政府會計制度下固定資產(chǎn)處置會計處理方法分析

王平平

（河南牧業(yè)經(jīng)濟學(xué)院，河南 鄭州 450046）

自2019年1月1日起，《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》在全國行政事業(yè)單位全面實施，原有的《事業(yè)單位會計制度》《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》《行政單位會計制度》等制度不再執(zhí)行。在政府會計制度下，行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)處置的會計處理更加規(guī)范、嚴(yán)謹(jǐn)，要求單位在統(tǒng)一的會計核算體系下，對固定資產(chǎn)處置進(jìn)行財務(wù)會計和預(yù)算會計雙重核算，進(jìn)一步細(xì)化固定資產(chǎn)處置的會計核算工作，提高固定資產(chǎn)管理水平。

一、政府會計制度下固定資產(chǎn)處置的會計處理方法

行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)處置方式包括出售、出讓、轉(zhuǎn)讓、置換、無償調(diào)撥、對外捐贈、報廢、毀損等方式，下面對基于政府會計制度下固定資產(chǎn)主要處置方式的會計處理方法進(jìn)行分析。

（一）出售固定資產(chǎn)的會計處理方法

行政事業(yè)單位要想對外出售固定資產(chǎn)，就必須上報到主管部門進(jìn)行審批，并且還要將出售獲取的相關(guān)收入一并上繳國庫，執(zhí)行收支兩條線，所以不論是財務(wù)會計，還是預(yù)算會計，均不確認(rèn)收入。對于財務(wù)會計而言，應(yīng)將固定資產(chǎn)的賬面價值確認(rèn)為“資產(chǎn)處置費用”，而因出售固定資產(chǎn)支付的相關(guān)費用則無須確認(rèn)為費用；對于預(yù)算會計而言，出售固定資產(chǎn)的賬面價值和所支付的相關(guān)費用均不確認(rèn)預(yù)算支出。

例如，A事業(yè)單位報經(jīng)批準(zhǔn)對外出售一臺閑置的設(shè)備，賬面價值為64000元，已計提折舊42000元，資產(chǎn)原值106000元。單位收到銀行轉(zhuǎn)賬的價款60000元，并支付設(shè)備運輸費1000元，支付方式為現(xiàn)金。

財務(wù)會計需確認(rèn)出售固定資產(chǎn)產(chǎn)生的費用

借：資產(chǎn)處置費用 64000

固定資產(chǎn)累計折舊 42000

貸：固定資產(chǎn) 106000

收到總價款，扣除設(shè)備運輸費后上繳財政

借：銀行存款 59000

貸：應(yīng)繳財政款 59000

（二）置換固定資產(chǎn)的會計處理方法

在基于政府會計制度的財務(wù)會計核算體系下，行政事業(yè)單位在置換固定資產(chǎn)時，置換換入資產(chǎn)的初始入賬成本應(yīng)為置換換出固定資產(chǎn)的評估價值與相關(guān)稅費之和，并根據(jù)置換換出固定資產(chǎn)的賬面價值與評估價值差額確認(rèn)資產(chǎn)處置費用或其他收入。而在預(yù)算會計中，由于固定資產(chǎn)在取得時已經(jīng)確認(rèn)為預(yù)算支出，并在固定資產(chǎn)置換過程中并沒有發(fā)生評估價值與賬面價值的差額現(xiàn)金流入或流出，所以無須再確認(rèn)差額部分的預(yù)算支出。

例如，A事業(yè)單位深化體制改革，以大型高精尖設(shè)備對甲企業(yè)進(jìn)行長期股權(quán)投資，每臺設(shè)備估值24000元，共10臺，邀請第三方機構(gòu)進(jìn)行評估，評估費共4000元。單位用于長期股權(quán)投資的固定資產(chǎn)賬面價值共190000元，在單位自用期間已計提折舊10000元，資產(chǎn)原值為200000元。在置換固定資產(chǎn)的過程中，其會計處理方法如下：

