袁顯朋 田明靜

摘 要：我國(guó)企業(yè)所得稅法最新一次修正是在2018年，根據(jù)我國(guó)國(guó)情和稅制改革的需要，在多個(gè)方面進(jìn)行了修正。新企業(yè)所得稅法的實(shí)施有利于更好地維護(hù)稅收征管秩序。因此，首先對(duì)新企業(yè)所得稅法進(jìn)行了簡(jiǎn)要介紹，其次指出了稅務(wù)審計(jì)的定義、特征和重要意義，接著分析了稅務(wù)審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)、職責(zé)、配套技術(shù)和審計(jì)重點(diǎn)方面存在的問(wèn)題，最后據(jù)此深入探析了稅務(wù)審計(jì)的要點(diǎn)。

關(guān)鍵詞：新企業(yè)所得稅法;稅務(wù)審計(jì);要點(diǎn)

中圖分類(lèi)號(hào)：F275? ? ?文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號(hào)：1673-291X（2020）05-0117-02

新企業(yè)所得稅法的實(shí)施具有時(shí)代特征，對(duì)我國(guó)稅收法治建設(shè)和良好稅收征管秩序的建立具有積極影響。最早的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》是2007年通過(guò)的，近年來(lái)的修訂時(shí)間為2017年和2018年。新企業(yè)所得稅法的實(shí)施對(duì)稅率等多個(gè)方面進(jìn)行了調(diào)整，因此相應(yīng)的稅務(wù)審計(jì)工作也需要進(jìn)行調(diào)整和優(yōu)化。簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，稅務(wù)審計(jì)主要是對(duì)納稅人的納稅義務(wù)履行的相關(guān)情況進(jìn)行審計(jì)，通過(guò)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并提出建議來(lái)規(guī)范納稅行為，最終達(dá)到維護(hù)稅收征管秩序的目的。目前來(lái)看，稅務(wù)審計(jì)過(guò)程中還存在一些不和諧因素，影響稅務(wù)審計(jì)工作的順利開(kāi)展。本文對(duì)新企業(yè)所得稅法下的稅務(wù)審計(jì)要點(diǎn)進(jìn)行分析，不僅有利于掌握新企業(yè)所得稅法的相關(guān)變化，而且對(duì)稅務(wù)審計(jì)的發(fā)展方向具有參考價(jià)值。

一、新企業(yè)所得稅法概述

2007年3月16日，中華人民共和國(guó)第十屆全國(guó)人民代表大會(huì)第五次會(huì)議上通過(guò)了《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》;2017年進(jìn)行了一次修正。2018年12月29日，第十三屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第七次會(huì)議上通過(guò)了修正《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》的決定，并自公布之日起實(shí)施。

與舊業(yè)所得稅法相比，新企業(yè)所得稅法在多個(gè)方面都有變化。例如，稅率方面，新稅法從我國(guó)國(guó)情及多個(gè)方面的考慮，將法定稅率定為25%，具有可行性和適用性，與我國(guó)的總體政策保持高度一致。稅收優(yōu)惠方面，對(duì)國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，可以享受15%的優(yōu)惠稅率;對(duì)于農(nóng)林牧漁等產(chǎn)業(yè)，可以享受免征、減征企業(yè)所得稅[1]。

新企業(yè)所得稅法的實(shí)施，產(chǎn)生了一系列積極影響。第一，中小企業(yè)的納稅成本有所降低。新企業(yè)所得稅法下，相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策有利于中小企業(yè)降低稅收成本，從而減輕其生存壓力。特別對(duì)于國(guó)家扶持的重點(diǎn)產(chǎn)業(yè)，例如高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)等，加大了稅收優(yōu)惠力度。第二，形成了公平的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。新企業(yè)所得稅法下，內(nèi)外資企業(yè)實(shí)行統(tǒng)一的法定稅率，大大提高了利用外資的水平，避免了之前內(nèi)資企業(yè)通過(guò)外資企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的問(wèn)題。同時(shí)，采用統(tǒng)一的法定稅率，為我國(guó)企業(yè)的發(fā)展提供了公平的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，有利于激發(fā)企業(yè)活力。第三，有利于我國(guó)稅收制度的現(xiàn)代化建設(shè)[2]。新企業(yè)所得稅法的實(shí)施符合我國(guó)目前的國(guó)情，在稅收制度的現(xiàn)代化建設(shè)中發(fā)揮著重要作用。

