黃穎東

生態(tài)文明建設是新時代黨中央對國家治理提出的重要要求，審計應當對此迅速反應，進行生態(tài)文明審計以從審計方式推進生態(tài)文明建設是必然選擇。本文在概述生態(tài)文明審計已有研究的基礎上從現(xiàn)有環(huán)境審計工作出發(fā)提出生態(tài)文明審計與生態(tài)文明提出生態(tài)文明審計中的關注點，為生態(tài)文明審計及生態(tài)文明建設后續(xù)發(fā)展提供對策。

一、引言

20世紀以來隨著全球生態(tài)環(huán)境問題突顯，世界各國均在探索積極的可持續(xù)發(fā)展之路。改革開放四十年以來，隨著社會發(fā)展與生態(tài)環(huán)境矛盾加劇，黨和政府對生態(tài)文明的重視程度不斷提升。我國的生態(tài)環(huán)境觀念由粗放的資本資源逐利主義向可持續(xù)的生態(tài)文明主義進發(fā)。黨的十七大報告首次指出，“建設生態(tài)文明，基本形成節(jié)約能源資源和保護生態(tài)環(huán)境的產(chǎn)業(yè)結構、增長方式、消費模式。”黨的十八大報告提出“五位一體”布局，作出了“大力推進生態(tài)文明建設”戰(zhàn)略決策，提出“建設生態(tài)文明，是關系人民福祉、關乎民族未來的長遠大計”。

審計作為國家治理的“免疫系統(tǒng)”，黨的十八屆三中全會《關于全面深化改革若干重大問題的決定》作出了“領導干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計”重大部署，2014年起各省開始開展領導干部自然資源資產(chǎn)離任審計試點工作，2015年開始，國務院相繼印發(fā)《關于開展領導干部自然資源資產(chǎn)離任審計的試點方案》等文件，2017年審計署制定《領導干部自然資源資產(chǎn)離任審計暫行規(guī)定》，并于2018年起在全國全面推開。隨著國家治理現(xiàn)代化水平的提高，生態(tài)文明審計呼之欲出。本文在概述生態(tài)文明審計已有研究的基礎上從現(xiàn)有環(huán)境審計工作出發(fā)提出生態(tài)文明審計與生態(tài)文明提出生態(tài)文明審計中的關注點，為生態(tài)文明審計及生態(tài)文明建設后續(xù)發(fā)展提供對策。

二、生態(tài)文明審計文獻回顧

對于生態(tài)文明審計的研究成果側重于理論研究。生態(tài)文明審計的理論問題主要圍繞生態(tài)文明辨析、審計主題、發(fā)展、作用機理等方面問題。對于生態(tài)文明建設中審計實施研究為生態(tài)文明審計的開展提供基礎，鄭俊敏（2006）提出將生態(tài)文明納入審計客體;張薇等（2013）從合規(guī)性、績效性和資金審計三種類型和戰(zhàn)略實施主體、審計主體和審計內(nèi)容三個層面形成生態(tài)文明戰(zhàn)略的實踐途徑;張沁琳（2015）詳細描述從環(huán)境審計到生態(tài)審計的發(fā)展歷程及發(fā)展動因，主要觀點是審計根據(jù)不同時代需求和國際審計發(fā)展進行演變和發(fā)展。王愛國（2017、2019）多方面闡述生態(tài)文明審計理論，提出需要厘清與生態(tài)文明審計密切相關的幾個基本理論問題，并對此進行深入分析，他認為正確處理人與自然、人與人、人與社會之間的關系是生態(tài)文明建設的題中之意，同時強調生態(tài)文明審計是生態(tài)文明建設過程中不可或缺的獨立經(jīng)濟監(jiān)督工具，凡是存在資金委托代理關系的生態(tài)文明建設領域或活動，都需要獨立的審計核查、鑒證、認證和評價。韓金紅等（2014）進一步提出審計機關應以國土空間開發(fā)、節(jié)能資源利用、環(huán)境保護和生態(tài)文明制度建設為依托，深化對生態(tài)文明內(nèi)涵和外延的認識，努力探索、形成生態(tài)文明審計體系的整體范疇。