財務(wù)會計核算針對置換固定資產(chǎn)的價值差額確認(rèn)收入和費用

借：長期股權(quán)投資 244000

固定資產(chǎn)累計折舊 10000

貸：固定資產(chǎn) 200000

銀行存款 4000

其他收入 50000

預(yù)算會計核算僅對置換固定資產(chǎn)支付的相關(guān)費確認(rèn)預(yù)算支出

借：其他支出 4000

貸：資金結(jié)存——貨幣資金 4000

承接上一案例，A事業(yè)單位在置換固定資產(chǎn)時向甲企業(yè)支付補價，支付方式為銀行存款轉(zhuǎn)賬，補價為20000元。

財務(wù)會計核算的會計分錄為

借：長期股權(quán)投資 264000

固定資產(chǎn)累計折舊 10000

貸：固定資產(chǎn) 200000

銀行存款 24000

其他收入 50000

預(yù)算會計核算的會計分錄

借：其他支出 24000

貸：資金結(jié)存——貨幣資金 24000

在置換固定資產(chǎn)時如果出現(xiàn)支付補價的情況，財務(wù)會計要將補價計入長期股權(quán)投資成本，預(yù)算會計則將其計入到預(yù)算支出項目。

（三）對外捐贈固定資產(chǎn)的會計處理方法

行政事業(yè)單位在對外捐贈固定資產(chǎn)時，可能會因運輸固定資產(chǎn)等活動產(chǎn)生相關(guān)費用，要求財務(wù)會計應(yīng)將固定資產(chǎn)賬面價值和相關(guān)費用一并確認(rèn)為“資產(chǎn)處置費用”。預(yù)算會計無需將固定資產(chǎn)的賬面價值計入預(yù)算支出，只要將捐贈過程中產(chǎn)生的相關(guān)費用現(xiàn)金流出計入預(yù)算支出即可。

例如，A事業(yè)單位向社會福利事業(yè)單位捐贈一臺賬面價值為31335元的儀器，已計提折舊7115元，賬面余額為38450元。A事業(yè)單位將儀器運送至社會福利事業(yè)單位，共支付運輸費400元。

財務(wù)會計需確認(rèn)對外捐贈儀器發(fā)生的費用

借：資產(chǎn)處置費用 24620

固定資產(chǎn)累計折舊 7115

貸：固定資產(chǎn) 31335

庫存現(xiàn)金 400

預(yù)算會計需確認(rèn)運輸費產(chǎn)生的現(xiàn)金流出

借：其他支出 400

貸：資金結(jié)存——貨幣資金 400

（四）報廢固定資產(chǎn)的會計處理方法

行政事業(yè)單位在報廢固定資產(chǎn)時，應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行核算，將其轉(zhuǎn)入“待處理財產(chǎn)損溢”科目，待報廢申請報經(jīng)單位相關(guān)部門審批之后，再進(jìn)行會計處理。在政府會計制度下，報廢固定資產(chǎn)的財務(wù)會計處理按照資產(chǎn)的賬面價值確認(rèn)為費用，預(yù)算會計則不確認(rèn)為預(yù)算支出。

例如，A事業(yè)單位在年末開展盤點清查工作，發(fā)現(xiàn)2臺電腦已經(jīng)毀損，無法正常使用，申請報廢，電腦賬面價值為12000元，已計提折舊10000元。其會計處理方法如下：

報經(jīng)批準(zhǔn)前的財務(wù)會計處理

借：待處理財產(chǎn)損溢 2000

固定資產(chǎn)累計折舊 10000

貸：固定資產(chǎn) 12000

報經(jīng)批準(zhǔn)后的財務(wù)會計處理

借：資產(chǎn)處置費用 2000

貸：待處理財產(chǎn)損溢 2000

在財務(wù)會計核算中，要將批準(zhǔn)后的財產(chǎn)損益計入“資產(chǎn)處置費用”中進(jìn)行核算，由于在報廢固定資產(chǎn)時并沒有產(chǎn)生現(xiàn)金流出，所以不需要進(jìn)行預(yù)算會計處理。

（五）無償調(diào)撥固定資產(chǎn)的會計處理方法

行政事業(yè)單位報經(jīng)批準(zhǔn)無償調(diào)出固定資產(chǎn)，在財務(wù)會計核算中要采用“無償調(diào)撥凈資產(chǎn)”科目確認(rèn)費用，并采用“資產(chǎn)處置費用”科目確認(rèn)因無償調(diào)出產(chǎn)生的相關(guān)費用；在預(yù)算會計中，要將因無償調(diào)出產(chǎn)生的現(xiàn)金流出確認(rèn)為預(yù)算支出。

