基于收入功能的消費稅改革研究

謝芬芳

摘 要：“營改增”之后，地方財政缺少了主體稅源，迫切需要通過中央與地方收入劃分改革和稅收制度改革來補充地方財政稅收收入，緩解地方財政收支壓力。根據(jù)政策精神，可以通過對現(xiàn)行消費稅進行“擴圍增負”、優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)、后移納稅環(huán)節(jié)、改革稅制模式、適當下放稅權(quán)、調(diào)整收入歸屬權(quán)等將其改革成為地方財政主體稅種。因此，此輪消費稅改革是主要從健全地方稅體系、增加地方財政稅收收入、充分發(fā)揮其收入功能的角度出發(fā)的。

關鍵詞：稅收功能;消費稅;稅收制度;制度改革

中圖分類號：F812.42? ? ? 文獻標志碼：A? ? ? 文章編號：1673-291X（2020）32-0120-03

2020年5月18日發(fā)布《中共中央 國務院關于新時代加快完善社會主義市場經(jīng)濟體制的意見》（以下簡稱“意見”）就深化稅收制度改革作出了具體規(guī)定，其中包括“研究將部分品目消費稅征稅環(huán)節(jié)后移”。結(jié)合2019年9月國務院發(fā)布的《實施更大規(guī)模減稅降費后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進方案》（以下簡稱“方案”）的相關內(nèi)容不難發(fā)現(xiàn)，我國當前消費稅改革的重心應該是基于其收入功能進行的。

“營改增”之后，我國地方稅體系建設停滯不前，地方稅體系更是缺乏主體稅種支撐，這使得地方財政尤其是縣（市）級財政稅收收入大幅減少。近幾年來，中國政府減稅降費力度的不斷加大，引發(fā)了地方政府巨大的財政收支壓力，大多數(shù)縣（市）級政府只能依賴中央財政轉(zhuǎn)移支付才能維持基本運轉(zhuǎn)。因此，稅收制度的改革必須結(jié)合中央與地方收入劃分改革來進行，而消費稅改革就是其中的一項重要內(nèi)容。

一、稅收功能及消費稅改革的功能定位

（一）稅收及稅收功能

稅收是國家為了實現(xiàn)其社會職能、滿足社會公共需要，憑借公共權(quán)力，按照法律規(guī)定的標準和程序，強制、無償、固定地參與全社會產(chǎn)品分配而依法取得財政收入的一種規(guī)范形式。

稅收功能又稱為稅收職能，是稅收本身所固有的內(nèi)在功能。稅收一般具有三大功能，即收入功能、調(diào)控功能和監(jiān)督管理功能。其中，收入功能是稅收最原始、最基本的功能。稅收收入功能是指稅收具有為國家組織財政收入的功能，是一國財政收入最基本也是最主要的一種形式，與其他財政收入形式相比，稅收具有強制性、無償性、固定性的特征，籌集財政收入更加穩(wěn)定可靠。因此，各國政府都是采用稅收這種最基本的財政收入形式。在我國，稅收收入占一般公共預算收入的比重一般在85%以上。稅收調(diào)控功能是指國家為了實現(xiàn)的一定的社會經(jīng)濟目標，發(fā)揮稅收經(jīng)濟職能，運用法律形式調(diào)節(jié)經(jīng)濟主體的各種經(jīng)濟利益，影響其經(jīng)濟行為的一種調(diào)節(jié)、控制社會經(jīng)濟運行的活動。所以，稅收是調(diào)控經(jīng)濟運行的一個重要手段，是財政政策工具箱中的重要杠桿工具，政府可以通過增稅與減免稅等手段來影響微觀經(jīng)濟主體的經(jīng)濟利益，引導其經(jīng)濟行為，對資源配置和社會經(jīng)濟發(fā)展產(chǎn)生影響，從而達到調(diào)控宏觀經(jīng)濟運行的目的。而且，政府運用稅收手段，既可以調(diào)節(jié)經(jīng)濟總量，也可以調(diào)節(jié)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)。同時，稅收也是調(diào)節(jié)收入分配的重要工具，通過稅收分配可以調(diào)節(jié)個人收入分配，縮小收入分配差距和貧富懸殊，促進社會公平正義。稅收監(jiān)督管理功能也可以稱之為稅收的反映職能，因為，政府征稅涉及生產(chǎn)、流通、分配、消費等各個領域，能夠綜合反映國家經(jīng)濟運行的質(zhì)量和效率。因此，政府既可以通過稅收收入的增減及稅源變化情況，及時掌握宏觀經(jīng)濟的發(fā)展變化趨勢，也可以在稅收征管活動中及時了解微觀經(jīng)濟主體的各種情況，發(fā)現(xiàn)并糾正納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營及財務管理中存在的問題，從而促進國民經(jīng)濟持續(xù)健康發(fā)展。