關于生態(tài)文明審計實踐問題的研究由于理論研究尚處起步期，因此實踐研究主要借鑒環(huán)境審計指標體系中對于指標層次的分類方法和數(shù)據(jù)處理方法進行研究嘗試。孫亞寧（2016）介紹了PSR 模型在環(huán)境審計中運用的理論依據(jù)和具體程序。目前PSR模型已經(jīng)用于大氣、森林資源等資源環(huán)境審計中，可能成為生態(tài)文明審計后續(xù)研究運用方向。王愛國等（2017）確定生態(tài)文明建設績效審計基本內(nèi)容后利用層次分析法為指標確定權重并進行案例分析以期應用。

根據(jù)已有成果，可以看出生態(tài)文明審計是一種綜合型較強，對生態(tài)文明建設中資金使用合規(guī)性、績效性及存在風險，利用審計專業(yè)方法，對生態(tài)文明建設過程進行核查、評價、鑒證、監(jiān)督等工作的獨立經(jīng)濟監(jiān)督工具。雖然目前對于生態(tài)文明審計研究少，甚至體系不明顯，但已可遵循研審共進的思路進行探索。

三、生態(tài)文明審計內(nèi)容關注點

厘清生態(tài)文明審計內(nèi)容關注點是充實“審什么”這個關鍵問題的重要內(nèi)容，生態(tài)文明內(nèi)涵深遠，目前審計機關披露的審計工作類型眾多，因此為提高工作效率生態(tài)文明審計內(nèi)容的關注點應先從審計機關已經(jīng)開展工作中試點再謹慎擴展。

第一，關注生態(tài)文明建設資金審計，公共資金使用永遠是國家審計、社會公眾所關注的重點，也是國家治理公權力運行的貨幣表現(xiàn)，審計過程中關注生態(tài)文明建設資金使用的合規(guī)性、績效性是生態(tài)文明審計的首要關注點。第二，關注生態(tài)文明建設目標完成情況，對應政策跟蹤審計，生態(tài)文明建設項目面廣，可在每年政策跟蹤審計中選取生態(tài)文明相關項目對其生態(tài)文明目標完成情況進行評價、重點審計經(jīng)濟活動的生態(tài)消耗、環(huán)境污染、生態(tài)風險、環(huán)境保護和生態(tài)修復等問題，并監(jiān)督審計整改。第三，應關注生態(tài)環(huán)境中相關要素，已有審計工作中已經(jīng)對國土資源、水資源、森林資源等自然資源要素進行審計，其覆蓋面雖不能完全覆蓋生態(tài)文明要素，但可以由這些要素涉及生態(tài)文明層次展開，逐步擴展以期覆蓋生態(tài)文明所有要素，并落實到審計工作各個階段，確保審計工作有序、有效完成。第四，應關注生態(tài)文明政策法規(guī)制定完善情況，生態(tài)文明政策法規(guī)是形成生態(tài)、生態(tài)文明意識的重要推手，同時對生態(tài)保護紅線、環(huán)境質量底線、資源利用上線等重要指標做出規(guī)制，檢查生態(tài)文明政策法規(guī)制定完善情況為長期生態(tài)文明審計的開展提供制度保障。

四、對策建議

（一）完善生態(tài)文明制度

生態(tài)文明建設涉及多單位、多區(qū)域，目前我國生態(tài)文明制度分層次進行規(guī)制。一是國家建設目標層面，黨的十七大報告指出，“建設生態(tài)文明”，到十八大將其寫入黨章，宏觀層面目標已經(jīng)形成指導。第二層是法律層面，現(xiàn)行《審計法》及實施條例未設置生態(tài)文明相關條款，缺乏法律依據(jù)，生態(tài)文明審計項目難以開展。第三層次是各類區(qū)域、組織制定的執(zhí)行制度。由制度開始進行完善，降低管理成本的同時對生態(tài)文明建設推進起到重大意義。

（二）促進審計主體間協(xié)同

在審計信息公開壓力、龐大工作量于有限時間等多重壓力的驅動下，以及生態(tài)文明審計的內(nèi)容廣泛，涉及的學科門類較多，專業(yè)性強，對審計人員專業(yè)勝任能力要求較高，生態(tài)文明審計可以利用三大審計主體進行工作，總利用各主體優(yōu)勢及職能在生態(tài)文明審計工作中進行協(xié)同配合提高生態(tài)文明審計工作效率與質量。

（三）優(yōu)化審計人員技能

人是重要的決定因素。面對生態(tài)文明文明審計這一審計新問題可從多方面入手提高審計人員勝任能力。具體有，對外交流培訓、專家指導、基層鍛煉等措施，盡快完成審計人員知識和能力的提升推進生態(tài)文明建設工作的展開。（作者單位：廣西財經(jīng)學院）