二、稅務(wù)審計(jì)的定義、特征及重要意義

（一）稅務(wù)審計(jì)的定義

稅務(wù)審計(jì)的定義有廣義和狹義之分。廣義來(lái)看，稅務(wù)審計(jì)指以稅法為標(biāo)準(zhǔn)，利用科學(xué)的審計(jì)技術(shù)和方法對(duì)納稅人的納稅義務(wù)履行情況進(jìn)行審查。無(wú)論是政府審計(jì)中的稅務(wù)審計(jì)，還是企業(yè)內(nèi)部的稅務(wù)審計(jì)，都屬于稅務(wù)審計(jì)的范疇。狹義來(lái)看，稅務(wù)審計(jì)主要指稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)稅法對(duì)納稅人相關(guān)的納稅義務(wù)履行情況進(jìn)行審計(jì)，從而達(dá)到稅收征管質(zhì)量提升的目的。

（二）稅務(wù)審計(jì)的特征

稅務(wù)審計(jì)屬于稅務(wù)管理手段的一種，具有3方面的主要特征（見(jiàn)表1[3]）。

（三）稅務(wù)審計(jì)的重要意義

新企業(yè)所得稅法下，稅務(wù)審計(jì)具有重要意義。第一，稅務(wù)審計(jì)是國(guó)家權(quán)益保護(hù)的重要手段。一方面，國(guó)家財(cái)政收入的主要來(lái)源是稅收，開(kāi)展稅務(wù)審計(jì)能夠?yàn)槠髽I(yè)創(chuàng)造良好的發(fā)展環(huán)境，這樣企業(yè)才能獲得更多的利潤(rùn)，從而按照相關(guān)規(guī)定繳納稅款。另一方面，稅務(wù)審計(jì)工作的重點(diǎn)在于發(fā)現(xiàn)企業(yè)在納稅過(guò)程中的問(wèn)題，如偷稅、漏稅等行為，并幫助企業(yè)進(jìn)行糾正，從而形成良好的納稅行為。這樣，國(guó)家的權(quán)益也得到了很好的保證。第二，稅務(wù)審計(jì)是提高國(guó)家稅收征管質(zhì)量的重要途徑。稅務(wù)審計(jì)過(guò)程中，不僅能夠發(fā)現(xiàn)納稅人存在的問(wèn)題，而且稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以根據(jù)相關(guān)問(wèn)題對(duì)自身工作進(jìn)行審視，對(duì)稅務(wù)工作中的問(wèn)題進(jìn)行分析，從而不斷完善稅務(wù)制度和流程，這樣有利于我國(guó)稅收征管質(zhì)量的提升。第三，對(duì)規(guī)范納稅人的納稅義務(wù)履行具有重要意義。從我國(guó)來(lái)看，審計(jì)的一項(xiàng)重要職能就是監(jiān)督職能，通過(guò)審計(jì)可以規(guī)范相關(guān)主體的行為和義務(wù)履行，稅務(wù)審計(jì)同樣具有此項(xiàng)職能。稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)展的稅務(wù)審計(jì)工作是一項(xiàng)日常例行審計(jì)，對(duì)及時(shí)發(fā)現(xiàn)納稅人在履行納稅義務(wù)中的違法違規(guī)行為具有積極影響。通過(guò)，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)有問(wèn)題的納稅人進(jìn)行處罰，這樣對(duì)納稅人正確地履行納稅義務(wù)也具有重要意義。

三、新企業(yè)所得稅法下稅務(wù)審計(jì)中存在的問(wèn)題

新企業(yè)所得稅法下，稅務(wù)審計(jì)應(yīng)當(dāng)根據(jù)稅法的變化，對(duì)相關(guān)工作進(jìn)行及時(shí)調(diào)整。但是，稅務(wù)審計(jì)工作中依然存在著一些問(wèn)題，包括稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、稅務(wù)審計(jì)職責(zé)劃分不清、配套技術(shù)缺陷和審計(jì)重點(diǎn)未及時(shí)調(diào)整。

（一）稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)普遍存在

首先，稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別機(jī)制不健全。總體上來(lái)看，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)貫穿于稅務(wù)征收的整個(gè)過(guò)程，具有一定的復(fù)雜性，因此稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也比較復(fù)雜。而我國(guó)稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別機(jī)制并不健全，導(dǎo)致相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別工作偶有遺漏。其次，未按照稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別原則進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別。從實(shí)踐來(lái)看，稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別需要遵循全面性原則和科學(xué)計(jì)算原則，在此基礎(chǔ)上才能保證對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效識(shí)別。但是在實(shí)際稅務(wù)審計(jì)工作中，并未完全按照相關(guān)原則進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別。最后，稅務(wù)審計(jì)人員風(fēng)險(xiǎn)普遍存在。部分稅務(wù)審計(jì)人員的工作態(tài)度不夠端正，對(duì)稅務(wù)審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確性帶來(lái)不利影響。同時(shí)，稅務(wù)審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)水平不足也會(huì)帶來(lái)稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）稅務(wù)審計(jì)職責(zé)劃分不夠明確