（二）消費稅改革的功能定位

消費稅是以稅法規(guī)定的特定應稅消費品為課稅對象所征收的一種商品稅。我國消費稅是于1994年1月1 日正式開征的，也是我國分稅制財政管理體制實施時新開征的一個稅種，其開征以來一直屬于中央財政固定收入。但隨著我國稅收制度的不斷改革與完善，尤其是“營改增”之后，我國稅收收入的分享機制發(fā)生了很大變化，作為地方財政固定稅收收入最大來源的營業(yè)稅改革成為了增值稅，使得地方財政稅收收入大幅度減少。為了確保地方政府尤其是縣（市）級財政有穩(wěn)定的稅收收入，必須對現(xiàn)行稅制中的一些稅種進行相應改革，并對其收入歸屬進行重新安排，才能真正發(fā)揮地方政府積極性，這其中就包括消費稅的改革。因此，當前消費稅改革的功能定位更多的是基于其收入功能，主要是為了健全地方稅體系，確保地方財政有相對穩(wěn)定增長的稅收收入。

二、基于收入功能的消費稅改革思路

（一）基于收入功能的消費稅改革指導思路

基于收入功能的消費稅改革應堅持“擴圍增負、稅權(quán)下放、引導消費、便于征管”的總體指導原則?！皵U圍增負”就是要進一步擴大消費稅征稅范圍，提高部分消費稅品目稅率等以增強其收入功能，使其成為地方財政重要的稅收收入來源，使消費稅收入隨著地區(qū)消費水平的提升而不斷增長?！岸悪?quán)下放”主要是根據(jù)“方案”對消費稅收入的歸屬權(quán)進行調(diào)整，將消費稅由現(xiàn)行的中央財政固定收入穩(wěn)步調(diào)整為地方財政稅收收入，并適當下放部分稅收征管權(quán)給省級人民政府，增加地方政府組織其收入的積極性?！耙龑M”就是通過對消費稅征稅范圍的調(diào)整和納稅環(huán)節(jié)的后移，引導人們在購買消費品時進行選擇性消費，真正發(fā)揮消費稅調(diào)節(jié)消費的目的?！氨阌谡鞴堋笔侵赶M稅制度設計要有利于地方政府充分掌控其稅源，便于其稅收征管，節(jié)約征收成本。

（二）基于收入功能的消費稅改革對策

2019年9月國務院發(fā)布《關于印發(fā)實施更大規(guī)模減稅降費后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進方案的通知》（國發(fā)[2019]21號），提出“后移消費稅征收環(huán)節(jié)并穩(wěn)步下劃地方”。同時，《中華人民共和國消費稅法（征求意見稿）》規(guī)定，“國務院可以實施消費稅改革試點，調(diào)整消費稅的稅目、稅率和征收環(huán)節(jié)?！睆南M稅的收入功能出發(fā)，根據(jù)上述政策精神，結(jié)合現(xiàn)行消費稅存在的突出問題，當前消費稅改革應從以下幾方面入手。

1.調(diào)整征稅范圍，增強收入功能

我國消費稅自1994年開征以來，其征稅范圍歷經(jīng)多次調(diào)整，由最初的煙、酒及酒精、化妝品、護膚護發(fā)品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮、焰火、汽油、柴油、汽車輪胎、摩托車、小汽車等11個稅目，到2006年取消汽油、柴油和護膚護發(fā)品3個稅目，并將汽油、柴油并入成品油稅目，使其成為該稅目下的兩個子目，并在成品油稅目中增設石腦油、潤滑油、燃料油、溶劑油和航空煤油5個子目;同時，新增高爾夫球及球具、高檔手表、游艇、木制一次性筷子和實木地板5個稅目，調(diào)整小汽車稅目。2014年取消汽車輪胎和“酒及酒精”稅目中的酒精消費稅，并將“酒及酒精”稅目調(diào)整為“酒”。2015年增加對電池和涂料征收消費稅。2016年改革“化妝品”稅目，取消對普通美容、修飾類化妝品征收消費稅，將“化妝品”稅目調(diào)整為“高檔化妝品”。由此可見，我國消費稅征稅范圍的調(diào)整是隨著消費水平和消費結(jié)構(gòu)的變化而不斷完善的，其征稅對象在改革過程中有減也有增。從目前我國消費稅征稅對象的選擇來看，主要是對人體健康有害的、對環(huán)境有污染的、屬于不可再生的資源品和超前消費，以及過度消費的奢侈品等。所以，從總體上看我國消費稅征稅范圍的確定有利于促進健康消費和綠色消費、抑制奢侈消費，從而讓人們樹立正確的消費理念。

