化會計(jì)精神、培養(yǎng)高素質(zhì)會計(jì)人才

會計(jì)精神文化是會計(jì)信息質(zhì)量的核心和關(guān)鍵點(diǎn)。企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)對會計(jì)人員的職業(yè)道德教育，樹立“誠信為本，不做假賬”的基本職業(yè)操守，提升會計(jì)人員的責(zé)任感，對各項(xiàng)弄虛作假行為說“不”，使會計(jì)人員恪盡職守，依法進(jìn)行各項(xiàng)會計(jì)活動(dòng)。同時(shí)要提升財(cái)務(wù)管理水平，一方面，單位財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人應(yīng)該做出表率，樹立正確的價(jià)值觀，為提升企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露質(zhì)量做出根本保證，另一方面，要注重高素質(zhì)人才培養(yǎng)，高素質(zhì)人才隊(duì)伍可以帶動(dòng)全員的專業(yè)性、勝任度和高水平的提升。

4.協(xié)調(diào)會計(jì)文化與財(cái)務(wù)信息質(zhì)量的關(guān)系

在企業(yè)中，會計(jì)文化和財(cái)務(wù)信息質(zhì)量是一個(gè)有機(jī)綜合體，應(yīng)注重發(fā)揮二者的協(xié)調(diào)統(tǒng)一性。日常工作中既要給會計(jì)人員制度規(guī)章方面的約束，又要發(fā)揮文化的激勵(lì)作用，使二者相輔相成、張弛有度。會計(jì)文化可以彌補(bǔ)法律規(guī)范的欠缺，會計(jì)信息質(zhì)量作為企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)水平的指示器，二者可以實(shí)現(xiàn)動(dòng)態(tài)平衡推動(dòng)企業(yè)整體效益的提升。

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