事業(yè)單位執(zhí)行新《政府會(huì)計(jì)制度》基建項(xiàng)目的核算分析

李林蓓

摘要：隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，預(yù)算會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系難以適應(yīng)新形勢(shì)的需求。為了提高會(huì)計(jì)信息處理質(zhì)量，2017年10月24日財(cái)政部印發(fā)了《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》（財(cái)會(huì)[2017] 25號(hào)），從2019年1月1日起施行。要求事業(yè)單位的基建項(xiàng)目要在“大賬”里進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，對(duì)事業(yè)單位基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算來(lái)說是一次重大改革。但有的事業(yè)單位在新舊會(huì)計(jì)制度轉(zhuǎn)換和銜接方面還存在一些問題，本文以基建項(xiàng)目“大賬”核算方法為核心，針對(duì)基建項(xiàng)目的核算分析提出幾點(diǎn)可行性建議。

關(guān)鍵詞：《政府會(huì)計(jì)制度》;基建項(xiàng)目;核算分析

一、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中基建項(xiàng)目核算方法

《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》對(duì)基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算還未要求直接在“大賬”中核算，對(duì)于獨(dú)立核算的事業(yè)單位，要以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)單獨(dú)設(shè)立賬套進(jìn)行基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算。依據(jù)《國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》和《國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度補(bǔ)充規(guī)定》，要求事業(yè)單位的基建項(xiàng)目要從資金籌措到項(xiàng)目投資建設(shè)，再到交付資產(chǎn)使用轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)環(huán)節(jié)反映出基建項(xiàng)目的資金運(yùn)動(dòng)過程[1]。但實(shí)際上單獨(dú)賬套中基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)報(bào)表與事業(yè)賬套中會(huì)計(jì)報(bào)表二者之間的交叉項(xiàng)目較少，年終決算時(shí)只是簡(jiǎn)單的通過匯總、合并報(bào)表反映事業(yè)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告信息。

二、分析《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)基建項(xiàng)目核算改革的意義

基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算的改革一共經(jīng)歷了三個(gè)階段：自1995年起，按照國(guó)家基建會(huì)計(jì)核算制度要求基建項(xiàng)目單獨(dú)設(shè)賬核算;《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》執(zhí)行后要求將基建項(xiàng)目并入“大賬”核算[2];新《政府會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施更是將基建項(xiàng)目直接在“大賬”中進(jìn)行核算?，F(xiàn)行的基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算實(shí)際上是在同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)下，依據(jù)不同的會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)科目分別進(jìn)行核算，增加了會(huì)計(jì)工作人員的工作量，也難以避免因會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理工作繁雜而導(dǎo)致人為失誤?；?xiàng)目并入“大賬”核算雖然能夠整體反映基建業(yè)務(wù)的財(cái)務(wù)信息，但對(duì)于一些具體的資金款項(xiàng)明細(xì)、工程施工建設(shè)等情況卻無(wú)法直接體現(xiàn)出來(lái)。因此，《政府會(huì)計(jì)制度》的出臺(tái)是為了能夠更加全面、準(zhǔn)確的反映出基建項(xiàng)目的核算情況以及事業(yè)單位預(yù)算執(zhí)行情況，有利于推動(dòng)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理水平逐步提升[3]。

三、《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)基建項(xiàng)目核算的改革內(nèi)容

（一）適用于會(huì)計(jì)制度的主要特征

《政府會(huì)計(jì)制度—行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》自2017年10月發(fā)布后，對(duì)基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算與現(xiàn)行的會(huì)計(jì)核算體系進(jìn)行了整合，要求事業(yè)單位的基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算直接在“大賬”中核算，不再以單獨(dú)基建賬套獨(dú)立進(jìn)行核算。這一方法減輕了會(huì)計(jì)人員的工作壓力，使基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算更加簡(jiǎn)單便捷。

