[摘 要]在我國(guó)社會(huì)現(xiàn)代化發(fā)展水平不斷提高以及科技化進(jìn)程不斷深入的環(huán)境下，信息技術(shù)的發(fā)展水平呈現(xiàn)出前所未有的高度。信息技術(shù)的出現(xiàn)，不僅對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的提升給予了積極的幫助，同時(shí)也對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展提出了更加艱巨的考驗(yàn)。特別是隨著電子商務(wù)、互聯(lián)網(wǎng)交易等新型貿(mào)易形式的出現(xiàn)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式與傳統(tǒng)稅法之間的矛盾越來越大。在這樣的環(huán)境下，相關(guān)人士對(duì)電子商務(wù)發(fā)展過程中的常設(shè)機(jī)構(gòu)原則、所得的性質(zhì)、納稅依從性、保存會(huì)計(jì)記錄等問題展開了詳細(xì)分析，加大了對(duì)傳統(tǒng)稅法的改革力度，并且采取各種有效的措施逐一解決其中存在的問題。文章針對(duì)電子商務(wù)對(duì)國(guó)際稅法具有的沖擊以及挑戰(zhàn)，展開詳細(xì)分析，目的是為我國(guó)電子商務(wù)行業(yè)整體發(fā)展水平的提高奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

[關(guān)鍵詞]電子商務(wù);國(guó)際稅法;信息技術(shù)

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2021.01.189

1 前言伴隨著信息技術(shù)的出現(xiàn)與發(fā)展，國(guó)際經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)生了全面改革，互聯(lián)網(wǎng)貿(mào)易和電子商務(wù)等新型交易形式的出現(xiàn)，使得國(guó)際經(jīng)濟(jì)正式進(jìn)入網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時(shí)代。通過對(duì)國(guó)際電信聯(lián)盟2019年統(tǒng)計(jì)結(jié)果進(jìn)行研究知道，國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)交易額從1996年的30億美元上升到2019年的6萬(wàn)億美元，交易額大幅提升的同時(shí)帶來不計(jì)其數(shù)的高薪職位。在此過程中，無論是商品的流通形式還是勞動(dòng)力提供方式，甚至財(cái)務(wù)管理方式，都發(fā)生了巨大改變，使得傳統(tǒng)發(fā)展理念以及發(fā)展模式無法滿足現(xiàn)代化電子商務(wù)時(shí)代的發(fā)展需求，導(dǎo)致傳統(tǒng)國(guó)際稅法具有的作用和價(jià)值無法充分發(fā)揮出來，遭受到巨大的沖擊和挑戰(zhàn)。因此，加大對(duì)傳統(tǒng)國(guó)際稅法的改革力度，采取對(duì)應(yīng)的措施有效解決其中存在的問題，使傳統(tǒng)國(guó)際稅法適應(yīng)現(xiàn)代化電子商務(wù)發(fā)展趨勢(shì)，能為人們帶來更加優(yōu)質(zhì)的服務(wù)。

2 常設(shè)機(jī)構(gòu)原則

2.1 營(yíng)業(yè)場(chǎng)所標(biāo)準(zhǔn)

對(duì)于營(yíng)業(yè)場(chǎng)所標(biāo)準(zhǔn)而言，是一種具有一定客觀性的規(guī)定，明確指出某些投資或活動(dòng)可能會(huì)成為一個(gè)常設(shè)機(jī)構(gòu)。在聯(lián)合國(guó)范本以及經(jīng)合組織范本中，常設(shè)機(jī)構(gòu)指的是企業(yè)部分經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或者全部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的固定場(chǎng)所，當(dāng)一方締約國(guó)的居民在另一方開展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)時(shí)，并且具有作業(yè)場(chǎng)、車間、工廠、辦事處、分支機(jī)構(gòu)、管理場(chǎng)所等固定的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所時(shí)，則滿足常設(shè)機(jī)構(gòu)的條件。以這條判斷依據(jù)為標(biāo)準(zhǔn)，各個(gè)國(guó)家針對(duì)“在開展電子商務(wù)的過程中，當(dāng)一個(gè)國(guó)家在管轄范圍內(nèi)擁有一個(gè)服務(wù)器，即便沒有固定的營(yíng)業(yè)場(chǎng)所，是否會(huì)形成常設(shè)機(jī)構(gòu)”這個(gè)問題進(jìn)行激烈討論。美國(guó)認(rèn)為常設(shè)服務(wù)機(jī)構(gòu)是一種消極性活動(dòng)，一個(gè)服務(wù)器的存在與擁有一間房子相類似，并不會(huì)對(duì)其本身具有的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)造成影響，因此不同意構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。鑒于此，聯(lián)合國(guó)范本和經(jīng)合組織范本中明確規(guī)定，如果固定場(chǎng)所的存在只是為了對(duì)本企業(yè)的商品和貨物進(jìn)行儲(chǔ)存與陳列，則不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。

