淺談?lì)A(yù)期損失模型對(duì)我國(guó)商業(yè)銀行的影響及建議

摘要：2008年的金融危機(jī)充分暴露了已發(fā)生損失模型的缺陷，由此國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)發(fā)布了金融工具的新準(zhǔn)則IFRS9，我國(guó)也頒布了“中國(guó)版IFRS9”。IFRS9要求采用“三階段法”，對(duì)預(yù)期損失進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量。本文分析了預(yù)期損失模型對(duì)銀行人員、管理、財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)等的重要影響，提出了相關(guān)建議，具有一定的實(shí)踐意義。

關(guān)鍵詞：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;預(yù)期損失模型;應(yīng)用建議

2008年爆發(fā)的金融危機(jī)充分暴露了“已發(fā)生損失模型”的嚴(yán)重弊端：即具有“順周期效應(yīng)”，加重了金融危機(jī)，造成金融系統(tǒng)的劇烈波動(dòng)。為此，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）啟動(dòng)了“金融工具確認(rèn)和計(jì)量”的改進(jìn)工作，在三次征求意見(jiàn)的基礎(chǔ)上，于2014年7月發(fā)布了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號(hào)——金融工具》（簡(jiǎn)稱：IFRS9），提出了“預(yù)期損失模型”，以取代《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——金融工具：確認(rèn)與計(jì)量》中的“已發(fā)生損失模型”。我國(guó)財(cái)政部根據(jù)《中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》的相關(guān)要求，于2017年4月以“財(cái)會(huì)【2017】7號(hào)”發(fā)布了中國(guó)版“IFRS9”，即《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)與計(jì)量》，明確要求從2018年1月起開(kāi)始分批實(shí)施預(yù)期損失模型。預(yù)期損失模型在我國(guó)商業(yè)銀行中的實(shí)施，必將對(duì)金融資產(chǎn)減值的確認(rèn)與計(jì)量、信息披露以及業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)與管理等產(chǎn)生重大而深遠(yuǎn)的影響。

一、預(yù)期損失模型簡(jiǎn)述

（一）主要內(nèi)容

1.預(yù)期信用損失的定義

根據(jù)我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)與計(jì)量》第47條之規(guī)定，預(yù)期信用損失是指以發(fā)生違約的風(fēng)險(xiǎn)為權(quán)重的金融工具信用損失的加權(quán)平均值。信用損失是指企業(yè)按照原實(shí)際利率折現(xiàn)的、根據(jù)合同應(yīng)收的所有合同現(xiàn)金流量與預(yù)期收取的所有現(xiàn)金流量之間的差額，即全部現(xiàn)金短缺的現(xiàn)值。

2.預(yù)期損失模型的應(yīng)用范圍

根據(jù)我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)與計(jì)量》第46條之規(guī)定，采用預(yù)期損失模型計(jì)量的金融資產(chǎn)包括：以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)、租賃應(yīng)收款、合同資產(chǎn)、企業(yè)發(fā)行的分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債以外的貸款承諾、財(cái)務(wù)擔(dān)保合同等。

3.預(yù)期損失模型“三階段法”

IFRS9規(guī)定，預(yù)期損失模型根據(jù)“信用風(fēng)險(xiǎn)基于初始確認(rèn)后是否顯著增加”作為判斷來(lái)計(jì)提金融資產(chǎn)減值，采用如下“三階段法”：

第一階段：信用風(fēng)險(xiǎn)基于初始確認(rèn)后沒(méi)有惡化。銀行應(yīng)基于未來(lái)12個(gè)月預(yù)期損失金額，確認(rèn)減值準(zhǔn)備。按照賬面總額確認(rèn)利息收入（無(wú)須扣除預(yù)期損失金額）。

第二階段：信用風(fēng)險(xiǎn)基于初始確認(rèn)后顯著增加，但沒(méi)有客觀減值證據(jù)。銀行應(yīng)基于整個(gè)存續(xù)期內(nèi)預(yù)期損失，確認(rèn)減值準(zhǔn)備。按照賬面總額確認(rèn)利息收入（無(wú)須扣除預(yù)期損失金額）。

第三階段：信用風(fēng)險(xiǎn)基于初始確認(rèn)后顯著增加，且有客觀減值證據(jù)。銀行應(yīng)基于整個(gè)存續(xù)期內(nèi)預(yù)期損失，確認(rèn)減值準(zhǔn)備。按照賬面凈額確認(rèn)利息收入（賬面總額扣除預(yù)期損失準(zhǔn)備金額）。

