國(guó)企改革涉及國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)問(wèn)題案例研究

苗菲

摘要 以推動(dòng)國(guó)有企業(yè)改革為前提，分析國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)工作的實(shí)施。介紹國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)原則與前提條件、當(dāng)前采用的無(wú)償劃轉(zhuǎn)方法，認(rèn)識(shí)到該項(xiàng)工作對(duì)于國(guó)企發(fā)展的重要意義，從優(yōu)化賬務(wù)和稅務(wù)處理制度、創(chuàng)新賬務(wù)和稅務(wù)處理方式等方面提出優(yōu)化建議，以期增強(qiáng)國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)能力。

關(guān)鍵詞 國(guó)企改革;國(guó)有產(chǎn)權(quán);無(wú)償劃轉(zhuǎn);賬務(wù);稅務(wù)

國(guó)有企業(yè)在改革過(guò)程中，國(guó)有產(chǎn)權(quán)的無(wú)償劃轉(zhuǎn)主要是針對(duì)所有國(guó)有產(chǎn)權(quán)主體而言，在滿足國(guó)企改革目的及需求的前提下，無(wú)償劃轉(zhuǎn)雙方經(jīng)過(guò)商定并且達(dá)成統(tǒng)一，簽訂國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)協(xié)議，隨后按照協(xié)議要求展開(kāi)的資產(chǎn)無(wú)償轉(zhuǎn)移行為。盡管針對(duì)國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的相關(guān)行為與工作已經(jīng)得到有關(guān)部門(mén)的極大關(guān)注，尤其是國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)涉及的賬務(wù)與稅務(wù)處理問(wèn)題，然而當(dāng)前國(guó)企改革期間，與之相關(guān)的處理方式與規(guī)范等還需要進(jìn)一步統(tǒng)一和完善，才能夠推動(dòng)國(guó)企改革工作有序展開(kāi)。

一、國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)

（一）基本原則

國(guó)有企業(yè)改革是為了增強(qiáng)國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的規(guī)范性，確保其能夠在企業(yè)內(nèi)部正常流動(dòng)，相關(guān)部門(mén)相繼頒發(fā)一系列法律規(guī)定，明確國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)內(nèi)容與相關(guān)處理規(guī)范[1]。國(guó)企開(kāi)展相關(guān)工作，也務(wù)必要以既定規(guī)范和要求為準(zhǔn)則，通過(guò)科學(xué)合理的分析，才能夠提高國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的專業(yè)水平。鑒于此，圍繞國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)賬務(wù)與稅務(wù)處理，必須符合現(xiàn)行法律規(guī)定，并且要與相關(guān)產(chǎn)業(yè)政策內(nèi)容保持一致，以國(guó)有企業(yè)的經(jīng)濟(jì)布局、結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)，進(jìn)行優(yōu)化與完善，使國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)更具系統(tǒng)性與完整性，以此提升國(guó)有企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

（二）前提條件

針對(duì)國(guó)有企業(yè)中國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的相關(guān)規(guī)定，開(kāi)展賬務(wù)與稅務(wù)處理工作有明確的前提條件，主要表現(xiàn)在以下3個(gè)方面：第一，國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)主體合法，要求國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)雙方主體必須是國(guó)家獨(dú)立的控股模式。第二，國(guó)有企業(yè)被劃轉(zhuǎn)要求國(guó)有產(chǎn)權(quán)的權(quán)屬具有確定性，不能產(chǎn)生權(quán)屬糾紛現(xiàn)象[2]。被劃轉(zhuǎn)企業(yè)內(nèi)部國(guó)有產(chǎn)權(quán)若涉及擔(dān)保責(zé)任，則要按照國(guó)家現(xiàn)行規(guī)范進(jìn)行針對(duì)性的處理。第三，國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)期間，要求以國(guó)家現(xiàn)行法律規(guī)范與流程開(kāi)展各項(xiàng)工作，務(wù)必要對(duì)國(guó)企內(nèi)部職工的權(quán)益、無(wú)償劃轉(zhuǎn)協(xié)議簽訂有效性給予保證。按照既定流程開(kāi)展無(wú)償劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)審計(jì)、清產(chǎn)核資、賬務(wù)與稅務(wù)處理等一系列工作，并且根據(jù)既定要求準(zhǔn)備并提交與無(wú)償劃轉(zhuǎn)審批相關(guān)的文件與資料。