2.2 代理人標(biāo)準(zhǔn)

當(dāng)一個(gè)居民在一個(gè)國(guó)家具體的稅收管轄范圍內(nèi)擁有一個(gè)地位并非獨(dú)立的代理人時(shí)，則該代理人擁有以非居民身份簽訂合同的權(quán)利，企業(yè)以該代理人名義展開的各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，可以認(rèn)定為該非居民企業(yè)在該國(guó)設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)。對(duì)于國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商而言，非獨(dú)立地位代理人的地位是否成立存在較大爭(zhēng)議。經(jīng)合組織認(rèn)為，當(dāng)某一個(gè)國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商處于一國(guó)稅收管轄范圍之外時(shí)，各項(xiàng)活動(dòng)的開展則經(jīng)由該供應(yīng)商，不應(yīng)該將其作為常設(shè)機(jī)構(gòu)，也就是非獨(dú)立地位代理人身份不存在。當(dāng)國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商處于一國(guó)稅收管轄范圍之內(nèi)時(shí)，那么國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供供應(yīng)商代理客戶展開的各項(xiàng)活動(dòng)，只能劃分到其正常業(yè)務(wù)的范疇中，則不應(yīng)該將其作為常設(shè)機(jī)構(gòu)。只有當(dāng)國(guó)際互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商開展的各項(xiàng)活動(dòng)幾乎全部或者全部代表某一非居民時(shí)，才能作為常設(shè)機(jī)構(gòu)，也就是具備非獨(dú)立地位代理人身份[1]。

3 所得的性質(zhì)

對(duì)于我國(guó)大多數(shù)稅法以及稅收條約而言，能夠針對(duì)不同類型的收益采取不同類型的稅收款征收規(guī)定，然而在電子商務(wù)環(huán)境下，所得性質(zhì)的相關(guān)國(guó)際稅法概念無法滿足電子商務(wù)活動(dòng)的需求。比如，在某項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)具有對(duì)應(yīng)稅規(guī)范的情況下，非本國(guó)居民在所屬國(guó)擁有營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，也就是通過出售貨物得到的利潤(rùn)，這部分利潤(rùn)只有通過該非居民設(shè)在所屬國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)所取得時(shí)，所屬國(guó)才有對(duì)這筆利潤(rùn)進(jìn)行稅收爭(zhēng)取的權(quán)利。而對(duì)非居民在所得所屬國(guó)取得的特許權(quán)使用費(fèi)和勞務(wù)報(bào)酬，來源國(guó)只能對(duì)這部分利益進(jìn)行預(yù)提稅的征收。但是在電子商務(wù)環(huán)境下，信息傳輸方式發(fā)生巨大改變，已經(jīng)無法明確劃分上述所得的內(nèi)容，其中最具代表性的就是軟件銷售。對(duì)于軟件公司而言，他們認(rèn)為在進(jìn)行軟件銷售過程中，理論上只是進(jìn)行單純的貨物銷售，如銷售書本一樣。對(duì)于購(gòu)買者而言，只是在買一件能夠滿足自己實(shí)際需求的產(chǎn)品，但該產(chǎn)品不得再轉(zhuǎn)售給其他人或者進(jìn)行復(fù)制，因此銷售公司認(rèn)為軟件銷售也是一種貨物銷售所得。但是從版權(quán)法和知識(shí)產(chǎn)權(quán)法的角度出發(fā)，一直將軟件銷售視作一種特許權(quán)使用的提供。