4.預(yù)期信用損失的計(jì)算公式

預(yù)期信用損失計(jì)算的基本公式為：預(yù)期信用損失=違約概率X違約損失率X違約風(fēng)險(xiǎn)暴露，其中違約概率（PD）：是指在未來(lái)某個(gè)特定時(shí)期內(nèi)（未來(lái)12個(gè)月或整個(gè)存續(xù)期）債務(wù)人不能按照合同要求償還本息或履行相關(guān)義務(wù)的可能性;違約損失率（LGD）：是指?jìng)鶆?wù)人如果發(fā)生違約將給銀行所造成的預(yù)期損失數(shù)額，即損失的嚴(yán)重程度。違約損失率的計(jì)算主要是基于合同現(xiàn)金流和銀行預(yù)期債務(wù)人未來(lái)償還現(xiàn)金流之間差額進(jìn)行計(jì)算;違約風(fēng)險(xiǎn)暴露（EAD）：是指在未來(lái)某個(gè)違約時(shí)點(diǎn)的預(yù)期風(fēng)險(xiǎn)暴露，需要考慮在報(bào)告日后，所有預(yù)期的違約敞口變化情況，其中包括合同及相關(guān)文件規(guī)定的應(yīng)還本金和利息，以及相關(guān)債項(xiàng)未來(lái)支取的合理預(yù)期等。

（二）主要優(yōu)勢(shì)

通過(guò)比較預(yù)期損失模型與已發(fā)生損失模型，可以發(fā)現(xiàn)預(yù)期損失模型具有已發(fā)生損失模型所沒(méi)有的優(yōu)勢(shì)：

一是對(duì)金融資產(chǎn)預(yù)期價(jià)值的反映更真實(shí)。預(yù)期損失模型要求銀行在每個(gè)報(bào)告日對(duì)金融資產(chǎn)預(yù)期損失和預(yù)期損失的變化進(jìn)行連續(xù)、不間斷地評(píng)估和確認(rèn)，而不論是否存在損失發(fā)生的客觀證據(jù)，將減值損失的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)提前，這樣計(jì)提的損失準(zhǔn)備更為“真實(shí)”，更真實(shí)地反映出金融資產(chǎn)的預(yù)期價(jià)值，在一定程度上緩解了已發(fā)生損失模型的“順周期效應(yīng)”現(xiàn)象。

二是會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性更突出。預(yù)期損失的確認(rèn)、計(jì)量綜合地運(yùn)用了銀行內(nèi)部和外部的歷史、當(dāng)前、未來(lái)的一系列微觀、宏觀信息，特別突出了前瞻性信息，致使損失的確認(rèn)更貼近當(dāng)前形勢(shì)和面向未來(lái)，極大地提高了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，一定程度上解決了已發(fā)生損失模型不能反映當(dāng)前和未來(lái)風(fēng)險(xiǎn)變化進(jìn)而不能滿足未來(lái)決策需求的問(wèn)題。

三是促進(jìn)銀行信用風(fēng)險(xiǎn)管理更精細(xì)化。預(yù)期損失模型與銀行信用風(fēng)險(xiǎn)管理理論和實(shí)務(wù)“耦合”度高，要求每個(gè)報(bào)告日必須評(píng)估信用風(fēng)險(xiǎn)較初始確認(rèn)是否發(fā)生顯著變化，進(jìn)而據(jù)此計(jì)提值減準(zhǔn)備，即預(yù)期損失確認(rèn)、計(jì)量的過(guò)程就是基于銀行會(huì)計(jì)系統(tǒng)和信用風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)相結(jié)合的過(guò)程，在一定程度上促使銀行信用風(fēng)險(xiǎn)管理要更細(xì)致、更精準(zhǔn)。

（三）主要不足

一是有悖權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。由于預(yù)期損失模型是以未來(lái)的預(yù)期損失作為確認(rèn)資產(chǎn)減值的基礎(chǔ)，這與傳統(tǒng)企業(yè)會(huì)計(jì)的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則不符。

二是不能滿足如實(shí)反映原則。預(yù)期損失模型在確認(rèn)時(shí)需要計(jì)算預(yù)期信用損失，這與以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)等按照公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量的金融資產(chǎn)計(jì)量方式產(chǎn)生矛盾，不能滿足如實(shí)反映原則的要求。

