卿文潔 湯 奕

（1.湖南財(cái)政經(jīng)濟(jì)學(xué)院，湖南 長(zhǎng)沙 410205；2.中國(guó)銀行 湖南省分行，湖南 長(zhǎng)沙 410000）

隨著科教興國(guó)戰(zhàn)略在我國(guó)的地毯式推進(jìn)，我國(guó)高等教育發(fā)展日新月異。截至2016年，我國(guó)高等教育的毛入學(xué)率已經(jīng)達(dá)到42.7%，且根據(jù)《國(guó)家中長(zhǎng)期教育改革規(guī)劃綱要》顯示，高等教育將在2020年實(shí)現(xiàn)真正意義上的普及化，毛入學(xué)率有望超過(guò)50%［1］。國(guó)務(wù)院辦公廳2018年發(fā)布數(shù)據(jù)，今年來(lái)我國(guó)財(cái)政性教育經(jīng)費(fèi)支出占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值比例達(dá)到并持續(xù)保持4%以上。高校的快速發(fā)展使得大量經(jīng)費(fèi)投入到高?；A(chǔ)建設(shè)工程中，各地高校土木工程興建項(xiàng)目正如火如荼的開展，巨額的資金投入一方面保障了項(xiàng)目的順利進(jìn)行，但稍不小心就會(huì)成為舞弊和貪污的“溫床”，高?；▽徲?jì)的難度和風(fēng)險(xiǎn)正不斷增加［2］。在國(guó)家反腐倡廉的大環(huán)境下，這個(gè)問(wèn)題也引起了管理當(dāng)局的高度重視。對(duì)此，國(guó)務(wù)院辦公廳于2018年8月27號(hào)發(fā)布第82號(hào)文件《國(guó)務(wù)院辦公廳關(guān)于進(jìn)一步調(diào)整優(yōu)化結(jié)構(gòu)提高教育經(jīng)費(fèi)使用效益的意見》 （下文簡(jiǎn)稱《意見》），要求各單位改革完善教育經(jīng)費(fèi)投入使用管理體制機(jī)制，提高教育經(jīng)費(fèi)使用效率［3］。

多年實(shí)踐證明，隨著高校建設(shè)工程項(xiàng)目與日俱增，在高校工程建設(shè)過(guò)程中引入審計(jì)工作的必要性和重要性也逐步被人們所認(rèn)知，建設(shè)項(xiàng)目的工程審計(jì)在貫徹落實(shí)資金運(yùn)用取向、合理控制建設(shè)投資、完善建設(shè)工程管理、促進(jìn)廉政建設(shè)及提高工程效率等方面發(fā)揮著不可替代的監(jiān)督作用，也是《意見》中強(qiáng)調(diào)加強(qiáng)經(jīng)費(fèi)監(jiān)管的重要途徑。高校工程審計(jì)是指審計(jì)人員根據(jù)《審計(jì)法》等國(guó)家法令和財(cái)經(jīng)制度、高校的規(guī)章制度及管理方法，對(duì)高校內(nèi)部的建設(shè)工程進(jìn)行審核檢查，從而達(dá)到保證工程項(xiàng)目目標(biāo)有效實(shí)施的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)［4］。而全過(guò)程跟蹤審計(jì)作為近年來(lái)快速發(fā)展的一種工程審計(jì)方法，被廣泛應(yīng)用于高?；A(chǔ)建設(shè)的工程項(xiàng)目審計(jì)中，也是《教育部關(guān)于加強(qiáng)直屬高校建設(shè)工程管理審計(jì)的意見》中要求加強(qiáng)運(yùn)用的審計(jì)方法。建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)有很強(qiáng)的專業(yè)性、技術(shù)性，審計(jì)人員更應(yīng)具有多方面的專業(yè)知識(shí)和協(xié)調(diào)能力，統(tǒng)籌使用傳統(tǒng)的和現(xiàn)代的、宏觀的和微觀的審計(jì)方法。當(dāng)前，我國(guó)正處在建設(shè)管理機(jī)制大變革及建造技術(shù)大發(fā)展的新時(shí)期，高?；ü芾硪舱媾R著制度革新、模式創(chuàng)新、思維與理念更新、實(shí)踐與管理跟進(jìn)的新挑戰(zhàn)。新形勢(shì)下，建設(shè)工程審計(jì)工作流程更加復(fù)雜，涉及校內(nèi)校外多個(gè)部門（單位），加強(qiáng)高校建設(shè)工程項(xiàng)目跟蹤審計(jì)工作在控制工程造價(jià)、促進(jìn)工程管理，提高投資效率等方面越來(lái)越重要。本文針對(duì)全過(guò)程跟蹤審計(jì)方法，首先介紹其含義及內(nèi)容，再根據(jù)現(xiàn)有的社會(huì)環(huán)境和已有研究總結(jié)其存在的問(wèn)題，最后基于國(guó)家有關(guān)部門的文件精神提出針對(duì)該種審計(jì)方式的路徑優(yōu)化建議。