（二）在會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)和科目設(shè)置上的改革

直接在“大賬”中進(jìn)行基建項(xiàng)目核算，即事業(yè)單位實(shí)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)“平行記賬”，先針對(duì)事業(yè)單位的日?；I(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，再將基建項(xiàng)目收支業(yè)務(wù)并入到預(yù)算會(huì)計(jì)核算中，實(shí)行“雙分錄”記賬。按照“平行記賬”的方法可以通過財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算明確反映事業(yè)單位基建項(xiàng)目從流動(dòng)資產(chǎn)到固定資產(chǎn)的動(dòng)態(tài)變化過程，通過預(yù)算會(huì)計(jì)核算體現(xiàn)事業(yè)單位基建項(xiàng)目收支結(jié)轉(zhuǎn)的過程。在設(shè)置科目方面，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)科目分為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用五部分內(nèi)容;預(yù)算會(huì)計(jì)科目分為預(yù)算收入、支出和結(jié)余這三部分。一般情況下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而預(yù)算會(huì)計(jì)一般采用收付實(shí)現(xiàn)制。

（三）在報(bào)表內(nèi)容和反映會(huì)計(jì)信息上的改革

《政府會(huì)計(jì)制度》規(guī)定事業(yè)單位可以通過提供《資產(chǎn)負(fù)債表》和《收入費(fèi)用表》等權(quán)責(zé)發(fā)生制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算方式進(jìn)行改革，并與當(dāng)下企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)核算保持一致。同時(shí)，事業(yè)單位提供《預(yù)算收入支出表》保證政府會(huì)計(jì)制度改革前后的預(yù)算數(shù)據(jù)信息銜接一致，從而更加全面的反映基建項(xiàng)目實(shí)施過程中的成本歸集和核算結(jié)果，進(jìn)一步提升事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性。

四、新舊會(huì)計(jì)制度中銜接的重難點(diǎn)

（一）新舊會(huì)計(jì)制度的銜接替換關(guān)系

從制度上來(lái)說，《政府會(huì)計(jì)制度》直接替換了傳統(tǒng)的《行政單位會(huì)計(jì)制度》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》，對(duì)基建項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算方式也由原來(lái)的并賬處理變?yōu)橹苯釉凇按筚~”中核算。通過基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算可以對(duì)建設(shè)項(xiàng)目投資資金進(jìn)行項(xiàng)目工程成本預(yù)算和風(fēng)險(xiǎn)管控，從而保證當(dāng)前的財(cái)務(wù)管理工作要求與改革前能夠有效銜接整合。

（二）會(huì)計(jì)科目、報(bào)表的初始數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換

對(duì)于轉(zhuǎn)換截止日期前已登記的基建項(xiàng)目應(yīng)與事業(yè)單位年末編制的“大賬”中資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)數(shù)據(jù)銜接，通過對(duì)這些數(shù)據(jù)的分析調(diào)整得出事業(yè)單位新舊會(huì)計(jì)制度轉(zhuǎn)賬、登記新賬科目對(duì)照表。針對(duì)一些資金量比較大的基建項(xiàng)目，例如“財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”、“非財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)”等科目需要對(duì)應(yīng)到新賬套中“累計(jì)盈余”科目反映。另外，從2019年1月1日開始，就要按照《政府會(huì)計(jì)制度》設(shè)立新賬，對(duì)基建項(xiàng)目核算的數(shù)據(jù)信息進(jìn)行歸集整理，設(shè)置相應(yīng)的明細(xì)科目、填報(bào)新賬報(bào)表。

（三）基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)科目應(yīng)設(shè)置明細(xì)

事業(yè)單位基建項(xiàng)目本身存在著前期投入資金量大、建設(shè)周期長(zhǎng)的問題，且建設(shè)項(xiàng)目資金來(lái)源渠道是多方籌措的。為了保證基建項(xiàng)目的資金核算工作能夠更加簡(jiǎn)便，還需要將基建項(xiàng)目與日常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)核算區(qū)分開，對(duì)其相關(guān)科目設(shè)置科目明細(xì)，要求項(xiàng)目各環(huán)節(jié)都能追溯到資金使用的源頭。對(duì)基建項(xiàng)目的財(cái)務(wù)管理設(shè)置科目明細(xì)，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1.直接在“大賬”中“在建工程”科目下設(shè)置二級(jí)明細(xì)，要與單獨(dú)核算基建項(xiàng)目賬套中設(shè)置的“建筑安裝工程投資”、“待攤投資”、“預(yù)付工程款”等科目二級(jí)明細(xì)內(nèi)容相對(duì)應(yīng)，還有必要依據(jù)基建項(xiàng)目名稱、中標(biāo)單位或分?jǐn)傤愋偷冉⑾鄳?yīng)的三級(jí)明細(xì)科目，對(duì)基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算進(jìn)行全面的財(cái)務(wù)管理。