二、預(yù)期損失模型的重要影響

（一）對(duì)銀行人員的影響

預(yù)期損失模型專業(yè)性強(qiáng)，實(shí)施難度高，對(duì)銀行人員的專業(yè)素養(yǎng)和風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量水平提出了新挑戰(zhàn)。例如預(yù)期損失模型在預(yù)估未來(lái)現(xiàn)金流量和預(yù)期損失時(shí)需要龐大的歷史數(shù)據(jù)信息作為支撐;預(yù)期損失模型的搭建、驗(yàn)證與監(jiān)測(cè)涉及方方面面的人為因素等等。這些都要求銀行人員具有相當(dāng)高水準(zhǔn)的專業(yè)水平和風(fēng)險(xiǎn)判別能力。

（二）對(duì)銀行管理的影響

首先，銀行管理模式要在集中模式和分散模式中二選一。集中模式是銀行總行統(tǒng)一估計(jì)、計(jì)提預(yù)期損失，分發(fā)各地分行記賬核算，好處在于統(tǒng)一口徑、橫向可比;分散模式是銀行各地分行自行估計(jì)、計(jì)提、記賬預(yù)期損失，匯總上報(bào)總行，弊端在于銀行各地分行可能會(huì)因業(yè)績(jī)考核需要而“粉飾”預(yù)期損失。其次，銀行基礎(chǔ)數(shù)據(jù)庫(kù)建設(shè)還有差距。我國(guó)銀行普遍存在歷史數(shù)據(jù)不完整、不充分，金融科技人才缺乏等具體問(wèn)題，這無(wú)疑影響了我國(guó)銀行基礎(chǔ)數(shù)據(jù)治理水平的建設(shè)。再次，銀行因金融資產(chǎn)減值計(jì)提方法變化而加重了自身對(duì)信息披露的負(fù)擔(dān)。預(yù)期損失模型存在很強(qiáng)的主觀性，銀行進(jìn)行財(cái)務(wù)信息披露時(shí)須對(duì)預(yù)期損失的確認(rèn)、信用風(fēng)險(xiǎn)惡化和改善等做出大量的分析說(shuō)明，以幫助財(cái)務(wù)報(bào)表使用者正確、全面、深刻理解財(cái)務(wù)報(bào)表中包含的預(yù)期損失信息，這無(wú)疑加重了銀行的信息披露負(fù)擔(dān)。

（三）對(duì)銀行財(cái)務(wù)的影響

預(yù)期損失模型要求銀行在“第一階段”需計(jì)提未來(lái)12個(gè)月的預(yù)期損失，因此此“時(shí)點(diǎn)”計(jì)提的預(yù)期損失可能大幅增加，對(duì)當(dāng)期損益產(chǎn)生影響，進(jìn)而造成利潤(rùn)的減少，削弱銀行內(nèi)部融資提高資本充足率的能力。同時(shí)，由于預(yù)期損失識(shí)別依據(jù)、計(jì)提時(shí)點(diǎn)具有很強(qiáng)的主觀性，這為銀行管理層進(jìn)行盈余管理提供了機(jī)會(huì)。

（四）對(duì)銀行業(yè)務(wù)的影響

預(yù)期損失模型“三階段”估計(jì)、計(jì)提預(yù)期損失，逼使銀行業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)重點(diǎn)轉(zhuǎn)向“經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)”，始終把“安全性”放在第一位，不僅要做到業(yè)務(wù)綜合化、產(chǎn)品線上化、利潤(rùn)多元化，而且要做到貸款審批集中化、貸款經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)分散化、貸款風(fēng)險(xiǎn)管理精細(xì)化，最終實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)最小、利潤(rùn)最大，為股東創(chuàng)造更多更大價(jià)值。而目前我國(guó)銀行尚處于商業(yè)化或股份制轉(zhuǎn)型中，還存在一定的“行政色彩”，其風(fēng)險(xiǎn)管理體系也還處于初級(jí)階段，風(fēng)險(xiǎn)管理、風(fēng)險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)能力與預(yù)期損失模型的高要求還有很大差距，業(yè)務(wù)發(fā)展還難以滿足預(yù)期損失模型的需要。

三、幾點(diǎn)建議

（一）加強(qiáng)制度建設(shè)，提高保障能力

預(yù)期損失模型理念新、優(yōu)勢(shì)明顯，銀行必須從實(shí)際出發(fā)，盡早修訂會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)科目、會(huì)計(jì)報(bào)表等，建立、健全完善的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)制度，盡可能保障預(yù)期損失模型在平滑“順周期效應(yīng)”中發(fā)揮最大的促進(jìn)作用，保證我國(guó)銀行乃至整個(gè)金融系統(tǒng)的安全。