一、高校建設(shè)工程全過(guò)程跟蹤審計(jì)的基本內(nèi)容

1.全過(guò)程跟蹤審計(jì)的定義

中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)在《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南第1號(hào)一建設(shè)項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)》中對(duì)建設(shè)項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)提出了明晰的定義—— “建設(shè)項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)是組織內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員對(duì)建設(shè)項(xiàng)目實(shí)施全過(guò)程的真實(shí)、合法、效益性所進(jìn)行的獨(dú)立監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)”［5］。所謂跟蹤審計(jì)，實(shí)質(zhì)上指的是實(shí)時(shí)審計(jì)，也就是隨著建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)程同步推進(jìn)審計(jì)工作，因此也被稱作同步審計(jì)［6］?！逗鲜〗ㄔO(shè)工程造價(jià)咨詢服務(wù)收費(fèi)管理辦法》指出，建設(shè)工程項(xiàng)目全過(guò)程跟蹤審計(jì)是造價(jià)咨詢機(jī)構(gòu)受政府相關(guān)部門或建設(shè)單位的委托，對(duì)大中型建設(shè)工程項(xiàng)目的投資立項(xiàng)、勘查設(shè)計(jì)、招投標(biāo)、合同、施工、項(xiàng)目竣工驗(yàn)收、結(jié)算、決算等全過(guò)程管理和技術(shù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合法性，真實(shí)性，效益性進(jìn)行連續(xù)、全面、系統(tǒng)、事前、事中、事后的簽證審查監(jiān)督和評(píng)價(jià)的活動(dòng)。全過(guò)程跟蹤審計(jì)作為工程審計(jì)的一種方法，與傳統(tǒng)審計(jì)相比特別之處在于傳統(tǒng)審計(jì)一般在項(xiàng)目完成之后介入，對(duì)竣工財(cái)務(wù)決算開展審計(jì)工作，而全過(guò)程跟蹤審計(jì)則是涉及工程建設(shè)的方方面面，在建設(shè)項(xiàng)目實(shí)施前、實(shí)施中、實(shí)施后實(shí)行三階段的效率審計(jì)［7］，將審計(jì)工作貫穿于項(xiàng)目決策、項(xiàng)目設(shè)計(jì)、項(xiàng)目招投標(biāo)、項(xiàng)目施工及項(xiàng)目竣工結(jié)算等工程階段，真正實(shí)現(xiàn)全過(guò)程的監(jiān)督作用［8］。

2.全過(guò)程跟蹤審計(jì)的內(nèi)容

根據(jù)湖南省建設(shè)工程造價(jià)管理協(xié)會(huì)2016年第25號(hào)文件《關(guān)于規(guī)范工程造價(jià)咨詢服務(wù)收費(fèi)的意見》所示，全過(guò)程跟蹤審計(jì)主要包含開工前審計(jì)、施工期審計(jì)及竣工后審計(jì)，開工前審計(jì)具體階段細(xì)分為投資立項(xiàng)階段、勘察設(shè)計(jì)階段、項(xiàng)目招投標(biāo)階段和項(xiàng)目合同簽訂階段，施工期審計(jì)涵蓋整個(gè)項(xiàng)目施工階段，施工后審計(jì)則涵蓋全部的項(xiàng)目竣工交付階段［9］，具體內(nèi)容如圖1所示。

圖1 全過(guò)程跟蹤審計(jì)的內(nèi)容

3.全過(guò)程跟蹤審計(jì)的方式

現(xiàn)有的高校基建項(xiàng)目全過(guò)程跟蹤審計(jì)主要采用三種形式開展工作：一是現(xiàn)有高校多在內(nèi)部設(shè)置審計(jì)處等相關(guān)監(jiān)督機(jī)構(gòu)，在建設(shè)工程開工前設(shè)立建設(shè)工程投資審計(jì)小組，對(duì)相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行監(jiān)督和審計(jì)［10］；二是通過(guò)全權(quán)委托擁有相關(guān)資質(zhì)的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)代為審計(jì)；三是高校內(nèi)部與社會(huì)審計(jì)聯(lián)合組成審計(jì)小組，開展基建項(xiàng)目審計(jì)工作［11］。但由于我國(guó)審計(jì)行業(yè)發(fā)展起步較晚，且事業(yè)單位特別是高校對(duì)審計(jì)重視程度不高，高校內(nèi)部審計(jì)處人員少、專業(yè)程度不高是普遍現(xiàn)象。相較之社會(huì)審計(jì)發(fā)展較早，執(zhí)業(yè)制度更加規(guī)范［12］，所以在現(xiàn)階段我國(guó)高?；?xiàng)目的審計(jì)工作大部分都是全權(quán)委托社會(huì)中介機(jī)構(gòu)開展。

二、高校建設(shè)工程實(shí)施全過(guò)程跟蹤審計(jì)的必要性

1.國(guó)家推進(jìn)反腐倡廉和提高內(nèi)審人員政治站位的需要

2015年教育部部長(zhǎng)袁貴仁在教育系統(tǒng)黨風(fēng)廉政建設(shè)工作會(huì)議上強(qiáng)調(diào)，各高校領(lǐng)導(dǎo)需要適應(yīng)黨風(fēng)廉政建設(shè)新常態(tài)的要求，認(rèn)真思考在黨風(fēng)廉政建設(shè)事業(yè)上存在的問(wèn)題，努力營(yíng)造教育系統(tǒng)良好的政治生態(tài)。2018年發(fā)布的《國(guó)務(wù)院辦公廳關(guān)于進(jìn)一步調(diào)整優(yōu)化結(jié)構(gòu)提高教育經(jīng)費(fèi)使用效益的意見》也明確提出各高校應(yīng)當(dāng)提高下?lián)芙逃?jīng)費(fèi)的使用效益，并督促高校內(nèi)部審計(jì)部門加強(qiáng)對(duì)財(cái)政經(jīng)費(fèi)的監(jiān)督與管理。國(guó)家要求內(nèi)部審計(jì)人員從政治建設(shè)視角來(lái)看待審計(jì)工作的重要性和作用，將自身的審計(jì)工作與政治學(xué)習(xí)相結(jié)合，努力提升審計(jì)監(jiān)督對(duì)政治建設(shè)的促進(jìn)效果和保障效果。全過(guò)程跟蹤審計(jì)作為對(duì)用于工程建設(shè)的重大資金監(jiān)督，能夠有效地對(duì)其過(guò)程進(jìn)行控制和管理，約束相關(guān)人員的行為，推進(jìn)教育系統(tǒng)的進(jìn)一步發(fā)展。