二、國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)賬務(wù)和稅務(wù)處理方法

國(guó)有企業(yè)改革中，國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)賬務(wù)與稅務(wù)的處理主要方法包括兩種：第一，以贈(zèng)與為主的處理。利用贈(zèng)與這種形式進(jìn)行國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)，分為企業(yè)內(nèi)部劃轉(zhuǎn)與跨企業(yè)劃轉(zhuǎn)。其中企業(yè)內(nèi)部劃轉(zhuǎn)一般會(huì)利用賬面凈值實(shí)施處理，而跨企業(yè)的國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)則要采用評(píng)估價(jià)入賬的形式展開(kāi)。第二，以減資分配與增資形式為主的處理。由國(guó)資委作為出資方的代表，劃出與劃入方則是出資人，實(shí)施國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)期間，分別視為兩種交易行為。劃出方減少注冊(cè)資本，劃入方則要增加注冊(cè)資本，這是比較常見(jiàn)的兩種形式。

對(duì)以上兩種處理方式進(jìn)行對(duì)比，以出資人為主體的相關(guān)法律風(fēng)險(xiǎn)中，國(guó)有企業(yè)內(nèi)部國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)期間，由于劃出、劃入方出資人除了是決策者這一身份外，還承擔(dān)相應(yīng)的法律風(fēng)險(xiǎn)[3]。所以，具體相關(guān)工作的實(shí)踐也要重視債權(quán)人保護(hù)程序。按照相關(guān)規(guī)定實(shí)施國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)，以此規(guī)避相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。若采用贈(zèng)與這種形式實(shí)施國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)，可能降低法律關(guān)系的清晰性，從而引發(fā)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。但采用減資與分配、增資這種處理方式，通過(guò)相關(guān)法律規(guī)范開(kāi)展賬務(wù)處理，便可以梳理內(nèi)在法律關(guān)系，規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的形成。

三、基于國(guó)企改革的國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)賬務(wù)和稅務(wù)處理建議

（一）優(yōu)化賬務(wù)和稅務(wù)處理制度

國(guó)有企業(yè)在實(shí)施改革的過(guò)程中，為了提升國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)賬務(wù)與稅務(wù)處理水平，需要優(yōu)化與之相關(guān)的處理制度，建議分別從國(guó)企內(nèi)部與外部?jī)蓚€(gè)層面展開(kāi)討論。立足于國(guó)企外部視角，當(dāng)前國(guó)有企業(yè)中國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)賬務(wù)與稅務(wù)處理，與之相關(guān)的制度還需要進(jìn)一步完善，特別是國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃撥業(yè)務(wù)處理制度體系的制定，直接影響到無(wú)償劃轉(zhuǎn)行為的規(guī)范性。對(duì)于國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)賬務(wù)與稅務(wù)處理可持續(xù)性以及賬務(wù)與稅務(wù)信息的精準(zhǔn)性與真實(shí)性，必須有系統(tǒng)且完善的管理制度作為保障。為此，有關(guān)部門(mén)需要在現(xiàn)行國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)工作的基礎(chǔ)上，明確該項(xiàng)工作的基本性質(zhì)，按照實(shí)施現(xiàn)狀劃分無(wú)償劃轉(zhuǎn)的類型。國(guó)有企業(yè)中的會(huì)計(jì)工作人員實(shí)施相關(guān)業(yè)務(wù)處理期間，便可以按照規(guī)章制度要求做出規(guī)范性的處理行為。

立足于國(guó)企內(nèi)部視角，應(yīng)該按照當(dāng)前所呈現(xiàn)的業(yè)務(wù)特征，對(duì)國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃撥的管理制度進(jìn)行優(yōu)化，確定賬務(wù)與稅務(wù)處理相關(guān)業(yè)務(wù)有關(guān)的會(huì)計(jì)科目，制定針對(duì)性的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)準(zhǔn)則，提前規(guī)避?chē)?guó)有企業(yè)中與國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和違規(guī)行為。一方面為國(guó)有產(chǎn)權(quán)提供安全保障，另一方面也可以為賬務(wù)與稅務(wù)處理提供制度參考。

