黎占露

一、案例背景

A公司是一家小型地產(chǎn)開發(fā)企業(yè),成立于20世紀90年代，是大型國企F集團的全資子公司。公司初始注冊資本1000萬元，兩次增資后注冊資本為6000萬元。由于職務(wù)調(diào)整，F(xiàn)集團董事長接受了經(jīng)濟責(zé)任審計，A公司亦在審計范圍內(nèi)。F集團董事長甲同時兼任A公司的董事長。

二、審計分析過程

（一）審視現(xiàn)在，分析表層問題

通過內(nèi)控評價、財務(wù)分析和資料查閱，審計人員發(fā)現(xiàn)A公司存在以下三個問題：

1.管理費用過高，導(dǎo)致公司長期虧損

審計人員提取了A公司的財務(wù)數(shù)據(jù)并對其經(jīng)營成果進行分析，發(fā)現(xiàn)A公司2001-2010每年均出現(xiàn)虧損，虧損總額近1000萬元，年均虧損100萬元。進一步分析發(fā)現(xiàn)，公司年均管理費用在100萬元以上，籌備階段年收入額僅為60萬元，管理費用卻高達140萬元。審計組認為，管理費用過高是公司大額虧損的主要原因。

2.風(fēng)險控制不力，導(dǎo)致大額應(yīng)收款無法收回

根據(jù)重要性原則，審計人員選取了A公司賬面賬齡長、金額大的往來款進行重點分析，主要分析款項性質(zhì)、收款方性質(zhì)及資金流向規(guī)律，并抽查了合同及相關(guān)原始資料。審計發(fā)現(xiàn)，A公司在項目開發(fā)階段與民企B公司簽訂了協(xié)議，約定B公司掛靠A公司開發(fā)項目并負責(zé)項目銷售與收款，A公司則負責(zé)開具發(fā)票和繳稅。項目銷售階段，由于B公司因故吊銷，導(dǎo)致A公司賬面約500萬元應(yīng)收款無法收回成為事實壞賬。審計人員檢查審批資料還發(fā)現(xiàn)，該業(yè)務(wù)由董事長甲經(jīng)辦并親自簽訂了協(xié)議。審計組認為，董事長甲應(yīng)對該項國有資產(chǎn)損失承擔(dān)直接責(zé)任。

至此，審計組重新梳理了整體交易流程，具體是：首先由股東乙控制的企業(yè)X公司、Y公司與F集團下屬企業(yè)通過虛構(gòu)交易占用F集團資金，然后乙以個人名義出資投入A公司參與增資。增資手續(xù)完成后，F(xiàn)集團以其他應(yīng)收款方式從A公司收回出資款。股東乙成為A公司股東，在A公司開發(fā)的項目實現(xiàn)銷售后以分配的利潤逐步消化占用F集團關(guān)聯(lián)企業(yè)的資金。整體看，自然人股東乙在增資過程中存在侵占國有資產(chǎn)問題。

3.私設(shè)小金庫，導(dǎo)致國有資產(chǎn)流失

內(nèi)部控制風(fēng)險評估結(jié)果顯示，A公司雖然制度體系完整，但部分業(yè)務(wù)實際運作與制度規(guī)定不符，崗位間牽制力較弱。作為替代控制，公司十分重視審批控制，通過由董事長牢牢掌控關(guān)鍵業(yè)務(wù)控制權(quán)的方式實施風(fēng)險控制，存在“一支筆審批”現(xiàn)象。公司還存在“各人自掃門前雪，莫管他人瓦上霜”的企業(yè)文化，員工對同事工作知之甚少。分析內(nèi)控設(shè)計邏輯發(fā)現(xiàn)，公司重視往來款風(fēng)險控制，由董事長直接領(lǐng)導(dǎo)的審計部負責(zé)對風(fēng)險款項進行跟蹤與催收。

審計人員發(fā)現(xiàn)，A公司賬面存在一筆賬齡2-3年的第三方“其他應(yīng)收款”審計期末余額80萬元，近2年余額只增不減無回款，期后測試顯示該款余額現(xiàn)已增至120萬元。公司業(yè)務(wù)部門和管理層未對該筆風(fēng)險款項研究催收對策，反而審批同意繼續(xù)支付，導(dǎo)致余額持續(xù)增加。對此，公司審計部未提出異議，未跟蹤催收，更未提出問責(zé)建議。審計人員分析認為，A公司對該款項的管理方法與上述內(nèi)控設(shè)計邏輯不符。在提出疑問后，A公司始終未能自圓其說。審計人員進行了重點審計，進一步調(diào)查發(fā)現(xiàn)，該款實質(zhì)上用于消化審計對象發(fā)生的較難合規(guī)入賬的消費支出，屬于“小金庫”性質(zhì)。由于F集團本部受到監(jiān)管較多不便處理，因此選擇了這家規(guī)模小、層級低的A公司掛賬消化。