2.拓展內(nèi)部審計(jì)工作廣度和深度、實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋的需要

國(guó)務(wù)院近年來(lái)頻繁要求提高教育經(jīng)費(fèi)的使用效益，其中高校基建項(xiàng)目是教育經(jīng)費(fèi)使用的一個(gè)重要部分，相關(guān)部門對(duì)于高校建設(shè)項(xiàng)目的大額資金使用給予了高度重視。相關(guān)文件中指出，對(duì)于國(guó)家重大政策措施是否落實(shí)而實(shí)施的跟蹤審計(jì)，就是拓展內(nèi)部審計(jì)工作廣度和深度的重要途徑。建設(shè)工程審計(jì)需要對(duì)工程建設(shè)領(lǐng)域出現(xiàn)的新問(wèn)題、新趨勢(shì)進(jìn)行控制和管理，對(duì)于各類資金來(lái)源和項(xiàng)目建設(shè)全環(huán)節(jié)進(jìn)行審計(jì)，并在項(xiàng)目立項(xiàng)、固定資產(chǎn)采購(gòu)、結(jié)余資金等關(guān)鍵環(huán)節(jié)上開展專項(xiàng)審計(jì)，擴(kuò)展內(nèi)審工作的廣度和深度。

3.強(qiáng)化審計(jì)結(jié)果與黨政領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相結(jié)合的需要

根據(jù)《教育部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)整改工作辦法》 （教財(cái)〔2017〕3號(hào)）等文件要求，高校內(nèi)部應(yīng)當(dāng)高度重視審計(jì)工作，對(duì)于審計(jì)提出的建議積極整改，并強(qiáng)化審計(jì)結(jié)果在領(lǐng)導(dǎo)在任、離任期間經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中的運(yùn)用。高校工程建設(shè)與各領(lǐng)導(dǎo)決策息息相關(guān)，其結(jié)果也關(guān)系著高校的未來(lái)發(fā)展，規(guī)劃得當(dāng)、建設(shè)到位的工程能為高校提供場(chǎng)地和資源，而建設(shè)不當(dāng)?shù)墓こ滩粌H阻礙了高校原有的發(fā)展規(guī)劃，還造成了巨大的人力物力浪費(fèi)。因此國(guó)家要求，應(yīng)當(dāng)將跟蹤審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題及時(shí)進(jìn)行整改，對(duì)整改落實(shí)情況實(shí)施動(dòng)態(tài)管理，將結(jié)果運(yùn)用于領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，推動(dòng)建立健全整改長(zhǎng)效機(jī)制。

三、高校建設(shè)工程全過(guò)程跟蹤審計(jì)的現(xiàn)狀和存在的主要問(wèn)題

1.現(xiàn)狀

全過(guò)程跟蹤審計(jì)經(jīng)過(guò)二十余年的發(fā)展，已經(jīng)較為廣泛地應(yīng)用于高?；üこ虒徲?jì)工作中，且相對(duì)于以往的審計(jì)模式發(fā)揮了不可替代的作用。但是，在實(shí)際應(yīng)用中，從審計(jì)力量來(lái)看，由于高校內(nèi)部審計(jì)發(fā)展程度有限，建設(shè)項(xiàng)目全過(guò)程跟蹤審計(jì)基本全權(quán)委托于社會(huì)中介；從審計(jì)范圍來(lái)看，全過(guò)程跟蹤審計(jì)的審計(jì)重點(diǎn)集中于投資額較大的項(xiàng)目中；從審計(jì)結(jié)果來(lái)看，審計(jì)結(jié)果復(fù)核制度未被嚴(yán)格貫徹實(shí)施，審計(jì)結(jié)果運(yùn)用范圍僅限于工程項(xiàng)目結(jié)項(xiàng)評(píng)估等。

2.存在的主要問(wèn)題

（1）現(xiàn)有法律依據(jù)不完善

由于針對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)發(fā)展時(shí)間長(zhǎng)、普及范圍廣，現(xiàn)有監(jiān)管層已經(jīng)頒布了若干法律和執(zhí)業(yè)指引來(lái)規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師在工作時(shí)的行為規(guī)范，但針對(duì)建設(shè)項(xiàng)目的全過(guò)程跟蹤審計(jì)，大部分執(zhí)業(yè)人員仍處于“摸著石頭過(guò)河”的狀態(tài)，工作過(guò)程并不十分規(guī)范。 《審計(jì)法》中明確“審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目的預(yù)算執(zhí)行情況和決算，進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督”；《審計(jì)法實(shí)施條例》第二十二條指出“審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)對(duì)國(guó)家建設(shè)項(xiàng)目總預(yù)算或者概算的執(zhí)行情況、年度預(yù)算的執(zhí)行情況和年度決算、項(xiàng)目竣工決算，依法進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督”；《政府投資項(xiàng)目審計(jì)管理辦法》也要求對(duì)預(yù)算執(zhí)行審計(jì)和竣工決算審計(jì)加強(qiáng)管理。從上述相關(guān)法律法規(guī)可以看到，我國(guó)針對(duì)于建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)的法律規(guī)范僅集中于預(yù)算和決算這兩個(gè)環(huán)節(jié)，遠(yuǎn)不能滿足全過(guò)程跟蹤審計(jì)針對(duì)全環(huán)節(jié)開展審計(jì)的要求，所以相關(guān)規(guī)范的欠缺是我國(guó)全過(guò)程跟蹤審計(jì)發(fā)展的主要問(wèn)題之一。

