周偉華　鞠海燕

[摘要]本文以制造企業(yè)應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)為例，全面梳理應(yīng)收賬款管控過程中存在的問題及風(fēng)險(xiǎn)隱患，進(jìn)而構(gòu)建應(yīng)收賬款全流程管理體系，審計(jì)應(yīng)用成果顯著。

[關(guān)鍵詞]應(yīng)收賬款? ? 風(fēng)險(xiǎn)管理? ? 審計(jì)? ? 裝備制造

受當(dāng)前全球經(jīng)濟(jì)走弱影響，制造業(yè)發(fā)展出現(xiàn)前所未有的下滑趨勢(shì)，之前企業(yè)間靠信用銷售實(shí)施的擴(kuò)張，逐漸演變?yōu)橐环N應(yīng)收賬款居高不下的風(fēng)險(xiǎn)。為適應(yīng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的需要，有的企業(yè)多年來一直采用賒銷方式擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模，拓展市場(chǎng)份額。正因?yàn)槿绱耍罅繎?yīng)收賬款日益成為制約企業(yè)生存發(fā)展的不利因素，也被企業(yè)列為各類重大經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)之首。

為有效化解這一風(fēng)險(xiǎn)，加速企業(yè)資金周轉(zhuǎn)，提高經(jīng)濟(jì)效益，企業(yè)應(yīng)開展應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)，通過發(fā)揮審計(jì)的咨詢?cè)\斷職能，實(shí)現(xiàn)應(yīng)收賬款事前、事中、事后全流程風(fēng)險(xiǎn)管控，在降風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)促貨款回籠，盤活現(xiàn)金流，實(shí)現(xiàn)資金流向順暢、經(jīng)濟(jì)效益提高、企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)。

一、應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的組織實(shí)施

（一）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與確定審計(jì)域

此階段的主要工作是規(guī)范審計(jì)工作流程，預(yù)測(cè)和判斷企業(yè)關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。通過全面梳理、完善與應(yīng)收賬款管理相關(guān)的法律法規(guī)、制度、業(yè)務(wù)流程，從合同簽訂、合同執(zhí)行、貨款催收及事后清欠的全流程進(jìn)行梳理，共梳理出外部法律法規(guī)4個(gè)（合同法、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等），內(nèi)部制度6項(xiàng)，通過與上述法律、法規(guī)、制度全面對(duì)標(biāo)，重點(diǎn)對(duì)企業(yè)《應(yīng)收賬款管理規(guī)定》《銷售合同管理辦法》《客戶資信管理辦法》三項(xiàng)內(nèi)部制度進(jìn)行修訂完善，并繪制流程圖15個(gè)。

在此基礎(chǔ)上，將風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估流程引入合同執(zhí)行全周期，采用穿行測(cè)試法，將合同簽訂、合同履約到合同收款各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)對(duì)應(yīng)收賬款的影響劃分為事前、事中和事后三個(gè)階段，并對(duì)三個(gè)階段分別進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別，組織應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)管理領(lǐng)導(dǎo)小組成員以問卷調(diào)查的方式對(duì)各風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行評(píng)估，從風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性和影響程度兩個(gè)維度進(jìn)行打分，標(biāo)準(zhǔn)如表1、表2所示。

將可能性從“幾乎不可能”到“很有可能”分為5檔，影響程度從“極小”到“很大”分為5檔，兩者的積即為風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)。將等級(jí)小于等于4的歸為低風(fēng)險(xiǎn)，等級(jí)大于4小于16的歸為中風(fēng)險(xiǎn)，等級(jí)大于等于16的歸為高風(fēng)險(xiǎn)，由此得出各階段風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)，共識(shí)別出高風(fēng)險(xiǎn)6個(gè)、中風(fēng)險(xiǎn)9個(gè)、低風(fēng)險(xiǎn)4個(gè)。其中，事前階段共識(shí)別出風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)6個(gè)，分別是高風(fēng)險(xiǎn)2個(gè)、中風(fēng)險(xiǎn)1個(gè)、低風(fēng)險(xiǎn)3個(gè);事中階段共識(shí)別出風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)9個(gè)，分別是高風(fēng)險(xiǎn)2個(gè)、中風(fēng)險(xiǎn)6個(gè)、低風(fēng)險(xiǎn)1個(gè);事后階段共識(shí)別出風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)4個(gè)，分別是高風(fēng)險(xiǎn)2個(gè)、中風(fēng)險(xiǎn)2個(gè)。風(fēng)險(xiǎn)清單如表3所示。