（二）加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提高處理能力

銀行無(wú)論是從風(fēng)險(xiǎn)管理的角度，還是從利潤(rùn)創(chuàng)造的角度，都要加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，推動(dòng)從事會(huì)計(jì)核算的會(huì)計(jì)人員、從事貸款營(yíng)銷的客戶經(jīng)理、從事風(fēng)險(xiǎn)控制的風(fēng)險(xiǎn)經(jīng)理認(rèn)真學(xué)習(xí)IFRS9，掌握IFRS9的真正內(nèi)涵，切實(shí)提高業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)、風(fēng)險(xiǎn)管理、利潤(rùn)創(chuàng)造的綜合業(yè)務(wù)處理能力，搭建起科學(xué)合理、運(yùn)行有效的預(yù)期損失模型，為金融資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)防控做出貢獻(xiàn)。

（三）加強(qiáng)數(shù)據(jù)運(yùn)用，提高科技能力

科技是第一生產(chǎn)力。科技與金融的融合已成為大趨勢(shì)。金融科技已成為銀行決勝未來(lái)、取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的重要法寶。因此，銀行因發(fā)揮自身優(yōu)勢(shì)，充分利用多年來(lái)積累的大量金融數(shù)據(jù)和信用信息，借助大數(shù)據(jù)、人工智能、云計(jì)算、物聯(lián)網(wǎng)、區(qū)塊鏈等最新高科技知識(shí)、手段，搭建起預(yù)警及時(shí)、監(jiān)控準(zhǔn)確、作用突出、操作方便的預(yù)期損失模型，對(duì)貸款人的信用狀況、經(jīng)營(yíng)情況以及市場(chǎng)變化等進(jìn)行準(zhǔn)確評(píng)估和動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)，切實(shí)提高預(yù)期損失的估算能力，保障經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的安全、穩(wěn)健運(yùn)行。

（四）加強(qiáng)溝通協(xié)調(diào)，提高運(yùn)行效率

預(yù)期損失模型的實(shí)施，不僅涉及從事財(cái)務(wù)核算的會(huì)計(jì)部門(mén)、從事信貸經(jīng)營(yíng)的信貸部門(mén)、從事信貸風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警與監(jiān)測(cè)的風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)、從事系統(tǒng)開(kāi)發(fā)與運(yùn)行的科技部門(mén)等內(nèi)部部門(mén)，而且涉及預(yù)期損失評(píng)估和確認(rèn)時(shí)需要大量的內(nèi)外部信息。因此，銀行需建立內(nèi)部溝通協(xié)調(diào)機(jī)制，加強(qiáng)內(nèi)部部門(mén)間的協(xié)作和信息共享，保障內(nèi)部溝通協(xié)調(diào)的高效，以提高預(yù)期損失評(píng)估的準(zhǔn)確性，共同做好預(yù)期損失工作。

（五）加強(qiáng)審慎監(jiān)管，禁止盈余管理

在實(shí)務(wù)操作中，我國(guó)財(cái)政部或地方政府對(duì)銀行都有績(jī)效考核要求，并與銀行工資、費(fèi)用增長(zhǎng)掛鉤。部分銀行為提高考核業(yè)績(jī)，利用預(yù)期損失模型中的“違約”和“信用風(fēng)險(xiǎn)”定義相對(duì)模糊，在預(yù)期損失上有意識(shí)地進(jìn)行 “盈余管理”。因此，監(jiān)管部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)日常監(jiān)管，改進(jìn)監(jiān)管方式，主動(dòng)提前介入銀行預(yù)期損失模型的構(gòu)建，對(duì)金融資產(chǎn)信用風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的合理性進(jìn)行審查，對(duì)預(yù)期損失模型設(shè)計(jì)的合理性以及參數(shù)設(shè)置的合理性進(jìn)行監(jiān)督，以保證評(píng)估結(jié)果的客觀、真實(shí)，防止銀行管理層操縱利潤(rùn)，確保不發(fā)生系統(tǒng)性的金融風(fēng)險(xiǎn)，保障國(guó)家金融安全。

作者簡(jiǎn)介：

黃學(xué)兵，中國(guó)建設(shè)銀行股份有限公司黃岡分行。