從實(shí)際稅務(wù)審計(jì)工作來(lái)看，對(duì)稅務(wù)審計(jì)與稅務(wù)稽查職責(zé)的劃分不夠明確。稅務(wù)審計(jì)是一種日常審計(jì)，在未知納稅人違法線(xiàn)索的情況下進(jìn)行例行審查，一般由審計(jì)小組通過(guò)設(shè)立審計(jì)目標(biāo)、制定審計(jì)計(jì)劃、按照審計(jì)程序完成審計(jì)工作，并最終出具稅務(wù)審計(jì)報(bào)告。而稅務(wù)稽查則是對(duì)納稅人已知的稅收違法行為進(jìn)行查處，應(yīng)當(dāng)在一定范圍內(nèi)實(shí)施稅務(wù)稽查工作。從我國(guó)目前的稅務(wù)審計(jì)和稅務(wù)稽查現(xiàn)狀來(lái)看，二者在實(shí)施過(guò)程中存在職責(zé)交叉的情況，這樣不僅造成了資源浪費(fèi)，而且不利于二者各自職能的發(fā)揮。因此，確定稅務(wù)審計(jì)的相關(guān)職責(zé)是今后工作的重要內(nèi)容。

（三）稅務(wù)審計(jì)配套技術(shù)存在不足

一方面，稅務(wù)審計(jì)工作底稿的完整性有待提升。從實(shí)踐來(lái)看，稅務(wù)審計(jì)底稿的設(shè)計(jì)缺乏實(shí)用性，未根據(jù)稅務(wù)審計(jì)工作的實(shí)際情況進(jìn)行調(diào)整。同時(shí)，在實(shí)際稅務(wù)審計(jì)工作中，工作底稿未能全面體現(xiàn)審計(jì)工作的各個(gè)方面，缺乏全面性和完整性。另一方面，稅務(wù)審計(jì)信息系統(tǒng)有待完善。審計(jì)信息化是未來(lái)審計(jì)工作的發(fā)展趨勢(shì)，隨著政策的支持和審計(jì)工作的需求，我國(guó)審計(jì)信息化程度不斷提升。但是，稅務(wù)審計(jì)信息系統(tǒng)仍然存在需要優(yōu)化的方面。例如，信息系統(tǒng)的一些漏洞會(huì)影響稅務(wù)審計(jì)結(jié)果的準(zhǔn)確度和審計(jì)質(zhì)量的提高。

（四）稅務(wù)審計(jì)重點(diǎn)未及時(shí)調(diào)整

新企業(yè)所得稅法下，稅率、稅收優(yōu)惠政策等方面都進(jìn)行了調(diào)整，所以稅務(wù)審計(jì)的重點(diǎn)也有所變化。從稅率來(lái)看，新企業(yè)所得稅法規(guī)定實(shí)行統(tǒng)一的法定稅率，而舊企業(yè)所得稅法下內(nèi)外資企業(yè)則實(shí)行不同的稅率，這樣部分企業(yè)就會(huì)通過(guò)虛假外資進(jìn)行偷逃稅款。舊稅法下稅務(wù)審計(jì)的重點(diǎn)應(yīng)在于審查企業(yè)是否通過(guò)虛假外資進(jìn)行偷稅、漏稅，新稅法下則應(yīng)當(dāng)對(duì)審計(jì)重點(diǎn)進(jìn)行調(diào)整，但實(shí)際稅務(wù)審計(jì)工作中重點(diǎn)內(nèi)容調(diào)整得并不及時(shí)。從稅收優(yōu)惠來(lái)看，對(duì)于國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，舊企業(yè)所得稅法則規(guī)定此類(lèi)企業(yè)在剛成立的前兩年是免征企業(yè)所得稅，而新企業(yè)所得稅法規(guī)定按照15%的優(yōu)惠稅率進(jìn)行征收，這樣稅務(wù)審計(jì)的重點(diǎn)也需要進(jìn)行調(diào)整。

四、新企業(yè)所得稅法下的稅務(wù)審計(jì)要點(diǎn)

在綜合分析了新企業(yè)所得稅法下的稅務(wù)審計(jì)問(wèn)題后，本文得出了稅務(wù)審計(jì)的要點(diǎn)。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在降低審計(jì)稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、明確稅務(wù)審計(jì)職責(zé)、完善配套技術(shù)和調(diào)整審計(jì)重點(diǎn)方面完善稅務(wù)審計(jì)工作。

（一）制定稅務(wù)審計(jì)目標(biāo)，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

要降低稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，首先應(yīng)當(dāng)制定科學(xué)的稅務(wù)審計(jì)目標(biāo)。稅務(wù)審計(jì)目標(biāo)包括確保納稅人真實(shí)、準(zhǔn)確地繳納了企業(yè)所得稅，也包括納稅依據(jù)和稅率的明確，還包括納稅時(shí)效的提升[4]。在制定稅務(wù)審計(jì)目標(biāo)后，應(yīng)當(dāng)不斷優(yōu)化稅務(wù)審計(jì)程序，保證審計(jì)程序與審計(jì)目標(biāo)保持高度一致。這樣才能最大程度地降低稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。此外，還應(yīng)當(dāng)建立健全稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別機(jī)制，按照風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別原則對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面、及時(shí)識(shí)別，從而達(dá)到防范和化解稅務(wù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的目的。

