個人所得稅國外征管經(jīng)驗借鑒*

周 宇

(湖南稅務(wù)高等?？茖W(xué)校， 湖南 長沙 410116)

一、我國個人所得稅改革現(xiàn)狀及不足

2019年前三季度我國個人所得稅改革以來，新增減稅4426億元，累計人均減稅1764元。個人所得稅稅收絕對值減少，實質(zhì)上增加了居民收入，提升了消費能力，說明我國自2018年四季度開始推行的個人所得稅改革初顯成效。個人所得稅改革通過建立綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制，進一步增強了我國稅收稅制的科學(xué)性；通過提高基本減除費用的標(biāo)準(zhǔn)、擴大中低檔稅率的級距，新增專項附加扣除等形成的“組合拳”，更好地發(fā)揮個人所得稅對于調(diào)節(jié)收入分配的積極作用；通過搭建自然人稅收征管法律制度，建立自然人稅收征管平臺，推動多部門協(xié)同治稅，實施守信激勵和失信懲戒，提升了國家綜合治理能力。但此次個人所得稅法修訂后仍存在一些亟待改進的地方。(1)課稅模式可更趨完善。目前我國個人所得稅課稅模式已從分類走向綜合與分類征收，這是一個具有里程碑意義的重大進步，但資本所得與勞動所得分別采用不同的征收模式，適用不同稅率，與美國等發(fā)達(dá)國家完全綜合征收的模式仍有較大差距。(2)納稅主體可向多元化發(fā)展。個人所得稅改革在一定程度上引入了家庭的概念，如專項附加扣除在現(xiàn)有征管條件下充分考慮了家庭的各項支出，但納稅主體仍是個人而非家庭，未能反映不同家庭收入結(jié)構(gòu)、負(fù)擔(dān)情況的差異。(3)專項附加扣除內(nèi)容可進一步豐富。目前我國個人所得稅專項附加扣除主要采用定額扣除的方式，其設(shè)計初衷是為了征管的簡便易行，但這種分項扣除相對于綜合扣除來說不能很好體現(xiàn)稅收公平，定額標(biāo)準(zhǔn)扣除除房租外，教育、房貸利息、贍養(yǎng)成本的抵扣金額未體現(xiàn)地區(qū)差異和扣除當(dāng)年的經(jīng)濟發(fā)展?fàn)顩r。因此很有必要借鑒全球個人所得稅稅收政策以及征收管理模式，結(jié)合我國國情、稅情、民情，為加強我國個人所得稅征管、完善個人所得稅改革提供有利支持。

二、發(fā)達(dá)國家個人所得稅征管制度

(一)德國——嚴(yán)謹(jǐn)?shù)亩愔圃O(shè)計

德國個人所得稅對于稅收居民的認(rèn)定范疇是所有德國的常駐居民、非常住但在德國有收入來源的外國居民。納稅人必須在每年5月31日以前，將自己上一年度各種收入?yún)R總計算，主動填寫納稅申報表。為保持全民依法納稅意識，德國稅法規(guī)定即便個人取得的失業(yè)金、退休金和醫(yī)療保險金，也屬于個人所得稅的繳納范圍。德國個人所得稅的法定稅率和大部分國家一樣也是實行超額累進稅率制度，但其級次劃分非常細(xì)，在14%～42%這個區(qū)間納稅人的稅收負(fù)擔(dān)每1%增加，這樣的設(shè)計對于中低收入者來說，負(fù)擔(dān)是平緩增加的，基本不會因為稅率的換檔出現(xiàn)稅負(fù)陡增的情況。德國在個人所得稅基礎(chǔ)信息上實行的是“稅卡”制度，納稅人從一出生就有稅卡，它同時也是身份識別碼。如果外國人入境后長期居住也會擁有自己的稅卡，但在德國，留學(xué)生和旅行人員不允許受雇工作。雇傭單位每月為員工預(yù)扣預(yù)繳當(dāng)月工資的所得稅，每年度結(jié)束時統(tǒng)一將雇員的納稅情況填寫在稅卡上，交給雇員。稅卡就是單位雇員匯算清繳申報個人所得稅的附件，納稅人確定本年度應(yīng)該繳納的個人所得稅后，多退少補。德國居民進行個人所得稅申報，一般都會聘請專業(yè)的稅務(wù)會計師來代理。由稅務(wù)會計師代報的申報表，財稅局一般不再檢查，只保留今后的復(fù)審權(quán)。德國在稅務(wù)管理上雙管齊下，一方面對于遵紀(jì)守法的納稅人，可以獎勵納稅信用等級積分，信用分直接關(guān)系到納稅人工作機會和消費信譽；另一方面，德國稅務(wù)部門緊盯高收入人群，法律賦予稅務(wù)部門刑事偵查和拘捕權(quán)，如果懷疑某位高收入者虛假申報，稅務(wù)部門可以核查其銀行賬號以及收入明細(xì)，一經(jīng)查實，輕則罰款，重則追究刑事責(zé)任，獎懲分明的機制使納稅人稅法遵從度較高。