通過風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和評(píng)估，確定審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)：事前階段重點(diǎn)關(guān)注客戶選擇及合同洽談;事中階段重點(diǎn)關(guān)注進(jìn)度款回收和產(chǎn)品延期交付;事后階段重點(diǎn)關(guān)注逾期應(yīng)收賬款催要。

（二）制訂風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)計(jì)劃

在確定審計(jì)域后，經(jīng)對(duì)審計(jì)事項(xiàng)評(píng)估和審計(jì)資源的可行性進(jìn)行梳理分析，審計(jì)人員制訂了審計(jì)計(jì)劃，將客戶資信等級(jí)管理控制、“黑灰名單”管理控制、合同簽訂控制、銷售合同錄入控制、合同收款計(jì)劃控制、發(fā)運(yùn)條件審批控制、賒銷擔(dān)保驗(yàn)收控制、銷售發(fā)票開具控制、貨款回收控制、正常應(yīng)收賬款控制、存量應(yīng)收賬款成因分析、存量應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)及風(fēng)險(xiǎn)控制措施分類、應(yīng)收賬款差異化風(fēng)險(xiǎn)治理措施等環(huán)節(jié)作為重點(diǎn)審計(jì)對(duì)象開展審計(jì)工作。

（三）實(shí)施調(diào)查和測(cè)試

這一過程也是執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)計(jì)劃的過程，一般情況下，按照事前、事中和事后階段，就計(jì)劃中的關(guān)注重點(diǎn)開展內(nèi)部控制調(diào)查測(cè)試和實(shí)質(zhì)性調(diào)查測(cè)試。

1.事前階段。查閱了企業(yè)客戶信用評(píng)級(jí)制度、客戶信用檔案以及企業(yè)客戶關(guān)系管理系統(tǒng)中根據(jù)客戶資信評(píng)級(jí)設(shè)定的賒銷額度、期限及實(shí)時(shí)反饋客戶的剩余賒銷額度，發(fā)現(xiàn)當(dāng)欠款總額超過賒銷額度時(shí)，信息系統(tǒng)會(huì)自動(dòng)進(jìn)行預(yù)警，進(jìn)行客戶資信等級(jí)風(fēng)險(xiǎn)提示，通過與合同評(píng)審相結(jié)合，預(yù)防對(duì)不良客戶授信;調(diào)查了針對(duì)發(fā)生過訴訟、糾紛、長(zhǎng)期惡意拖欠或資不抵債客戶制定的“黑名單”，將資金困難不能按期支付款項(xiàng)、逾期頻次較高的納入“灰名單”，以及針對(duì)黑灰名單客戶禁止開展賒銷業(yè)務(wù)的政策;查閱了銷售合同評(píng)審制度，發(fā)現(xiàn)制度要求所有銷售合同在簽署之前必須對(duì)合同的合法性、客戶資信情況、履約能力、盈利情況、付款方式及期限、運(yùn)輸方式及運(yùn)費(fèi)承擔(dān)、驗(yàn)收標(biāo)準(zhǔn)及糾紛處理等條款進(jìn)行評(píng)審，評(píng)審?fù)ㄟ^后方可簽署合同。

2.事中階段。隨機(jī)抽樣查看企業(yè)的銷售合同、合同編號(hào)，除合同主數(shù)據(jù)平臺(tái)要求的必輸字段外，合同簽訂日期、發(fā)運(yùn)日期、驗(yàn)收日期、各階段的回款日期及金額必須識(shí)別清晰。CRM系統(tǒng)對(duì)信息的錄入完整性進(jìn)行自動(dòng)識(shí)別，并預(yù)警提示。隨機(jī)抽樣查閱收款計(jì)劃表，通過合同編號(hào)與銷售合同表一一對(duì)應(yīng)。根據(jù)合同條款識(shí)別各階段的收款日期及金額，采用首付款、進(jìn)度1、進(jìn)度2、進(jìn)度N、質(zhì)保金等條目識(shí)別收款計(jì)劃。在企業(yè)ERP系統(tǒng)中查閱發(fā)運(yùn)條件審批控制單據(jù)，賒銷審批單據(jù)，貨物交接單、簽收單等。調(diào)閱銷售發(fā)票數(shù)據(jù)，應(yīng)收賬款臺(tái)賬等。與銷售、庫(kù)房管理、財(cái)務(wù)等部門人員進(jìn)行訪談，對(duì)全流程數(shù)據(jù)控制和單據(jù)控制進(jìn)行分析，查找設(shè)計(jì)缺陷。