從消費稅的收入功能出發(fā)，征稅范圍的進一步調(diào)整主要是根據(jù)十八屆三中全會通過《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》提出的“把高能耗、高污染產(chǎn)品及部分高檔消費品納入征收范圍”的要求，抑制超前消費和過度消費，增加對奢侈品、高污染產(chǎn)品、高耗能產(chǎn)品和高檔消費行為的課稅。奢侈品、高檔消費行為等消費在高收入人群支出中所占比例更大，對這些消費品征收較高的消費稅，還能有效提高稅收制度的累進性，在把消費稅稅基做大的同時，也有利于縮小收入分配差距，促進社會公平正義，增強消費稅的收入功能和調(diào)控功能。

2.優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)，引導理性消費

我國現(xiàn)行消費稅稅率采取比例稅率和定額稅率相結(jié)合的模式。就比例稅率而言，稅率設置的檔次多且稅率差距大。比例稅率最低的只有1%（氣缸容量在1.0升（含）以下的乘用小汽車），最高的甲類卷煙（每標準條（200支）調(diào)撥價70元（含70元，不含增值稅）以上的卷煙）為56%，共設了15檔比例稅率。定額稅率目前主要是針對卷煙、白酒、啤酒、黃酒和成品油。

稅率的高低是決定一種應稅消費品稅負高低的一個重要指標。從消費稅的收入功能出發(fā)，我國某些應稅消費品還有增負空間，比如煙草消費稅。對煙草征收消費稅是世界各國的共同做法，從全世界來看，香煙消費稅一般都占到其零售價格的40%以上，有些國家已經(jīng)占到零售價格的60%以上了。比如，從2014年起，歐盟成員國香煙消費稅占零售價的比例提高到了60%以上。而我國目前香煙消費稅還不到零售價格的40%，稅負明顯偏低。再比如，OECD成員國汽油消費稅稅額已占汽油零售價的38%左右，而我國目前只有25%左右。我國對“酒”征收的消費稅也明顯偏低。因此，我國可參照國際慣例和相應的稅負水平，充分考慮我國納稅人稅負承受能力，經(jīng)過綜合測算，逐步提高部分品目的消費稅稅率和稅額，增強其收入功能。

3.改革納稅環(huán)節(jié)，完善稅收模式

我國消費稅采取的是一次課征制的稅制模式，即只在應稅消費品的生產(chǎn)（委托加工、進口）環(huán)節(jié)一次征收。這一制度規(guī)定是基于當時的稅收征管水平和稅收源泉控制理論所做出的現(xiàn)實選擇，但這與消費稅的征收目的是不相符的。由于消費稅屬于價內(nèi)稅，其稅負會隨著應稅消費品的流轉(zhuǎn)而最終轉(zhuǎn)嫁到消費者身上，但消費者在購買或消費這些應稅消費品時，因無法準確判斷是否含有消費稅和含有多少消費稅，而無法做出理性的消費選擇。因此，就我國目前的這種消費稅模式而言，很難起到引導消費的目的，必須進行改革。

根據(jù)“意見”，我國將研究把部分品目消費稅征稅環(huán)節(jié)后移，即由現(xiàn)行的生產(chǎn)（委托加工、進口）環(huán)節(jié)后移至應稅消費品的批發(fā)或零售環(huán)節(jié)（應該主要為零售環(huán)節(jié)）。一方面，消費稅的計稅依據(jù)發(fā)生了改變，由以應稅消費品不含增值稅的出廠價為計稅依據(jù)，改為以應稅消費品不含增值稅的批發(fā)價或零售價為計稅依據(jù)，這樣，消費稅的計稅依據(jù)明顯提高，有利于增強其收入功能。另一方面，在批發(fā)或零售環(huán)節(jié)征收消費稅，其稅源分布更加均衡，可以平衡地區(qū)間收入水平，也能激發(fā)各級地方政府從當?shù)叵M情況出發(fā)，培育新的消費增長點，尋找更多的消費稅稅源，這樣更能體現(xiàn)地區(qū)財政收入和地區(qū)財政支出配比的要求。在后移納稅環(huán)節(jié)的同時，最好還能改革消費稅的稅制模式，即由目前的價內(nèi)稅改為價外稅，也就是說，在消費者購買應稅消費品時明確規(guī)定其在商品價格之外應承擔的消費稅，這樣既避免了消費稅對商品價格形成的扭曲，也能讓消費者在購買應稅消費品時真切地感受到所要承擔的消費稅稅負，從而讓其作出正確的消費選擇。