（2）審計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)不全面，獨(dú)立性難以保障

就第三方審計(jì)而言，現(xiàn)有中介機(jī)構(gòu)人員往往都是“術(shù)業(yè)有專攻”，擁有著自己擅長(zhǎng)的行業(yè)領(lǐng)域。例如在項(xiàng)目竣工交付階段，竣工結(jié)算審計(jì)由工程造價(jià)公司完成，而工程財(cái)務(wù)決算審計(jì)則常常由會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)完成。工程造價(jià)公司許多工作人員思維仍停留于先計(jì)算工程量后乘以單位金額來(lái)計(jì)算造價(jià)的簡(jiǎn)單層次，難以滿足現(xiàn)階段工程報(bào)價(jià)程序的快速發(fā)展形勢(shì)，也不利于發(fā)揮其資金節(jié)約和工程監(jiān)督的作用。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在人員招聘時(shí)可能并沒(méi)有嚴(yán)格限制專業(yè)領(lǐng)域，但實(shí)際上，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的工作人員多為財(cái)務(wù)審計(jì)背景，對(duì)工程建設(shè)、施工技術(shù)等了解少，若相關(guān)培訓(xùn)教育不到位，他們?cè)趫?zhí)行工程財(cái)務(wù)決算審計(jì)時(shí)對(duì)于專業(yè)問(wèn)題的處理可能不甚專業(yè)。

社會(huì)中介機(jī)構(gòu)開展工作的最終目的依舊是盈利，且高校委托第三方審計(jì)時(shí)，第三方的薪酬往往是根據(jù)項(xiàng)目總規(guī)模來(lái)確定的。這其實(shí)也就形成了一個(gè)委托代理關(guān)系，高校委托施工單位開展項(xiàng)目建設(shè)，并指定中介機(jī)構(gòu)對(duì)其工程建設(shè)進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)審。正如在公司中廣泛存在的委托代理問(wèn)題，高校委托第三方開展審計(jì)工作也存在發(fā)生委托代理問(wèn)題的風(fēng)險(xiǎn)［13］。例如，工程項(xiàng)目咨詢服務(wù)收費(fèi)由兩部分構(gòu)成，一部分是全過(guò)程的工程造價(jià)控制費(fèi)用，其數(shù)額等于建筑安裝工程總造價(jià)（排除大型設(shè)備和待攤投資部分）×各省規(guī)定費(fèi)率標(biāo)準(zhǔn)；另一部分是竣工決算審核費(fèi)用，其數(shù)額等于項(xiàng)目造價(jià)最終核減額×各省規(guī)定費(fèi)率標(biāo)準(zhǔn)，兩者之和即為向中介機(jī)構(gòu)支付的審計(jì)費(fèi)用。若施工單位與審計(jì)機(jī)構(gòu)私下勾結(jié)，施工單位通過(guò)專業(yè)手段在上報(bào)建筑安裝總造價(jià)時(shí)故意高報(bào)，后續(xù)再虛增審計(jì)核減額，一方面為自身謀取了不當(dāng)利益，另一方面也提高了審計(jì)費(fèi)用的計(jì)算基數(shù)。跟蹤審計(jì)單位在利益驅(qū)使下很可能選擇包庇施工單位的違規(guī)行為，喪失自身第三方審計(jì)人員的獨(dú)立性，損害委托方高校的利益，不利于基建工作的順利有效開展。

（3）高校建設(shè)工程審計(jì)覆蓋不全面、重點(diǎn)不突出

高校建設(shè)工程審計(jì)還存在著項(xiàng)目類型覆蓋不全面和項(xiàng)目過(guò)程重點(diǎn)不突出的問(wèn)題。第一，現(xiàn)有的高校建設(shè)資金來(lái)源渠道多樣，社會(huì)資金投入也成為高校建設(shè)的一條重要途徑，但現(xiàn)有的建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)重點(diǎn)仍只關(guān)注于國(guó)家財(cái)政資金的運(yùn)用效果；由于新建項(xiàng)目投入大、關(guān)注度高，所以高?；üこ添?xiàng)目審計(jì)工作往往只在該類項(xiàng)目上開展，而沒(méi)有覆蓋改擴(kuò)建和修繕工程項(xiàng)目。第二，研究和實(shí)踐表明，若將審計(jì)重點(diǎn)放在投資立項(xiàng)階段的造價(jià)控制上，對(duì)整個(gè)工程項(xiàng)目的影響率高達(dá)90%，能夠有效控制資金使用效果和效率。但從現(xiàn)有案例中可以看出，有些高校雖然推行了全過(guò)程跟蹤審計(jì)，但大量時(shí)間和精力仍放在工程結(jié)束階段的竣工決算審計(jì)和財(cái)務(wù)結(jié)算審計(jì)上，審計(jì)工作重點(diǎn)不突出。