(二)美國——規(guī)范的稅法體系

作為第一大稅種，個人所得稅在美國的征收范圍極為廣泛，全美三分之二的人群均為個人所得稅的納稅人，幾乎每個成年的美國公民或者是綠卡持有者都需要申報和繳納個人所得稅，美國政府每年巨大的財政收入主要來源于富人階層。美國的個人所得稅實行自行申報制度，每年4月15日是申報截止日，不管納稅人的年收入是多少，是否低于起征點，在此日期之前，都必須填好統(tǒng)一印制的表格交到稅務(wù)局報稅。美國政府認(rèn)為每個公民都有依法納稅的義務(wù)，報稅過程有助于幫助人們建立納稅意識，提高納稅遵從度，對于依法納稅的低收入者，政府有相應(yīng)的減免稅和退稅措施。

完善的信息交換和規(guī)范的納稅信用制度是美國個人所得稅征收的重要基礎(chǔ)，美國聯(lián)邦稅務(wù)局擁有龐大的支撐系統(tǒng)，可以隨時監(jiān)控納稅人的個人銀行賬戶，并隨時根據(jù)納稅人收入情況按照稅法政策進行累進計算，充分掌握高收入者和多處收入者的納稅情況，同時對不確定的臨時性收入也可及時征稅。在納稅申報上，美國以夫妻合并申報為主，納稅人家庭每年向稅務(wù)局填報納稅表格，根據(jù)自己的實際收入情況向政府報稅，也可以通過網(wǎng)絡(luò)向政府報稅。從1981年開始，美國對于個人所得稅基本減除費用、專項附加扣除的扣除標(biāo)準(zhǔn)以及稅收抵免的額度，甚至包括稅率檔次和級距都實行了指數(shù)化管理，當(dāng)年的扣除標(biāo)準(zhǔn)與經(jīng)濟發(fā)展指標(biāo)之間建立對應(yīng)關(guān)系，其主要目的是消除通貨膨脹對納稅人應(yīng)納稅額的影響，從宏觀上倡導(dǎo)稅收公平。

稅收信息化使得美國稅收成本顯著下降，近年美國的直接征收成本只有0.3%左右。美國稅務(wù)局廣泛運用現(xiàn)代信息技術(shù)進行征管核查，啟用數(shù)據(jù)挖掘征管軟件，將納稅申報表上的數(shù)據(jù)與第三方提供的涉稅信息進行比對，自動篩選有問題的納稅申報表。為監(jiān)控不易實施源泉扣繳的收入項目，美國早在20世紀(jì)70年代就建立了第三方信息報告制度，除工資薪金外，包括有利息股息、房產(chǎn)及其他財產(chǎn)租金、特許權(quán)使用費、贍養(yǎng)費、稿費等，還包括支付給非雇員6000美元以上的報酬、合作社分配給社員的收入、基金組織增發(fā)的退休金、不動產(chǎn)交易、證券商品和期貨的銷售收入、地方退稅、失業(yè)救濟金補貼等。美國稅務(wù)局除了利用第三方信息報告制度獲取涉稅信息外，還與37個聯(lián)邦政府機構(gòu)、215個州和地方的政府機構(gòu)實施信息共享，獲得全面的個人數(shù)據(jù)、企業(yè)數(shù)據(jù)和金融數(shù)據(jù)。