（二）創(chuàng)新賬務(wù)和稅務(wù)處理方式

1.國(guó)有企業(yè)在改革進(jìn)程中，要對(duì)國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)賬務(wù)和稅務(wù)處理的方式進(jìn)行創(chuàng)新，在原有處理方式的基礎(chǔ)上簡(jiǎn)化處理流程。在選擇賬務(wù)與稅務(wù)處理方式的過(guò)程中，要以明確產(chǎn)權(quán)關(guān)系、規(guī)避法律風(fēng)險(xiǎn)、加強(qiáng)稅務(wù)處理的有效性為前提，具體可以從以下3個(gè)方面展開(kāi)：第一，立足于產(chǎn)權(quán)關(guān)系視角，國(guó)有企業(yè)利用資本運(yùn)營(yíng)增值的方法處理賬務(wù)與稅務(wù)業(yè)務(wù)，明確當(dāng)前出資人的注資現(xiàn)狀，以此來(lái)了解產(chǎn)權(quán)關(guān)系。第二，立足于法律風(fēng)險(xiǎn)視角，因?yàn)橘?zèng)與方式從法律關(guān)系這一角度比較模糊，轉(zhuǎn)出方很容易面臨法律風(fēng)險(xiǎn)，建議采用資本（產(chǎn)權(quán)）劃轉(zhuǎn)的方法，期間增設(shè)協(xié)議與工商登記等流程，以免國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃撥可能出現(xiàn)的一些法律風(fēng)險(xiǎn)。第三，立足于稅務(wù)處理視角，國(guó)企要認(rèn)識(shí)到贈(zèng)與這種形式可能帶來(lái)的高額稅收問(wèn)題，建議運(yùn)用減資增值這一方法。

2.以集團(tuán)公司為例，受同一國(guó)資委控股的A國(guó)有獨(dú)資公司無(wú)償劃轉(zhuǎn)至同一國(guó)資委控股的B公司，從原國(guó)資委直屬公司現(xiàn)變更為二級(jí)公司。實(shí)務(wù)操作中，出于國(guó)企改革和市場(chǎng)化發(fā)展的需求，國(guó)資委將100%控股的A國(guó)有獨(dú)資公司劃撥至B公司（B公司為集團(tuán)公司），屬于符合由政府決定的所出資企業(yè)國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)本級(jí)國(guó)資監(jiān)管機(jī)構(gòu)其他所出資企業(yè)的，依據(jù)中介機(jī)構(gòu)出具的被劃轉(zhuǎn)企業(yè)上一年度（或最近一次）的審計(jì)報(bào)告或經(jīng)國(guó)資監(jiān)管機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)的清產(chǎn)核資結(jié)果，劃入企業(yè)分別在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面直接進(jìn)行賬務(wù)處理，并按規(guī)定辦理產(chǎn)權(quán)登記等手續(xù)。

（1）個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表。劃入企業(yè)在取得被劃撥企業(yè)的控制權(quán)之日，編制個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)國(guó)資監(jiān)管部門(mén)批復(fù)的有關(guān)金額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，貸記“資本公積（資本溢價(jià)）”科目（若批復(fù)明確作為注冊(cè)資本金投入的，直接記入“實(shí)收資本”科目）。

（2）合并財(cái)務(wù)報(bào)表。同一控制下的企業(yè)合并，涉及無(wú)償劃轉(zhuǎn)股權(quán)的，可視同轉(zhuǎn)讓對(duì)價(jià)為0，劃入企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合并日按照被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的對(duì)價(jià)之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

（3）稅務(wù)處理。作為同一國(guó)資委出資的兩個(gè)企業(yè)之間的國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)行為，在劃出方未得到任何利益補(bǔ)償?shù)那疤嵯?，根?jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文的有關(guān)規(guī)定，國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)行為不屬于增值稅的征稅范圍。盡管劃入方和劃出方受同一國(guó)資委100%直接控制，但國(guó)資委是政府部門(mén)，不是劃轉(zhuǎn)雙方的母公司。但根據(jù)財(cái)稅〔2014〕109號(hào)文及國(guó)家稅務(wù)總局公告2015第40號(hào)公告有關(guān)規(guī)定，劃轉(zhuǎn)雙方均未在會(huì)計(jì)上確認(rèn)損益，此劃轉(zhuǎn)行為不涉及企業(yè)所得稅。從繳納稅收角度考慮，股權(quán)劃轉(zhuǎn)較贈(zèng)與方式而言，避免了附加稅費(fèi)、所得稅等相關(guān)稅費(fèi)的稅收成本，所以，國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)賬務(wù)和稅務(wù)處理方法的創(chuàng)新，可以提高賬務(wù)和稅務(wù)處理水平，推動(dòng)國(guó)有企業(yè)改革。

四、結(jié)語(yǔ)

國(guó)有企業(yè)的改革工作，其中涉及國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)這一項(xiàng)業(yè)務(wù)，對(duì)于相關(guān)賬務(wù)和稅務(wù)處理，需要在改革實(shí)施期間與企業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀結(jié)合，創(chuàng)新業(yè)務(wù)處理方法與方式，在賬務(wù)與稅務(wù)處理全過(guò)程中進(jìn)行強(qiáng)有力的監(jiān)督管理，為國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)提供制度保障，以此促進(jìn)國(guó)有企業(yè)的改革深入進(jìn)行。

（作者單位為青島高新創(chuàng)業(yè)投資有限公司）

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