（4）審計(jì)結(jié)果運(yùn)用不到位，未發(fā)揮其績(jī)效考核的作用

在全面依法治國(guó)的新形勢(shì)下，高校內(nèi)審部門的作用就是作為高校內(nèi)部腐敗行為的“免疫系統(tǒng)”，充分發(fā)揮其監(jiān)督作用。但由于高校內(nèi)審發(fā)展滯后、重視程度不高、部門威懾力不足等原因，審計(jì)人員提出的建議和意見未能得到采納，最終的審計(jì)報(bào)告也僅作為高?；A(chǔ)建設(shè)項(xiàng)目竣工交接的一項(xiàng)必要文書，并未發(fā)揮其績(jī)效考核和監(jiān)督追責(zé)的作用，這也反過(guò)來(lái)進(jìn)一步削弱了內(nèi)部審計(jì)的威懾力，形成一個(gè)惡性循環(huán)。

四、高校建設(shè)工程全過(guò)程跟蹤審計(jì)的路徑優(yōu)化建議

1.推動(dòng)以高校內(nèi)審為主、外審為輔的高績(jī)效審計(jì)模式運(yùn)用

教育部曾在2015年發(fā)布教財(cái)［2015］2號(hào)文件，要求各直屬高等學(xué)校加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作建設(shè)，并提出要對(duì)重大建設(shè)項(xiàng)目的立項(xiàng)、設(shè)計(jì)、招標(biāo)、施工、竣工等環(huán)節(jié)進(jìn)行全過(guò)程跟蹤審計(jì)。但我國(guó)現(xiàn)有高校內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不完善，內(nèi)部人員少且專業(yè)程度較低，所以大部分的高?；?xiàng)目審計(jì)工作都全權(quán)交由社會(huì)審計(jì)第三方機(jī)構(gòu)完成，由此產(chǎn)生了上文提到的許多問(wèn)題。對(duì)此，本文認(rèn)為應(yīng)當(dāng)推進(jìn)由校內(nèi)審計(jì)部門為主導(dǎo)，社會(huì)審計(jì)作為補(bǔ)充力量，兩者聯(lián)合組成審計(jì)工作小組來(lái)開展高?；?xiàng)目全過(guò)程跟蹤審計(jì)。這樣不僅能夠解決高校各部門權(quán)力交叉，溝通不暢的問(wèn)題，還能反向推動(dòng)高校內(nèi)部審計(jì)力量建設(shè)，預(yù)防內(nèi)審人員不作為、過(guò)度依賴外部力量開展工作的風(fēng)險(xiǎn)。

推行這種工作模式時(shí)需要注意的幾個(gè)要點(diǎn)：一是高校內(nèi)部審計(jì)部門要時(shí)刻掌握主導(dǎo)地位。在項(xiàng)目開始前，由內(nèi)部審計(jì)部門牽頭各相關(guān)部門組成評(píng)議小組，篩選并聘任優(yōu)質(zhì)社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)后闡明雙方權(quán)責(zé)，最終簽訂合同；項(xiàng)目中期審計(jì)小組共同行動(dòng)，第三方實(shí)施的審計(jì)程序、審計(jì)重點(diǎn)應(yīng)與內(nèi)部審計(jì)人員有效溝通，充分體現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)目標(biāo)；項(xiàng)目結(jié)束后審計(jì)結(jié)果的得出應(yīng)當(dāng)是雙方共同分析得出，并且最終由內(nèi)部審計(jì)部門加以應(yīng)用。二是充分發(fā)揮社會(huì)審計(jì)的“第三方”身份，兩者互相監(jiān)督。高校聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)參與審計(jì)，往往是看中其豐富的審計(jì)實(shí)操經(jīng)驗(yàn)和身份的中立性。在社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性得到保障的前提下，其與高校簽訂服務(wù)合同，并不會(huì)與施工單位之間產(chǎn)生利益糾葛，往往能更有效的執(zhí)行審計(jì)工作，并能在聯(lián)合審計(jì)的過(guò)程中反過(guò)來(lái)對(duì)高校與施工單位的行為發(fā)揮監(jiān)督作用。高校作為服務(wù)合同的委托方，為了自身的利益也必定盡全力保證被委托第三方的審計(jì)獨(dú)立性，從而形成一種互相監(jiān)督的和諧模式。

2.推行工程管理審計(jì)全覆蓋，抓住審計(jì)關(guān)鍵環(huán)節(jié)

推行工程審計(jì)全覆蓋包含多層意思，一是環(huán)節(jié)全覆蓋，工程項(xiàng)目管理審計(jì)應(yīng)當(dāng)涵蓋高校工程管理內(nèi)部控制、工程造價(jià)、招投標(biāo)、付款、項(xiàng)目合同、項(xiàng)目施工及竣工驗(yàn)收等一系列環(huán)節(jié)，即實(shí)行工程項(xiàng)目的全過(guò)程跟蹤審計(jì)。二是資金來(lái)源全覆蓋，因?yàn)楫?dāng)前管理層將教育事業(yè)放在了國(guó)家戰(zhàn)略的高度，并且著力開展預(yù)防高校內(nèi)部腐敗和提高資金使用效益相關(guān)工作，所以關(guān)于國(guó)家財(cái)政資金使用的工程項(xiàng)目審計(jì)相對(duì)來(lái)說(shuō)較為重視，但對(duì)于投入學(xué)校的社會(huì)資金管理較為薄弱，而只要是工程項(xiàng)目建設(shè)都應(yīng)當(dāng)實(shí)施嚴(yán)密的管控和監(jiān)督，所以應(yīng)當(dāng)建立資金來(lái)源全覆蓋的工程項(xiàng)目審計(jì)管理機(jī)制。三是項(xiàng)目類型全覆蓋，只要是開展了工程項(xiàng)目建設(shè)，無(wú)論是新建項(xiàng)目，還是改擴(kuò)建及修繕項(xiàng)目，都應(yīng)當(dāng)劃入全過(guò)程跟蹤審計(jì)的覆蓋范圍內(nèi)。