(三)澳大利亞——完備的管理制度

澳大利亞的個人所得稅實行綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制，為統(tǒng)一規(guī)范費用扣除標(biāo)準(zhǔn)和減免稅優(yōu)惠政策，堵塞稅收漏洞，建立科學(xué)高效的稅收征管體系，澳洲稅務(wù)局以信息化的手段，建立了個人收入檔案管理制度、扣繳義務(wù)人代扣代繳賬目制度、納稅人和扣繳義務(wù)人雙向申報制度以及社會各部門配合的協(xié)稅制度。澳大利亞每個納稅人都有一個納稅號，在稅務(wù)局或者網(wǎng)上申請就可以獲得。根據(jù)法律規(guī)定，每個人納稅號中的基本信息不得隨意改動，如果納稅人信息發(fā)生變化，必須到稅務(wù)局申請才能夠修改。納稅人在受雇或者進行投資時，要主動向雇主或銀行提交納稅號。如果納稅人不提交納稅號，在發(fā)放工資或支付利息時，要根據(jù)法定最高稅率對其扣稅，納稅人必須通過申請才能退回多繳的稅款。

澳大利亞實行預(yù)扣預(yù)繳與匯算清繳相結(jié)合的個人所得稅征收方式。政府鼓勵居民通過稅務(wù)代理機構(gòu)申報納稅和申請稅款退還，報稅一般通過委托代理和網(wǎng)上報稅等方式進行，納稅人支付給稅務(wù)代理機構(gòu)的所有費用都可以作為稅前扣除項目，抵扣應(yīng)稅收入。納稅人個體按照不同情況，均可以享受個人的扣減和稅收減免，在年終統(tǒng)一計算后實行稅款退還，納稅人向稅務(wù)局提供收入資料后一般半個月左右就能收到退稅支票，既維護了稅收的公平性，也提高了納稅人進行匯算清繳的主動性和積極性。澳大利亞稅務(wù)機關(guān)采取重點監(jiān)控和普遍抽查相結(jié)合的方式進行納稅人申報資料核查，對于高收入的名人進行重點監(jiān)控和跟蹤協(xié)查，對于普通百姓采取隨機抽查的方式。如果發(fā)現(xiàn)納稅人申報不實，則根據(jù)具體情況進行追繳和采取嚴(yán)懲措施。

三、發(fā)達(dá)國家個人所得稅征管制度對我國的借鑒意義

我國個人所得稅自1980年開征起經(jīng)歷了七次修正，2018年的改革完成了從分類所得稅制到綜合所得稅制的課稅模式的初步轉(zhuǎn)變，也對我國稅收征管水平提出了更高的要求。發(fā)達(dá)國家在加強個人所得稅征收管理方面有著成熟的經(jīng)驗，其采取的個人自行申報納稅、正面信用引導(dǎo)、違法處罰等管理方式，為我國進一步完善個人所得稅征管體系提供了好的思路。

(一)完善基本信息以及征管制度

從德國、美國等國家的個人所得稅管理體系中可以看出，納稅申報輔助制度的建立是個人所得稅管理的基石，每個居民納稅人擁有唯一固定的納稅身份號碼，稅務(wù)機關(guān)以這一號碼記錄的納稅人身份、地址等信息作為個人申報納稅的基礎(chǔ)信息制度。同時發(fā)達(dá)國家的經(jīng)濟和金融運行體系中，財富均實現(xiàn)實名制，貨幣交易也實現(xiàn)非現(xiàn)金化，納稅憑證記錄實現(xiàn)無紙化收集發(fā)放等，這些健全的配套輔助制度使得納稅人的信息公開透明。高度信息化管理加上個人納稅代碼制度，融入社會生活方方面面的完備的信用體系，以及緊盯高收入人群的媒體監(jiān)督，納稅人一旦偷逃稅行為敗露，就面臨著身敗名裂的境地，付出的代價太大，一般不敢以身試法。