（二）進(jìn)一步明確稅務(wù)審計(jì)職責(zé)

一方面，正確區(qū)分稅務(wù)審計(jì)與稅務(wù)稽查的差別。二者在職責(zé)、分工、程序、管轄范圍和選案方面均存在不同。例如，選案方面，稅務(wù)審計(jì)主要對(duì)大企業(yè)和重點(diǎn)稅源進(jìn)行輪查，對(duì)中小企業(yè)進(jìn)行抽查;而稅務(wù)稽查則是通過(guò)多種渠道獲取信息，準(zhǔn)確地選擇稽查對(duì)象。因此，在實(shí)際工作中，稅務(wù)審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)充分了解稅務(wù)審計(jì)與稅務(wù)稽查之間的區(qū)別。另一方面，明確稅務(wù)審計(jì)自身職責(zé)，避免出現(xiàn)職責(zé)交叉的情況。稅務(wù)審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)按照審計(jì)制度的相關(guān)要求，明確稅務(wù)審計(jì)職責(zé)，避免因職責(zé)交叉而造成審計(jì)效率下降和人力資源浪費(fèi)。

（三）完善配套技術(shù)，提高稅務(wù)審計(jì)質(zhì)量

一方面，不斷提高稅務(wù)審計(jì)工作底稿的完整性。根據(jù)稅務(wù)審計(jì)工作的實(shí)際需求完善工作底稿，注重工作底稿的實(shí)用性，從而更好地配合稅務(wù)審計(jì)工作。同時(shí)，還應(yīng)當(dāng)提升工作底稿的全面性和完整性，保證稅務(wù)審計(jì)工作的各個(gè)方面都可以通過(guò)底稿反映出來(lái)，從而為出具審計(jì)報(bào)告提供依據(jù)。另一方面，不斷完善稅務(wù)審計(jì)信息系統(tǒng)。通過(guò)引進(jìn)大數(shù)據(jù)和云計(jì)算等先進(jìn)技術(shù)，不斷提高審計(jì)信息系統(tǒng)的可操作性和效率。同時(shí)，對(duì)現(xiàn)有信息系統(tǒng)漏洞進(jìn)行及時(shí)修補(bǔ)，充分發(fā)揮信息系統(tǒng)對(duì)稅務(wù)審計(jì)工作的輔助作用。

（四）把握審計(jì)方向，調(diào)整稅務(wù)審計(jì)重點(diǎn)

新企業(yè)所得稅法下，稅務(wù)審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容需要不斷調(diào)整和優(yōu)化，從而不斷提高稅收征管質(zhì)量。舉例來(lái)說(shuō)，稅率方面，由于新企業(yè)所得稅法下內(nèi)外資企業(yè)適用統(tǒng)一的稅率，因此審計(jì)重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)由國(guó)內(nèi)企業(yè)是否利用虛假外資進(jìn)行偷逃稅款，向內(nèi)外資企業(yè)是否及時(shí)、足額繳納稅款轉(zhuǎn)變。稅收優(yōu)惠方面，稅務(wù)審計(jì)重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)是之前享受免征稅優(yōu)惠的企業(yè)是否按照新稅法的要求及時(shí)、足額繳納相應(yīng)稅款。隨著我國(guó)稅制改革的推進(jìn)和稅收制度的現(xiàn)代化建設(shè)，企業(yè)所得稅法還會(huì)不斷修正，因此稅務(wù)審計(jì)需要根據(jù)稅法修正的內(nèi)容及時(shí)調(diào)整審計(jì)重點(diǎn)。

結(jié)論

新企業(yè)所得稅法的實(shí)施是新形勢(shì)下稅收征管工作的重要依據(jù)，也是提高稅收征管工作質(zhì)量的重要途徑。根據(jù)新企業(yè)所得稅法的變化，稅務(wù)審計(jì)工作應(yīng)當(dāng)進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，從而進(jìn)一步提高稅務(wù)審計(jì)工作質(zhì)量和精確度。本文在探討了稅務(wù)審計(jì)工作中存在的問(wèn)題后，指出了今后稅務(wù)審計(jì)工作的要點(diǎn)：第一，制定稅務(wù)審計(jì)目標(biāo)，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);第二，進(jìn)一步明確稅務(wù)審計(jì)職責(zé);第三，完善配套技術(shù)，提高稅務(wù)審計(jì)質(zhì)量;第四，把握審計(jì)方向，調(diào)整稅務(wù)審計(jì)重點(diǎn)。

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