針對(duì)軟件交易性質(zhì)以及計(jì)算機(jī)程序交易性質(zhì)，美國(guó)國(guó)內(nèi)收入局提出了一項(xiàng)新的規(guī)定，判定銷售的軟件被當(dāng)作一種貨物進(jìn)行銷售還是一種特許權(quán)使用的提供，主要以購(gòu)買者是否對(duì)軟件進(jìn)行復(fù)制并銷售給公眾作為依據(jù)。如果購(gòu)買者發(fā)生了這種行為，軟件的銷售應(yīng)該被定性為特許權(quán)使用的提供，而購(gòu)買者沒有發(fā)生這種行為，則軟件的銷售應(yīng)該被定性為一種貨物的銷售，美國(guó)對(duì)這種交易取消預(yù)提稅的征收，認(rèn)為在所有數(shù)字信息領(lǐng)域上運(yùn)用此項(xiàng)規(guī)定，能夠使電子商務(wù)具有的征稅問題得到有效簡(jiǎn)化。

針對(duì)服務(wù)所得的來源而言，傳統(tǒng)理念認(rèn)為服務(wù)者想要開展服務(wù)活動(dòng)必須到達(dá)客戶的所在地。然而在電子商務(wù)環(huán)境下，服務(wù)者通過電子網(wǎng)絡(luò)就能為客戶提供服務(wù)，可以不必到達(dá)客戶所在地。比如，一名身在中國(guó)的醫(yī)生可以通過視頻技術(shù)對(duì)遠(yuǎn)在美國(guó)的病人問診并遠(yuǎn)程指導(dǎo)身在美國(guó)的醫(yī)生進(jìn)行手術(shù)。在這樣的環(huán)境，一部分發(fā)展中國(guó)家同意針對(duì)此類服務(wù)按照“虛擬存在”的理論，對(duì)來源于本國(guó)的服務(wù)所得征收預(yù)提稅[2]。

4 納稅依從性

4.1 電子貨幣

對(duì)于電子貨幣而言，是一種具備轉(zhuǎn)換能力、可以快速轉(zhuǎn)移、具有電子化和數(shù)字化特點(diǎn)、交易成本較低的貨幣形式。與此同時(shí)，電子貨幣還是一種系統(tǒng)化貨幣形式，電子貨幣在這一系統(tǒng)中可以被有效儲(chǔ)存和準(zhǔn)確追蹤，該系統(tǒng)的運(yùn)行需要一個(gè)能夠?qū)⒊跏冀痤~裝入系統(tǒng)的金融中間人以及較高的安全性。目前電子貨幣系統(tǒng)主要有兩種形式，第一，賬戶系統(tǒng)。主要指的是銀行這一類第三方維持，能夠建立一種審核渠道，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中現(xiàn)金具有的準(zhǔn)確流向進(jìn)行跟蹤，以一個(gè)查賬員身份呈現(xiàn)。第二，非賬戶系統(tǒng)。主要指的是現(xiàn)金貨幣，無法進(jìn)行追蹤。

通過電子貨幣的操作，可以將資產(chǎn)在較短時(shí)間內(nèi)進(jìn)行轉(zhuǎn)移，并且具有較低的成本。從稅收角度出發(fā)，款項(xiàng)的這種轉(zhuǎn)移方式很難被有效監(jiān)督。特別是在信息技術(shù)不斷發(fā)展的環(huán)境下，通過互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行電子貨幣的遠(yuǎn)距離支付，對(duì)稅法的有效執(zhí)行造成了嚴(yán)重的沖擊。對(duì)于傳統(tǒng)偷稅逃稅現(xiàn)象而言，由于不存在較大金額的現(xiàn)金交易，因此發(fā)生現(xiàn)金逃稅的情況較少。然而電子貨幣交易量較大，并且快速、隱秘，難以有效追蹤，加大了偷稅的可能性。

4.2 身份確認(rèn)

對(duì)于確定參與電子商務(wù)相關(guān)人員的身份而言無論對(duì)納稅人還是稅務(wù)部門而言，都具有較大挑戰(zhàn)，而稅法與對(duì)應(yīng)稅收條約的有效執(zhí)行對(duì)稅務(wù)部門而言具有重要意義。與此同時(shí)，對(duì)利用電子商務(wù)的消費(fèi)者而言，在進(jìn)行身份確定時(shí)也具有較大難度，因此誕生了數(shù)字身份證。數(shù)字身份證通過受到委托的中間人核實(shí)并簽發(fā)，能夠確定網(wǎng)絡(luò)另一端個(gè)人的身份，并展開對(duì)應(yīng)調(diào)查，這與機(jī)動(dòng)車駕駛員獲取駕駛執(zhí)照相類似。不僅能極大地緩解電子商務(wù)中各方的身份確認(rèn)問題，而且有利于稅務(wù)當(dāng)局追蹤并減少網(wǎng)絡(luò)上的交易商偽造賬冊(cè)的風(fēng)險(xiǎn)[3]。