2.基建投資借款是為完成基建項(xiàng)目計(jì)劃按規(guī)定借入的基建借款，需要按照不同的項(xiàng)目資金來(lái)源渠道設(shè)置二級(jí)明細(xì)科目。往來(lái)款項(xiàng)二級(jí)明細(xì)科目設(shè)置要明確基建項(xiàng)目的往來(lái)單位、時(shí)間和相關(guān)內(nèi)容，有利于事業(yè)單位及時(shí)準(zhǔn)確的核算基建項(xiàng)目的債權(quán)債務(wù)。

3.對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的凈資產(chǎn)類、收入類以及預(yù)算會(huì)計(jì)中的預(yù)算收入類、預(yù)算支出類的會(huì)計(jì)科目也要按照項(xiàng)目資金來(lái)源渠道和支付方式設(shè)置三級(jí)明細(xì)核算內(nèi)容。通過建立基建項(xiàng)目資金使用臺(tái)賬，對(duì)資金撥付和項(xiàng)目支出進(jìn)行輔助核算，確保每個(gè)基建項(xiàng)目財(cái)務(wù)信息真實(shí)完整。

五、確保新舊制度順利銜接的建議

（一）加強(qiáng)執(zhí)行新制度的“軟件”建設(shè)

面對(duì)新《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)會(huì)計(jì)核算內(nèi)容的改革，需要會(huì)計(jì)人員在掌握政策的基礎(chǔ)上對(duì)基建項(xiàng)目涉及的新舊制度轉(zhuǎn)換、銜接等問題進(jìn)行深入研究，準(zhǔn)確理解權(quán)責(zé)發(fā)生制，提升自身的業(yè)務(wù)處理能力，充分理解基建項(xiàng)目財(cái)務(wù)管理改革前后的內(nèi)在要求，適應(yīng)新制度的實(shí)施對(duì)會(huì)計(jì)人員的能力要求。

（二）優(yōu)化基建項(xiàng)目賬務(wù)處理的內(nèi)部程序

在事業(yè)單位實(shí)行“平行記賬”的基礎(chǔ)上，針對(duì)基建項(xiàng)目賬務(wù)處理要根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)設(shè)置科目，體現(xiàn)出會(huì)計(jì)科目之間的勾稽關(guān)系，編制既能反映財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息又能反映基建項(xiàng)目預(yù)算資金結(jié)轉(zhuǎn)的財(cái)務(wù)報(bào)表。

（三）強(qiáng)化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)建設(shè)的管理職能

對(duì)《政府會(huì)計(jì)制度》來(lái)說，實(shí)行“雙基礎(chǔ)”、“雙分錄”、“雙報(bào)告”的會(huì)計(jì)核算方式，需要事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員結(jié)合本單位基建項(xiàng)目核算的情況，配合專業(yè)的軟件系統(tǒng)公司，開發(fā)建立一套完善的財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)，滿足新會(huì)計(jì)制度執(zhí)行的需求，更好地服務(wù)于基建項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算工作。

六、結(jié)束語(yǔ)

《政府會(huì)計(jì)制度》要求事業(yè)單位將基建項(xiàng)目核算直接納入“大賬”的創(chuàng)新性舉措，對(duì)事業(yè)單位來(lái)說是會(huì)計(jì)制度的一次重大改革，需要事業(yè)單位不斷探索尋求適合本單位業(yè)務(wù)性質(zhì)的核算方法，從會(huì)計(jì)人員入手，通過加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人才的培養(yǎng)、優(yōu)化賬務(wù)處理程序、大力開發(fā)和建設(shè)會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)，順利完成事業(yè)單位新舊會(huì)計(jì)制度中基建項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算的有序銜接。

參考文獻(xiàn)：

[1]劉瑞丹.解析新《政府會(huì)計(jì)制度》中基建業(yè)務(wù)核算[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2018，No.198 （24）：15-17+39.

[2]陳青.權(quán)責(zé)發(fā)生制視角下事業(yè)單位基建會(huì)計(jì)納入“大財(cái)務(wù)”的研究[J].商業(yè)會(huì)計(jì)，2018，No.633 （09）：31-33.

[3]陸涵燕.新會(huì)計(jì)制度下政府單位會(huì)計(jì)核算應(yīng)用范例[J].商業(yè)經(jīng)濟(jì)，2018，No.504 （08）：150-151+159.