增值稅稅率下調(diào)對建筑企業(yè)稅負(fù)影響分析

金慧娟

摘 要：“營改增”從2014年開始分步實(shí)施到2016年全部行業(yè)征收增值稅至今已有5年時(shí)間，其間稅率三次下調(diào)。最近一次稅率下調(diào)是2019年3月李克強(qiáng)總理在政府工作報(bào)告中提出制造業(yè)、建筑業(yè)、運(yùn)輸業(yè)的稅率分別從16%、10%下調(diào)至13%和9%。作為國民經(jīng)濟(jì)重要組成部分以及上下游涉及行業(yè)最多的建筑業(yè)，其稅負(fù)經(jīng)過經(jīng)過測算發(fā)現(xiàn)，抵扣率越高稅率下降的福利越少，實(shí)際稅負(fù)有可能不僅不會下降反而會上升。

關(guān)鍵詞：增值稅;建筑業(yè);稅負(fù)率

中圖分類號：F812.42? ? ? ? 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A? ? ? 文章編號：1673-291X（2020）08-0161-02

2019年3月，李克強(qiáng)總理在2018年政府工作報(bào)告中提出，自2019年4月1日起增值稅稅率全面下調(diào)，原來執(zhí)行16%稅率的制造業(yè)、加工修理修配和有形動產(chǎn)租賃業(yè)降為13%，原來執(zhí)行10%稅率的不動產(chǎn)租賃、銷售不動產(chǎn)、建筑業(yè)、運(yùn)輸服務(wù)等行業(yè)降為9%，6%稅率的交通運(yùn)輸與現(xiàn)代服務(wù)業(yè)保持稅率不變。此項(xiàng)降稅措施是2014年實(shí)施“營改增”以來稅率的第三次調(diào)整，所釋放的信號是降稅減費(fèi)促進(jìn)制造業(yè)和建筑業(yè)進(jìn)一步發(fā)展。建筑業(yè)是我國國民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，建筑企業(yè)的上游和下游涉及到的行業(yè)比較多，既有制造業(yè)，又有服務(wù)行業(yè)和動產(chǎn)租賃行業(yè)。建筑業(yè)自身的稅率從10%降為9%，但是上游可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅稅率有16%、10%，也有6%和3%，此次調(diào)整不僅影響到建筑業(yè)的銷項(xiàng)稅更會影響到可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。有人認(rèn)為，由于進(jìn)項(xiàng)稅稅率下調(diào)幅度大于銷項(xiàng)稅下調(diào)幅度，所以此次稅率下調(diào)對建筑業(yè)來說不一定是好事。對于稅率下調(diào)究竟對建筑業(yè)有什么影響，我們來分析一下。

一、稅率下調(diào)對建筑業(yè)應(yīng)交增值稅的影響（不完全抵扣）

假設(shè)工程項(xiàng)目合同造價(jià)1 000萬元，工程成本900萬元，利潤率為工程造價(jià)的7%，成本項(xiàng)目中包括材料費(fèi)、人工費(fèi)、施工器具租賃費(fèi)、管理費(fèi)和規(guī)費(fèi)。假設(shè)材料成本占總成本的50%，人工費(fèi)占28%，管理費(fèi)占7%，規(guī)費(fèi)占5%，施工器具租賃費(fèi)占3%，假設(shè)材料費(fèi)中能取得一般納稅人專票的占60%，小規(guī)模代開專票的占40%。按照此次增值稅稅率調(diào)整的政策，建筑業(yè)的稅率從10%降為9%，下降了一個(gè)百分點(diǎn)，可抵扣進(jìn)項(xiàng)的稅率從16%降為13%，下降了3個(gè)百分點(diǎn)，這樣的變化對建筑行業(yè)來說稅負(fù)到底是上升還是下降了呢？下面我們來對比一下。

基于上表1我們假設(shè)，材料費(fèi)中60%取得16%的專票，40%取得小規(guī)模納稅人代開的3%專票;人工費(fèi)中50%取得服務(wù)行業(yè)6%稅率專票，50%取得勞務(wù)公司代開的3%專票;管理費(fèi)沒有進(jìn)項(xiàng)稅票抵扣;施工器具租賃費(fèi)中20%取得有形動產(chǎn)租賃業(yè)一般納稅人10%的專票，剩余80%取得3%專票。根據(jù)增值稅一般納稅人應(yīng)交稅費(fèi)的計(jì)算，我們可以算出該企業(yè)在稅率調(diào)整前應(yīng)繳納的增值稅：