例如，A事業(yè)單位報經(jīng)批準(zhǔn)將一套設(shè)備無償調(diào)出，賬面價值為160000元，已計提折舊40000元，資產(chǎn)原值為200000元，在調(diào)出過程中發(fā)生費用4000元，以授權(quán)方式支付。

財務(wù)會計的會計處理方法

借：固定資產(chǎn)累計折舊 40000

無償調(diào)撥凈資產(chǎn) 160000

貸：固定資產(chǎn) 200000

借：資產(chǎn)處置費用 4000

貸：零余額賬戶用款額度 4000

預(yù)算會計的會計處理方法

借：其他支出 4000

貸：資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度 4000

二、政府會計制度下加強固定資產(chǎn)處置管理的措施建議

行政事業(yè)單位在處置固定資產(chǎn)時要嚴(yán)格實現(xiàn)對固定資產(chǎn)處置全過程的有效監(jiān)控，以確保在合法合規(guī)的前提下處置固定資產(chǎn)，合法合規(guī)，避免資產(chǎn)流失。具體審批程序如下：

（一）提出初步意見

在固定資產(chǎn)需要進(jìn)行處置時，先由資產(chǎn)使用部門填寫處置申請表，上報到資產(chǎn)管理部門進(jìn)行審批。資產(chǎn)管理部門接收申請表后，應(yīng)當(dāng)結(jié)合申請表中的基礎(chǔ)信息，調(diào)查分析固定資產(chǎn)的實際使用情況，并結(jié)合財務(wù)部門提供的固定資產(chǎn)核算信息進(jìn)行研判，提出處置意見。

如果是重大的固定資產(chǎn)，在處置前，必須進(jìn)行集體決策。

（二）簽署處置意見

資產(chǎn)管理部門可將資產(chǎn)處置的初步意見提交給財務(wù)部門，由財務(wù)部門負(fù)責(zé)核對明細(xì)賬及相關(guān)憑證，如資產(chǎn)購置時的發(fā)票、工程決算資料、記賬憑證、固定資產(chǎn)卡等等，并對資產(chǎn)使用中產(chǎn)生的運維費用等支出進(jìn)行統(tǒng)計，按照市場行情，對資產(chǎn)的價值進(jìn)行評估，在此基礎(chǔ)上，簽署資產(chǎn)處置意見。

（三）出具技術(shù)意見

技術(shù)部門根據(jù)固定資產(chǎn)處置意見開展技術(shù)鑒定工作，對資產(chǎn)的性能進(jìn)行測評，掌握資產(chǎn)的損耗程度，出具技術(shù)鑒定報告，并在報告中提出處置意見。

（四）提出最終處置意見

行政事業(yè)單位要綜合初步意見、處置意見和技術(shù)意見，最終做出固定資產(chǎn)處置決定，填制《行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)處置申報表》，根據(jù)審批權(quán)限，報送相關(guān)部門進(jìn)行審批。當(dāng)待處置的固定資產(chǎn)低于規(guī)定限額，可以報主管部門進(jìn)行審批；如果超過規(guī)定限額，則應(yīng)當(dāng)由主管部門提出審核意見后，報財政部門審批。

（五）辦理處置手續(xù)

行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)按照主管或是財政部門批準(zhǔn)的處置方式，及時辦理相關(guān)的處置手續(xù)，對該項資產(chǎn)進(jìn)行處置。當(dāng)固定資產(chǎn)處置業(yè)務(wù)完成之后，若是引起單位固定資產(chǎn)減少，則應(yīng)當(dāng)?shù)怯洝肮潭ㄙY產(chǎn)備查簿”，并對固定資產(chǎn)卡進(jìn)行注銷。

三、結(jié)論

總而言之，行政事業(yè)單位必須深入學(xué)習(xí)政府會計制度，掌握權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制會計基礎(chǔ)的應(yīng)用實質(zhì)，嚴(yán)格按照制度規(guī)定規(guī)范固定資產(chǎn)處置的會計處理，提高單位會計信息的有效性。單位要加強固定資產(chǎn)處置管理，嚴(yán)把處置程序，并根據(jù)不同的處置方式采用不同的財務(wù)會計和預(yù)算會計處理方法，以保證單位會計信息質(zhì)量。