3.事后階段。查閱應(yīng)收賬款成因的判斷標(biāo)準(zhǔn)和流程。企業(yè)從市場(chǎng)環(huán)境、產(chǎn)品和行業(yè)付款特點(diǎn)、業(yè)務(wù)人員及貨款催收責(zé)任人主觀意識(shí)、客戶資金及資信狀況、企業(yè)內(nèi)部管理原因等方面對(duì)應(yīng)收賬款成因及影響因素進(jìn)行了分析，根據(jù)應(yīng)收賬款的賬齡、逾期情況，按照應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性將應(yīng)收賬款分為I級(jí)、II級(jí)、III級(jí)及IV級(jí)4個(gè)等級(jí)：I級(jí)風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)最低，為未到期應(yīng)收賬款;II級(jí)為本年新增應(yīng)收未按期收回賬款;II級(jí)為往年存量逾期應(yīng)收賬款;確認(rèn)回收存在困難的，應(yīng)收賬款等級(jí)變?yōu)镮V級(jí)。查閱催款單、律師函、詢證函等催收單據(jù)以及企業(yè)法律部門研究訴訟等法律催要記錄，通過與外部專業(yè)律所、催要機(jī)構(gòu)合作，采用“委外清欠”方式加強(qiáng)賬齡長(zhǎng)、回收困難的應(yīng)收賬款數(shù)據(jù)。

（四）評(píng)估審計(jì)證據(jù)

審計(jì)人員集中歸納所取得的審計(jì)證據(jù)，并對(duì)收集的單據(jù)、信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)、訪談?dòng)涗涍M(jìn)行整理比對(duì)，對(duì)取證不足的項(xiàng)目進(jìn)行補(bǔ)充取證。

（五）出具審計(jì)報(bào)告

通過以上必要的審計(jì)程序，審計(jì)人員出具《應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)報(bào)告》，列明審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題和審計(jì)意見。一是根據(jù)自身應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)管理的特點(diǎn)，建立包括客戶資信評(píng)級(jí)、授信控制、黑灰名單機(jī)制、銷售合同評(píng)審等在內(nèi)的事前預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)管理流程，預(yù)防因客戶資信不良或合同簽署不當(dāng)導(dǎo)致的應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)。二是通過加強(qiáng)合同執(zhí)行關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)的控制，嚴(yán)格按照合同約定條款執(zhí)行合同，對(duì)合同執(zhí)行實(shí)施動(dòng)態(tài)跟蹤管理。三是加強(qiáng)賒銷擔(dān)?？刂?，對(duì)于客戶方應(yīng)付款項(xiàng)未到賬但要求發(fā)貨的，由業(yè)務(wù)人員辦理賒銷擔(dān)保審批程序，核定賒銷擔(dān)保金額、承諾回款日期后發(fā)貨。四是加強(qiáng)對(duì)生產(chǎn)過程的控制，保證產(chǎn)品交貨期和質(zhì)量滿足客戶要求，避免延期交貨賠付或因質(zhì)量問題遭受罰款。五是強(qiáng)化困難應(yīng)收賬款催收手段，企業(yè)法律部門應(yīng)研究采取訴訟等法律手段進(jìn)行催收。研究利用外部專業(yè)律師事務(wù)所、催要機(jī)構(gòu)資源，采用“委外清欠”方式加強(qiáng)長(zhǎng)賬齡、回收困難應(yīng)收賬款的回收。

二、建立應(yīng)收賬款全流程風(fēng)險(xiǎn)管控體系

通過應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)，全面系統(tǒng)地梳理出企業(yè)在應(yīng)收賬款管控過程中存在的問題及風(fēng)險(xiǎn)隱患，進(jìn)而提出建立應(yīng)收賬款全流程管控體系的目標(biāo)，即以信息化平臺(tái)為基礎(chǔ)，實(shí)施應(yīng)收賬款的事前預(yù)防、事中控制、事后催收的風(fēng)險(xiǎn)管理策略，實(shí)現(xiàn)降低應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)的目標(biāo)。

（一）優(yōu)化應(yīng)收賬款動(dòng)態(tài)風(fēng)險(xiǎn)管控系統(tǒng)

按照“業(yè)財(cái)一體化”管理思想，構(gòu)建應(yīng)收賬款信息化管理平臺(tái)，通過對(duì)現(xiàn)有CRM系統(tǒng)進(jìn)行模塊功能開發(fā)，實(shí)現(xiàn)與ERP系統(tǒng)的數(shù)據(jù)共享，按使用單位及人員進(jìn)行數(shù)據(jù)分發(fā);通過梳理、規(guī)范CRM系統(tǒng)中各業(yè)務(wù)流程的管控內(nèi)容、操作權(quán)限及審批權(quán)限，在系統(tǒng)中落實(shí)各部門及相關(guān)人員的應(yīng)收賬款管控職能;通過加強(qiáng)銷售人員對(duì)應(yīng)收賬款催收過程管理，確定應(yīng)收賬款形成原因及風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)，從而采取差異化的應(yīng)收賬款壓降措施;通過經(jīng)營(yíng)分析系統(tǒng)（BI系統(tǒng)）統(tǒng)計(jì)、分析并向管理部門提供應(yīng)收賬款回款情況、測(cè)算應(yīng)收賬款質(zhì)量指標(biāo)測(cè)量值并定期報(bào)送企業(yè)應(yīng)收賬款壓降領(lǐng)導(dǎo)小組，從而保障企業(yè)基于全流程應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)管理動(dòng)態(tài)管控體系的運(yùn)行，如圖1所示。