綜合上述發(fā)現(xiàn)，審計組認為A公司內(nèi)部控制環(huán)境存在較高風(fēng)險，可能存在其他問題，決定進一步深入審計。

（二）深挖歷史，發(fā)現(xiàn)深層問題

審計人員對A公司歷史沿革各階段的工商注冊登記和財務(wù)資料進行了仔細查閱，注意到兩次增資過程中引入了新股東，注冊資本由原來的1000萬元，90年代末第一次增資至3000萬元，2003年第二次增資至6000萬元。初始設(shè)立階段共有4家企業(yè)股東，均是F集團下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)；第一次增資后，變換后股東仍是F集團下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)；第二次增資引入了自然人股東乙持股45%，國有股權(quán)比例降至55%。

審計人員財務(wù)分析發(fā)現(xiàn)，A公司在自設(shè)立至第二次增資前賬面無大額往來款；第二次增資引入自然人股東乙后，股東F集團即以其他應(yīng)收款方式占用A公司資金2000萬元，占其他應(yīng)收款總額99%。之后各年至2008年，其他應(yīng)收款掛賬單位雖有變化，但總額基本不變，變更后的掛賬單位仍為F集團下屬企業(yè)。2008年，其他應(yīng)收款總額大幅下降，至2010年賬面已無大額其他應(yīng)收款。審計組在核查原始資料后確認F集團2003-2008年期間存在利用下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)占用A公司大額資金的情況。審計人員還注意到2008年是A公司開發(fā)項目開盤銷售的重要一年，當(dāng)年A公司收入利潤大幅提升并進行了利潤分配。

三、審計發(fā)現(xiàn)問題

審計組對A公司掛賬往來款的F集團關(guān)聯(lián)企業(yè)進行延伸審計，發(fā)現(xiàn)外部企業(yè)X公司或Y公司均以往來款形式占用了上述關(guān)聯(lián)企業(yè)大額資金，金額合計約2000-2300萬元。審計人員分析企業(yè)性質(zhì)發(fā)現(xiàn)，以上公司分屬不同行業(yè)，相互間業(yè)務(wù)也無交集。審計人員檢查資料后，確認了以上兩家外部公司虛構(gòu)交易占用F集團下屬關(guān)聯(lián)企業(yè)大額資金，進一步查詢工商信息還發(fā)現(xiàn)，以上兩家企業(yè)均由自然人股東乙控制。

至此，審計組重新梳理了整體交易流程，具體是：首先由股東乙控制的企業(yè)X公司、Y公司與F集團下屬企業(yè)通過虛構(gòu)交易占用F集團資金，然后乙以個人名義出資投入A公司參與增資。增資手續(xù)完成后，F(xiàn)集團以其他應(yīng)收款方式從A公司收回出資款。股東乙成為A公司股東，在A公司開發(fā)的項目實現(xiàn)銷售后以分配的利潤逐步消化占用F集團關(guān)聯(lián)企業(yè)的資金。整體看，自然人股東乙在增資過程中存在侵占國有資產(chǎn)問題。

根據(jù)增資相關(guān)工商登記信息，審計人員還取得了自然人股東乙的身份信息及住址。經(jīng)走訪調(diào)查，審計人員了解到股東乙是一名資產(chǎn)狀況一般的當(dāng)?shù)仄胀ň用?，考慮到其2003年已持有大額股權(quán)投資，審計組認為股東乙存在股權(quán)代持嫌疑。

四、審計結(jié)果

針對上述審計發(fā)現(xiàn)問題，審計組人員評價F集團董事長甲在兼任A公司董事長期間， A公司在業(yè)務(wù)管理、費用控制、小金庫方面存在管理問題，導(dǎo)致大額國有資產(chǎn)流失，審計對象應(yīng)承擔(dān)主管責(zé)任，直接經(jīng)辦事項應(yīng)承擔(dān)直接責(zé)任。外部自然人股東乙在A公司增資過程中還存在侵占國有資產(chǎn)問題。審計組將上述問題移交紀委，最終查實確認股東乙是甲的股權(quán)代持人,甲應(yīng)對A公司增資過程中存在的國有資產(chǎn)侵占問題承擔(dān)直接責(zé)任。

五、審計啟示

分析本案例可發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計部門可以通過開展經(jīng)濟責(zé)任審計或其他專項審計，在幫助企業(yè)實現(xiàn)國有資本增值保值方面發(fā)揮更大的作用。但是，現(xiàn)實中仍然存在審計人員配備不足的困難，企業(yè)管理者應(yīng)充分認識審計工作對于加強企業(yè)風(fēng)險控制的有效性和必要性，通過健全基層內(nèi)審機構(gòu)，加強審計人員配備與后續(xù)培訓(xùn)等多種方式提高審計質(zhì)量。

對于內(nèi)部審計人員，由于在經(jīng)濟責(zé)任審計中較難借鑒和吸收過去的經(jīng)驗,審計人員更需在實踐中積極探索并保持足夠的審計敏感性。如果在發(fā)現(xiàn)問題之初沒有足夠的敏感性，或發(fā)現(xiàn)問題表象后沒有及時深入思考并調(diào)整審計程序、擴大審計范圍將問題查實到底，則審計風(fēng)險控制也許會成為空談。同時，審計人員應(yīng)積極進行理論與實踐解決方式的雙重探索，幫助企業(yè)實現(xiàn)國有資產(chǎn)保值增值。