4.改變收入歸屬，增強地方積極性

從消費稅收入劃歸地方財政稅收收入的必要性分析。“營改增”后，地方財政缺乏主體稅種，地方財政稅收入占全國稅收收入的比重逐年下降。營改增全面推行之前的2015年，我國地方財政稅收收入為62 661.93億元，占全國稅收124 922.20億元的比重為50.16%。自2016年5月1日起，營改增在全國范圍內(nèi)全面推開，當年地方財政稅收收入為64 691.69億元，占全國稅收收入130 360.73億元的比重下降為49.63%。2017年，我國地方財政稅收收入為68 672.72億元，占全國稅收收入144 369.87億元的比重進一步下降為47.57%。從地方財政稅收入占地方財政支出比重來看，也是逐年下降的，2015年為41.68%，2016年為40.34%，2017年為39.64%（上述數(shù)據(jù)均是根據(jù)《中國統(tǒng)計年鑒》和財政部的相關統(tǒng)計數(shù)據(jù)計算所得的）。再加上近些年來中國政府減稅降費力度的不斷加大、地方財政稅收收入占比的逐年下降，使得地方財政面臨更大得支出壓力，許多的地方政府尤其是縣（市）級政府更多的依賴轉(zhuǎn)移支付過“日子”，“等”、“靠”、“要”的思想越來越嚴重，不能有效調(diào)動地方政府組織稅收收入的積極性。因此，亟待研究新的地方稅稅源來補充地方財政稅收收入。

從消費稅替代營業(yè)稅成為地方財政主體稅源的可行性分析。就收入規(guī)模而言，“營改增”全面推行之前的2015年，國內(nèi)消費稅收入為10 640億元，營業(yè)稅收入為19 315億萬元（數(shù)據(jù)來源為2016年《中國稅務年鑒》）。2019年國內(nèi)消費稅收入為12 562億元（執(zhí)行數(shù)），較2018年同比增長了18.2%，其收入規(guī)模首次超過個人所得稅，僅次于增值稅和企業(yè)所得稅收入水平，成為我國收入規(guī)模排在第三位的稅種。盡管目前國內(nèi)消費稅的收入規(guī)模還沒能達到“營改增”之前營業(yè)稅的水平，但隨著消費稅改革的不斷深入、“擴圍增負”效能的不斷顯現(xiàn)、納稅環(huán)節(jié)后移后計稅依據(jù)的提高、其收入劃歸地方、地方政府組織收入積極性的上升等，消費稅的收入功能將會得到進一步增強，消費稅在我國地方稅體體系建設中的作用也會得到進一步發(fā)揮。

參考文獻：

[1]? 黃敏.關于我國消費稅改革的研究[J].企業(yè)科技與發(fā)展，2020，（3）：10.

[2]? 賈康，張曉云.中國消費稅的三大功能：效果評價與政策調(diào)整[J].當代財經(jīng)，2014，（4）：24-34.

[3]? 唐明，王亞男.中韓消費稅改革比較及啟示[J].當代財政研究，2020，（4）：15.

[4]? 谷成，周子健，劉澤宇.消費稅改革再思考[J].地方財政研究，2020，（2）：15.

Research on the Consumption Tax Reform Based on the Income Function

XIE Fen-fang

（Department of Public Administration and Research，CPC Hunan Provincial Party School，Changsha 410006，China）

Abstract：After“camp reform and increase”，the local finance lacks the main tax source，so it is urgent to supplement the local fiscal revenue and relieve the pressure of local fiscal revenue and expenditure through the reform of central and local income division and tax system.According to the spirit of the policy，we can reform the current consumption tax into the main tax category of local finance by“expanding the scope and increasing the burden”，optimizing the structure of the tax rate，moving back to the link of tax collection，reforming the tax system model，appropriately devolving the tax right，adjusting the right of income ownership，and so on.Therefore，this round of consumption tax reform is mainly from the point of view of perfecting the local tax system，increasing the local fiscal revenue and giving full play to its income function.

Key words：tax function;consumption tax;tax system;system reform