應(yīng)交增值稅=銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=100-67.92=32.08（萬元）

增值稅稅負(fù)率=32.08/1000=3.2%

當(dāng)稅率分別從16%降為13%、10%降為9%時(shí)，該企業(yè)的增值稅情況如表2所示。

應(yīng)交增值稅=銷項(xiàng)稅-可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅=90-58.92=31.08（萬元）

增值稅稅負(fù)率=31.08/1000=3.11%

從以上計(jì)算結(jié)果可以發(fā)現(xiàn)，增值稅稅率下降后建筑企業(yè)的銷項(xiàng)稅額從100萬元降為90萬元，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅從67.92萬元降為58.92萬元，應(yīng)交增值稅比下降后減少了1萬元（32.08-31.08），稅負(fù)率降為3.11%。銷項(xiàng)稅額下降是由于建筑行業(yè)一般納稅人適用的10%稅率降為9%，雖然下降了1個(gè)百分點(diǎn)，但是比原稅率下降了10%;進(jìn)項(xiàng)稅額下降主要是建筑成本中材料的稅率從16%降為13%，下降了3個(gè)百分點(diǎn)，比原稅率下降了18.75%，其他行業(yè)的稅率無變化所以沒影響。

二、稅率下調(diào)對建筑業(yè)應(yīng)交增值稅的影響（完全抵扣）

筆者在對建筑企業(yè)調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，有一些建筑企業(yè)測算后認(rèn)為增值稅稅率下調(diào)后稅負(fù)會上升。從理論上來說這是有可能的，因?yàn)閷ㄖI(yè)來說銷項(xiàng)稅率只下調(diào)了1個(gè)百分點(diǎn)，而進(jìn)項(xiàng)稅率則下降了3個(gè)百分點(diǎn)，意味著銷項(xiàng)稅額的減少幅度小于進(jìn)項(xiàng)稅額減小幅度，而抵扣項(xiàng)目越多的企業(yè)受到的影響越大，進(jìn)而有可能增加最終稅負(fù)。我們舉例分析，假設(shè)某建筑項(xiàng)目合同造價(jià)還是1 000萬元，利潤率10%，成本900萬元，成本項(xiàng)目都可以有專票抵扣，其中60%可以取得一般納稅人16%的專票，剩余40%取得3%專票抵扣。

稅率調(diào)整前：

可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=900×60%×16%+900×40%×3%=97.2（萬元）

銷項(xiàng)稅額=1 000×10%=100（萬元）

應(yīng)交增值稅=100-97.2=2.8（萬元）

增值稅稅負(fù)率=2.8/1000=0.28%

稅率調(diào)整后：

可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=900×60%×13%+900×40%×3%=81（萬元）

銷項(xiàng)稅額=1000×9%=90（萬元）

應(yīng)交增值稅=90-81=9（萬元）

增值稅稅負(fù)率=9/1000=0.9%

從以上計(jì)算結(jié)果我們不難發(fā)現(xiàn)，抵扣項(xiàng)目越多，稅率調(diào)整后進(jìn)項(xiàng)稅額下降幅度對稅負(fù)率的影響就越大。上例進(jìn)項(xiàng)稅從97.2萬元下降為81萬元，銷項(xiàng)稅從100萬元下降為90萬元，最終導(dǎo)致應(yīng)交增值稅從2.8萬元上升為9萬元，稅負(fù)率有所上升。從增值稅的抵扣鏈條來分析我們都知道，無論企業(yè)上繳多少增值稅都是從客戶收取的，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅和應(yīng)交增值稅組成了銷項(xiàng)稅，因此，稅率調(diào)整帶來的影響實(shí)質(zhì)上是上交給稅務(wù)機(jī)關(guān)和支付給供應(yīng)商進(jìn)項(xiàng)稅之間的比例發(fā)生改變。