當(dāng)然，審計(jì)工作全覆蓋也不是盲目要求在每個(gè)環(huán)節(jié)上平均分?jǐn)倢徲?jì)資源，萬(wàn)事做到面面俱到，而是應(yīng)當(dāng)根據(jù)重要性合理分配有限的審計(jì)資源，做到投入產(chǎn)出最大化。 《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南第1號(hào)——建設(shè)項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)》第六條就指出，在開展建設(shè)項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)時(shí)也應(yīng)當(dāng)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師社會(huì)審計(jì)相同遵循成本效益原則，根據(jù)高校內(nèi)部審計(jì)資源建設(shè)情況和實(shí)際環(huán)境來(lái)選擇審計(jì)介入的時(shí)間點(diǎn)，既可以跟隨全過(guò)程開展審計(jì)，也可以根據(jù)重點(diǎn)開展部分環(huán)節(jié)的專項(xiàng)審計(jì)。教育部在加強(qiáng)直屬高校建設(shè)工程管理審計(jì)的意見中也強(qiáng)調(diào)，各高校應(yīng)當(dāng)建立建設(shè)工程投資評(píng)審制度，著重在建設(shè)工程項(xiàng)目開展前對(duì)工程建設(shè)依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)、投資計(jì)劃、設(shè)計(jì)概算等文件進(jìn)行評(píng)審，嚴(yán)格控制好對(duì)工程造價(jià)影響高達(dá)90%的投資立項(xiàng)階段管理工作，達(dá)成事半功倍的效果。

3.突出建設(shè)工程管理審計(jì)中的內(nèi)部控制審計(jì)

內(nèi)部控制是保證資產(chǎn)的完整性和安全性，防止、發(fā)現(xiàn)并糾正錯(cuò)漏和舞弊，保證業(yè)務(wù)活動(dòng)有效進(jìn)行的制度與程序，那么建設(shè)工程的內(nèi)部控制審計(jì)就是審計(jì)人員對(duì)于建設(shè)項(xiàng)目?jī)?nèi)部控制的完整性、適當(dāng)性和有效性進(jìn)行的檢查與評(píng)價(jià)。由于內(nèi)部控制是被審項(xiàng)目?jī)?nèi)部的第一道“防護(hù)網(wǎng)”，對(duì)其進(jìn)行評(píng)價(jià)能夠?qū)υ擁?xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)程度進(jìn)行判斷，若項(xiàng)目?jī)?nèi)部控制失效，那么工程項(xiàng)目審計(jì)人員就應(yīng)當(dāng)更謹(jǐn)慎的開展審計(jì)工作，實(shí)施更多的審計(jì)程序以避免風(fēng)險(xiǎn)［14］。

在項(xiàng)目?jī)?nèi)部控制審計(jì)中，應(yīng)當(dāng)注意以下幾個(gè)重點(diǎn)：一是不相容崗位分離以及嚴(yán)格的授權(quán)審批制度，在工程項(xiàng)目建設(shè)中要關(guān)注的不相容職位包括可行性報(bào)告審批與執(zhí)行、固定資產(chǎn)采購(gòu)與驗(yàn)收、付款的申請(qǐng)與審批等等。二是價(jià)款支付程序的相關(guān)內(nèi)控，因?yàn)楣こ添?xiàng)目涉及資金數(shù)額巨大，關(guān)聯(lián)部門眾多且流程復(fù)雜，需要重點(diǎn)關(guān)注。三是各預(yù)算概算結(jié)算節(jié)點(diǎn)的內(nèi)部控制實(shí)施情況，這幾個(gè)環(huán)節(jié)對(duì)工程造價(jià)具有決定性的影響，也是需要核查內(nèi)部控制充分性及有效性的重點(diǎn)環(huán)節(jié)。

4.提升審計(jì)工作重視程度，落實(shí)教育系統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)干部培訓(xùn)