（二）建立考核激勵(lì)機(jī)制，強(qiáng)化應(yīng)收賬款質(zhì)量指標(biāo)考核

結(jié)合自身行業(yè)特征及應(yīng)收賬款特點(diǎn)，從應(yīng)收賬款的結(jié)構(gòu)規(guī)模、增長(zhǎng)情況及風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)三個(gè)維度將應(yīng)收賬款占流動(dòng)資產(chǎn)的比重、應(yīng)收賬款占營(yíng)業(yè)收入比重、應(yīng)收賬款增長(zhǎng)率、銷售收入增長(zhǎng)率與應(yīng)收賬款增長(zhǎng)率之差、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、逾期應(yīng)收賬款占比6個(gè)指標(biāo)作為應(yīng)收賬款質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)，客觀、準(zhǔn)確地評(píng)價(jià)企業(yè)本級(jí)及所屬單位應(yīng)收賬款質(zhì)量水平，用可量化指標(biāo)衡量應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)管控效果，并將應(yīng)收賬款余額、應(yīng)收賬款凈額、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、一年以上應(yīng)收賬款余額等指標(biāo)納入本級(jí)及下屬各單位經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核中，應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)管控效果與應(yīng)收賬款質(zhì)量和各層領(lǐng)導(dǎo)及員工的績(jī)效、薪酬全面掛鉤，促進(jìn)全員參與應(yīng)收賬款管控，全面降低應(yīng)收賬款風(fēng)險(xiǎn)。

三、應(yīng)收賬款全流程管理體系應(yīng)用效果

一是應(yīng)收賬款壓降效果明顯，應(yīng)收賬款結(jié)構(gòu)優(yōu)化，經(jīng)營(yíng)性現(xiàn)金流狀況得以改善。企業(yè)2017年期末應(yīng)收賬款余額比期初下降5.5億元，應(yīng)收賬款凈額比期初下降5.09億元，逾期應(yīng)收賬款下降1.8億元，各項(xiàng)指標(biāo)降幅在30%左右。應(yīng)收賬款大幅壓降，企業(yè)經(jīng)營(yíng)性現(xiàn)金流狀況得到明顯改善。二是優(yōu)化管理流程，實(shí)現(xiàn)降本增效，取得顯著的經(jīng)濟(jì)效益。采用基于全流程管控的應(yīng)收賬款動(dòng)態(tài)管理后，原先手工記賬所需的專職財(cái)務(wù)人員、管理人員減少了5人，節(jié)約了人力成本，應(yīng)收賬款壓降盤活了企業(yè)現(xiàn)金流，優(yōu)化了企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)。

四、結(jié)論

一是風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)是企業(yè)進(jìn)行自我審查和監(jiān)督的一種方式，主要通過對(duì)執(zhí)行內(nèi)部控制制度的情況進(jìn)行再審查和檢查，旨在發(fā)現(xiàn)并解決風(fēng)險(xiǎn)，把風(fēng)險(xiǎn)損失控制到最小范圍。另外，還能對(duì)內(nèi)部控制制度的完善性和可行性予以測(cè)試，根據(jù)審查結(jié)果分析制度的漏洞與不足，提出改進(jìn)意見。二是風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)是企業(yè)預(yù)防和警示內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)的有效途徑，根據(jù)內(nèi)部實(shí)際情況制定相應(yīng)的內(nèi)控制度，通過風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)對(duì)可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)予以警示并及時(shí)處理，避免產(chǎn)生更大損失。同時(shí)也便于分析風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，形成針對(duì)性對(duì)策，真正發(fā)揮作用。三是風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)有利于提高企業(yè)管理與運(yùn)作的效率與質(zhì)量，為提高審計(jì)效率，審計(jì)方案從審計(jì)初始就要與企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)達(dá)成一致，充分利用有限的審計(jì)資源，提高自身質(zhì)量，進(jìn)而提升企業(yè)管理與運(yùn)作的效率與質(zhì)量。

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