三、現(xiàn)金流分析

下面我們從現(xiàn)金流來分析稅率下調(diào)對建筑企業(yè)的影響。稅率調(diào)整前向客戶收取銷項(xiàng)稅100萬元，其中97.2萬元支付給供應(yīng)商，2.8萬元上繳給稅務(wù)機(jī)關(guān);稅率調(diào)整后向客戶收取銷項(xiàng)稅90萬元，其中81萬元支付給供應(yīng)商，9萬元上繳給稅務(wù)機(jī)關(guān)。從這個(gè)角度分析，稅率下調(diào)后建筑企業(yè)上繳給稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅款增加了，支付的進(jìn)項(xiàng)稅減少了。而無論是進(jìn)項(xiàng)稅還是銷項(xiàng)稅實(shí)質(zhì)上和企業(yè)的現(xiàn)金關(guān)系不大，只要開出或收到增值稅發(fā)票納稅義務(wù)就已經(jīng)產(chǎn)生，到期末繳稅時(shí)稅款是一定要支付現(xiàn)金的，這樣一來建筑企業(yè)的現(xiàn)金支付壓力就加大了。伴隨著增值稅納稅義務(wù)的還有城建稅和教育費(fèi)附加，我們按照12%的稅率來測算，稅率調(diào)整前城建稅教育費(fèi)附加為0.336萬元（2.8萬元×12%），稅率調(diào)整后城建稅教育費(fèi)附加為1.08萬元（9萬元×12%），增加了0.744萬元，稅款支付上升了221.43%，這對建筑企業(yè)的現(xiàn)金流也是一個(gè)不容忽視的影響。

四、應(yīng)對措施

（一）合理稅務(wù)籌劃，降低企業(yè)稅負(fù)

稅務(wù)籌劃是企業(yè)運(yùn)用合法手段調(diào)整稅費(fèi)結(jié)構(gòu)，在稅法允許的范圍內(nèi)利用稅收優(yōu)惠政策或是按照企業(yè)自身?xiàng)l件和發(fā)展需要合理規(guī)劃納稅人身份以此達(dá)到少繳稅的目的，這是國家鼓勵(lì)和允許的。企業(yè)進(jìn)行合理的稅務(wù)籌劃說明企業(yè)不僅對自身的現(xiàn)狀和財(cái)務(wù)情況比較了解，同時(shí)也關(guān)注和研究國家的各項(xiàng)法規(guī)政策，并且愿意在法律允許的范圍內(nèi)降低企業(yè)成本促進(jìn)企業(yè)發(fā)展。建筑業(yè)不同于制造業(yè)的一個(gè)特點(diǎn)是工程項(xiàng)目周期長，一個(gè)項(xiàng)目的周期至少在一年以上。在建筑施工過程中隨著成本的發(fā)生可以拿到各種增值稅進(jìn)項(xiàng)稅票，例如，購入施工材料有13%的進(jìn)項(xiàng)稅票，租入吊車等動產(chǎn)有9%增值稅進(jìn)項(xiàng)稅票，勞務(wù)公司的人工費(fèi)可以開6%的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票。如果不是一般納稅人的話以上項(xiàng)目都可以開小規(guī)模納稅人票。在施工過程中只要能取得進(jìn)項(xiàng)稅票都可以在繳納增值稅時(shí)進(jìn)行抵扣，而銷項(xiàng)稅票一般在工程完工才會開給甲方。盡管產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額較大，但是又有其他項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅票可以抵扣，所以，只要企業(yè)合理規(guī)劃，總體來說稅負(fù)率不會超過3%，但是對發(fā)票的管理很重要。

（二）規(guī)范發(fā)票管理，完善抵扣鏈條

增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票對建筑企業(yè)來說至關(guān)重要，因?yàn)橐粋€(gè)建筑項(xiàng)目涉及的費(fèi)用比較多、發(fā)票和客戶種類復(fù)雜，派專人進(jìn)行發(fā)票的保存、認(rèn)證是必不可少的。由于增值稅專用發(fā)票的認(rèn)證期已由180天改為360天，這給了企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃的空間。發(fā)票管理要和會計(jì)核算中當(dāng)期的稅負(fù)率相結(jié)合，合理安排進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票的認(rèn)證，在有銷項(xiàng)稅發(fā)票開出的當(dāng)月要安排好一般納稅人進(jìn)項(xiàng)稅專用發(fā)票的認(rèn)證和抵扣，以降低企業(yè)的稅負(fù)率，保證企業(yè)的現(xiàn)金流通暢;暫時(shí)不要認(rèn)證的發(fā)票要專項(xiàng)保管，防止遺失和過期未抵扣。同時(shí)，發(fā)票管理人員對開票單位、開票項(xiàng)目、開票時(shí)間、稅率等發(fā)票的內(nèi)容也要進(jìn)行嚴(yán)格審核，以防出現(xiàn)無效票、虛開發(fā)票等現(xiàn)象給企業(yè)造成不必要的損失，增加稅務(wù)成本。

參考文獻(xiàn)：

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[2]? 楊勇.“營改增”對建筑行業(yè)的影響及措施研究[J].財(cái)經(jīng)界，2019，（7）.