高校是實(shí)現(xiàn)教學(xué)職能的非盈利單位，所以很多人錯(cuò)誤地認(rèn)為，在高校中只需設(shè)置財(cái)務(wù)部門管理資金往來(lái)即可，對(duì)資金的審計(jì)環(huán)節(jié)并不重要。正是由于這種錯(cuò)誤的觀念，高校中的審計(jì)部門地位不高，未能發(fā)揮應(yīng)有的監(jiān)督作用。因此，首先應(yīng)當(dāng)從源頭上加強(qiáng)有關(guān)內(nèi)部審計(jì)的宣傳教育工作；其次應(yīng)當(dāng)將審計(jì)部門在學(xué)校機(jī)構(gòu)設(shè)置中正確定位，部門及高校主要負(fù)責(zé)人應(yīng)對(duì)高校內(nèi)部審計(jì)工作進(jìn)行直接領(lǐng)導(dǎo)，按時(shí)、定期聽取審計(jì)工作報(bào)告，并及時(shí)研究解決審計(jì)工作中遇到的問(wèn)題和困難，同時(shí)加強(qiáng)審計(jì)人員職權(quán)，使之擁有對(duì)審計(jì)過(guò)后得出不合格結(jié)果項(xiàng)目的調(diào)整權(quán)和強(qiáng)制處理權(quán)；最后，對(duì)于將審計(jì)項(xiàng)目外包給第三方完成的項(xiàng)目，高校內(nèi)部審計(jì)人員也不能有“甩手掌柜”的心態(tài)，而應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)委托跟蹤審計(jì)的監(jiān)管工作，建立一套科學(xué)而系統(tǒng)的監(jiān)管模式并派出監(jiān)管小組全程參與，保證外部審計(jì)人員的獨(dú)立性。

審計(jì)作為一項(xiàng)專業(yè)性極強(qiáng)的學(xué)科，本身工作難度就較大，加之工程審計(jì)的特殊性所在，從事工程審計(jì)的工作人員還需具備工程建設(shè)、概預(yù)算、法律、信息系統(tǒng)等多學(xué)科知識(shí)［15］。如此一來(lái)，審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)和知識(shí)儲(chǔ)備就顯得尤為重要。而高校內(nèi)部審計(jì)由于缺乏競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，其工作人員專業(yè)知識(shí)更新慢，喪失了提升自身素質(zhì)的訴求。因此，高校領(lǐng)導(dǎo)層在加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)在基建項(xiàng)目全過(guò)程跟蹤審計(jì)參與程度的同時(shí)，更應(yīng)該著力提升執(zhí)業(yè)人員專業(yè)能力建設(shè)，建立系統(tǒng)的學(xué)習(xí)體系，定期根據(jù)當(dāng)前大環(huán)境的發(fā)展?fàn)顩r開展專題教育［16］。根據(jù)黨的十九大和全國(guó)教育大會(huì)會(huì)議精神，為了建設(shè)高素質(zhì)專業(yè)化的教育管理干部隊(duì)伍，加快實(shí)現(xiàn)教育現(xiàn)代化，教育部特發(fā)布《全國(guó)教育系統(tǒng)財(cái)務(wù)管理干部培訓(xùn)實(shí)施方案》來(lái)指導(dǎo)教育培訓(xùn)工作的貫徹落實(shí)。根據(jù)方案要求，各高校內(nèi)部應(yīng)當(dāng)培養(yǎng)一批適應(yīng)新時(shí)代新要求的教育財(cái)務(wù)系統(tǒng)骨干人才，在思想層面上須以教育優(yōu)先發(fā)展戰(zhàn)略和教育改革發(fā)展“九個(gè)堅(jiān)持”武裝頭腦，提高思想意識(shí)水平。同時(shí)，對(duì)于現(xiàn)有的培訓(xùn)體制機(jī)制要加以健全和完善，加強(qiáng)培訓(xùn)需求調(diào)研，強(qiáng)化培訓(xùn)考核激勵(lì)且實(shí)施事后的培訓(xùn)質(zhì)量評(píng)估，夯實(shí)培訓(xùn)保障機(jī)制［17］。除了專業(yè)知識(shí)培訓(xùn)，審計(jì)人員還應(yīng)當(dāng)與時(shí)俱進(jìn)，不斷將先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)與自身工作結(jié)合起來(lái)，例如運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)來(lái)對(duì)冗雜的數(shù)字進(jìn)行分析［18］，并建立模型預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)有效性等［19］。其管理工作事在人為，只有切實(shí)提高執(zhí)業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)，才能有效提升建設(shè)工作監(jiān)督的有效性。

高校應(yīng)從嚴(yán)狠抓審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)，進(jìn)一步優(yōu)化審計(jì)干部隊(duì)伍結(jié)構(gòu)，嚴(yán)格執(zhí)行好審計(jì)干部標(biāo)準(zhǔn)，努力打造審計(jì)鐵軍，建設(shè)信念堅(jiān)定、業(yè)務(wù)精通、作風(fēng)務(wù)實(shí)、清正廉潔的高素質(zhì)、專業(yè)化、復(fù)合型審計(jì)干部隊(duì)伍，提升內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)化水平。充分發(fā)揮教育系統(tǒng)審計(jì)學(xué)會(huì)橋梁紐帶作用，抓好網(wǎng)站及新媒體建設(shè)，及時(shí)發(fā)布各類審計(jì)信息，加強(qiáng)教育審計(jì)人員溝通交流。積極組織審計(jì)人員參加繼續(xù)教育，尤其是信息化等方面的在職教育和審計(jì)業(yè)務(wù)培訓(xùn)班，確保審計(jì)人員每年參加1-2次業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提升教育審計(jì)人員業(yè)務(wù)技能，特別是組織定期輪流參加工程項(xiàng)目審計(jì)專題培訓(xùn)學(xué)習(xí)，剖析工程項(xiàng)目全流程管理的核心環(huán)節(jié)與關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，分享工程項(xiàng)目全環(huán)節(jié)審計(jì)的創(chuàng)新思維和精要方法，提升審計(jì)人員的專業(yè)技能。一是實(shí)務(wù)指導(dǎo)。案例分析加上實(shí)操演練，通過(guò)建設(shè)項(xiàng)目典型案例分析，告別艱澀難懂的理論講解，使效果倍增，課程收益豐厚。二是打通脈絡(luò)。系統(tǒng)了解項(xiàng)目管理的全過(guò)程審計(jì)，讓項(xiàng)目審計(jì)不再迷茫。三是直擊核心。掌握先進(jìn)的項(xiàng)目審計(jì)方法，把握審查核心，直擊項(xiàng)目漏洞。四是價(jià)值提升。從審計(jì)到內(nèi)控，從內(nèi)控到風(fēng)險(xiǎn)防范，系統(tǒng)性提升相關(guān)人員工程項(xiàng)目審計(jì)實(shí)戰(zhàn)能力和水平，促進(jìn)內(nèi)審價(jià)值進(jìn)一步升級(jí)。充分利用教育審計(jì)學(xué)會(huì)平臺(tái)開展理論研討和實(shí)務(wù)培訓(xùn)學(xué)習(xí)等活動(dòng)，推動(dòng)教育審計(jì)工作創(chuàng)新。