我國改革后的個人所得稅法中，首次提出將納稅人識別號作為自然人納稅人辦理各類涉稅事項的唯一代碼標(biāo)識。納稅人識別號的設(shè)立為個人所得稅“統(tǒng)一代碼制度”的實現(xiàn)建立了一定基礎(chǔ)。一方面，納稅人取得所有收入時都必須填寫納稅人識別號，辦理申報、繳稅、退稅，以及匯算清繳申報費用扣除時也必須填報納稅人識別號；稅務(wù)部門以納稅人識別號為統(tǒng)計依據(jù)，可以收集整理納稅人從各處取得的收入，全面掌握納稅人的收入來源及實際金額，防止納稅人采用隱匿、分拆、陰陽合同等各種方式少繳或不繳稅款，從源頭上確保公平公正。另一方面，公安部門、衛(wèi)生健康部門、民政部門、教育部門、住建部門、人力資源等部門也要配合協(xié)調(diào)，全社會統(tǒng)一使用納稅人識別號，并以其為關(guān)鍵字段實現(xiàn)部門間大數(shù)據(jù)的互聯(lián)互通，有效提高稅務(wù)機關(guān)的數(shù)據(jù)獲取能力和稅收監(jiān)控能力。

(二)全方位全覆蓋的信息化體系

發(fā)達(dá)國家的個人所得稅征管制度大多建立在全面覆蓋高效連通的計算機網(wǎng)絡(luò)基礎(chǔ)上，這種廣泛覆蓋的計算機應(yīng)用為稅務(wù)部門的征管提供了豐富翔實的數(shù)據(jù)來源，大大降低了征納雙方的稅收遵從成本。大部分發(fā)達(dá)國家在稅收管理上的信息化、法治化、社會化以及稅務(wù)稽查的專業(yè)化、部門協(xié)作化方面，都運用先進的科學(xué)技術(shù)，形成嚴(yán)密的稅收監(jiān)控機制、快速反應(yīng)的傳導(dǎo)行動機制、強力有效的審計及稅務(wù)司法仲裁保障機制，稅收管理數(shù)據(jù)處理中心可以直接處理數(shù)以億計的納稅申報表相關(guān)數(shù)據(jù)和信息。

我國構(gòu)建的金稅三期系統(tǒng)和自然人稅收管理系統(tǒng)覆蓋了納稅人的征收管理，隨著我國信息技術(shù)的發(fā)展和大數(shù)據(jù)時代的到來，稅務(wù)機關(guān)有更多的方式和渠道獲知納稅人的各項涉稅信息，加之專項附加扣除的推行，稅法規(guī)定多部門聯(lián)網(wǎng)并向稅務(wù)機關(guān)推送信息是一種法定義務(wù)，納稅人的各種經(jīng)濟形態(tài)會越來越透明，納稅人經(jīng)濟流動也越來越清晰，使得稅務(wù)部門能夠全面監(jiān)控個人經(jīng)濟信息，在與其他企業(yè)、社會各部門及銀行等社會領(lǐng)域聯(lián)合下，形成一張無形的協(xié)稅護稅辦稅網(wǎng)絡(luò)。

(三)科學(xué)合理的稅制設(shè)計體系

隨著經(jīng)濟生活越來越復(fù)雜，經(jīng)濟形式越來越多元，納稅人的收入來源更為復(fù)雜，取得收入的形式也更多樣，分配方式也更為復(fù)雜，我國也可參照各發(fā)達(dá)國家設(shè)計更為科學(xué)合理的個人所得稅制度，激勵納稅人主動申報。如在分類或預(yù)扣的環(huán)節(jié)減少扣除項目，在申報繳稅環(huán)節(jié)才允許納稅人全面扣除有關(guān)費用；不同納稅人給予不同待遇，采取個人所得稅申報分級分類管理模式，藍(lán)色申報管理針對自行主動申報規(guī)范申報的納稅人，給予部分扣除優(yōu)惠，白色申報管理針對普通納稅人采用，采用嚴(yán)格要求和相對較高的稽查頻率；對主動申報者給予更多扣除額，預(yù)繳預(yù)扣時依稅率征收，申報時可得到退回的各項扣除，不主動申報者則需多繳稅。通過各類措施充分調(diào)動納稅人主動報稅的意識，引導(dǎo)納稅遵從。