表1 教育系統(tǒng)干部培訓(xùn)學(xué)時(shí)要求

5.加強(qiáng)高校內(nèi)審工作監(jiān)督，完善審計(jì)結(jié)果運(yùn)用機(jī)制

國(guó)家教育部、審計(jì)署等相關(guān)政府部門需加強(qiáng)教育內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督，在2015年6月的教育部?jī)?nèi)部審計(jì)工作會(huì)議上，教育部部長(zhǎng)就對(duì)推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)工作、進(jìn)一步加強(qiáng)監(jiān)督檢查提出了新要求。對(duì)于全過(guò)程跟蹤審計(jì)的審計(jì)結(jié)果，決不能只成為項(xiàng)目結(jié)束的一紙文件，而要真正發(fā)揮其效用，并成為審計(jì)工作效果評(píng)判的重要依據(jù)。這就要求完善建設(shè)工程管理審計(jì)結(jié)果運(yùn)用機(jī)制，在審計(jì)過(guò)程中對(duì)于審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)的建設(shè)工程管理過(guò)程中存在的問(wèn)題，應(yīng)當(dāng)及時(shí)向上級(jí)部門提交審計(jì)意見書，并監(jiān)督其進(jìn)行修正；對(duì)于發(fā)現(xiàn)的重大違紀(jì)違法行為，應(yīng)當(dāng)聯(lián)合相關(guān)紀(jì)檢監(jiān)察部門進(jìn)行懲處；對(duì)于管理不當(dāng)導(dǎo)致低效率、結(jié)果不理想等情形時(shí)，應(yīng)當(dāng)有針對(duì)性地提出審計(jì)意見，并督促其改正。審計(jì)工作完成后，政府部門需在黨政層面將全過(guò)程跟蹤審計(jì)的評(píng)估結(jié)果與高校領(lǐng)導(dǎo)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相掛鉤，對(duì)于重大違法違紀(jì)行為及時(shí)對(duì)被相關(guān)人員進(jìn)行責(zé)任認(rèn)定，將審計(jì)結(jié)果作為考核、任免、獎(jiǎng)懲被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員的重要依據(jù)，以此作為規(guī)范審計(jì)人員依法依規(guī)開展工作的保障。

五、結(jié)語(yǔ)

在國(guó)家“反腐倡廉”行動(dòng)的大力推進(jìn)下，高等院校的“工程腐敗”問(wèn)題也引發(fā)了廣泛的關(guān)注，在此大環(huán)境下全過(guò)程跟蹤審計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。工程項(xiàng)目全過(guò)程跟蹤審計(jì)作為工程審計(jì)方式的一種創(chuàng)新，在許多項(xiàng)目中已經(jīng)彰顯了其自身在規(guī)范行為、提高效率方面的積極作用，未來(lái)將廣泛應(yīng)用于各大高校的基建項(xiàng)目建設(shè)。為了保障該模式的有效推進(jìn)，國(guó)家監(jiān)管層應(yīng)當(dāng)不斷根據(jù)現(xiàn)有實(shí)踐完善當(dāng)前法律法規(guī)，更好地指導(dǎo)審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)行為［20］；各高校應(yīng)當(dāng)認(rèn)識(shí)到審計(jì)工作的重要性，使其內(nèi)審部門能夠知所為、有所為；工程全過(guò)程跟蹤審計(jì)的工作人員更要堅(jiān)守本心，不斷提升自身專業(yè)水平和綜合素質(zhì)，與施工單位、外部審計(jì)人員密切配合，抓住全過(guò)程跟蹤審計(jì)的關(guān)鍵命脈，關(guān)注項(xiàng)目工程內(nèi)部控制狀況；監(jiān)管層應(yīng)當(dāng)完善審計(jì)結(jié)果應(yīng)用機(jī)制，使審計(jì)工作有力量，審計(jì)結(jié)果有威懾力。只有國(guó)家、高校、審計(jì)人員三者共同努力，做到行政權(quán)力運(yùn)行到哪里，監(jiān)督就落實(shí)到哪里，財(cái)政資金運(yùn)用到哪里，審計(jì)就要跟進(jìn)到哪里，才能緊跟國(guó)家對(duì)于高校黨風(fēng)廉政建設(shè)和反腐敗工作的腳步，預(yù)防“象牙塔”腐敗的風(fēng)險(xiǎn)，為達(dá)成廉潔社會(huì)貢獻(xiàn)力量。