5 保存會(huì)計(jì)記錄

為了保證納稅人申報(bào)的收入以及費(fèi)用得到明確，納稅人應(yīng)該將會(huì)計(jì)記錄有效保存，從而為稅務(wù)當(dāng)局的檢查提供便利。在過去，這些會(huì)計(jì)記錄主要以書面形式進(jìn)行保存，而電子商務(wù)時(shí)代，由于貨物的銷售和服務(wù)主要以電子形式為主，相關(guān)交易具有較高的電子化特征，導(dǎo)致納稅人無法將會(huì)計(jì)記錄以書面形式呈現(xiàn)并保存，因此會(huì)計(jì)記錄只能以電子形式呈現(xiàn)并保存。但是電子記錄極易被改變，即使沒有從事電子商務(wù)銷售，而是開展有形貨物銷售的納稅人，也經(jīng)常會(huì)遇到簽發(fā)電子發(fā)票以及收到電子訂單的情況。因此為了最大程度降低逃稅情況的發(fā)生，必須保證從事各種電子商務(wù)相關(guān)活動(dòng)的記錄和文件能夠具有較高的真實(shí)性和可查證性。

為了有效滿足金融報(bào)告以及金融文件的保存要求，參與電子商務(wù)活動(dòng)的納稅人應(yīng)該利用計(jì)算機(jī)將對(duì)應(yīng)的業(yè)務(wù)記錄有效保存，在此基礎(chǔ)上，稅務(wù)部門可以針對(duì)參與電子商務(wù)的納稅人所提交的內(nèi)部報(bào)告以及內(nèi)部賬戶是否具有較高可行性以及準(zhǔn)確性進(jìn)行進(jìn)一步研究和查證。對(duì)于一個(gè)公司具有的正常財(cái)務(wù)報(bào)告以及年度財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告而言，審計(jì)人員不僅要對(duì)這些賬戶進(jìn)行檢查，還要對(duì)賬戶有關(guān)資料進(jìn)行核實(shí)，從而保證了相關(guān)報(bào)告具有較高準(zhǔn)確性和真實(shí)性。美國(guó)與其他國(guó)際組織在此方面已經(jīng)提出了標(biāo)準(zhǔn)報(bào)告的相關(guān)要求，明確指出在公司陳述財(cái)務(wù)報(bào)告的過程中，審計(jì)人員應(yīng)該結(jié)合公司財(cái)務(wù)狀況明確提出自身的看法。與此同時(shí)，采取數(shù)字蓋章模式，監(jiān)督人員要針對(duì)公司提供的相關(guān)記錄是否被修正或篡改進(jìn)行詳細(xì)說明。澳大利亞則提出，將現(xiàn)有的信息報(bào)告以及信息記錄具有的保存規(guī)范以及要求進(jìn)行深入擴(kuò)展[4]。

6 結(jié)論

通過上文針對(duì)國(guó)際稅法在電子商務(wù)的影響下具有的沖擊和挑戰(zhàn)，展開的詳細(xì)分析和系統(tǒng)性研究，能夠更加明確的了解，為了充分適應(yīng)電子商務(wù)的發(fā)展，對(duì)傳統(tǒng)稅法進(jìn)行改革勢(shì)在必行。針對(duì)電子商務(wù)征稅相關(guān)問題，各國(guó)家都提出了不同建議，使電子商務(wù)的發(fā)展方向具有多元化特點(diǎn)。在此環(huán)境下，作為數(shù)字化產(chǎn)品和技術(shù)產(chǎn)品的進(jìn)口大國(guó)，中國(guó)必須對(duì)電子商務(wù)征稅問題進(jìn)行深入研究，結(jié)合我國(guó)具體國(guó)情以及電子商務(wù)發(fā)展方向，制定一套能夠?qū)ξ覈?guó)合法權(quán)益進(jìn)行有效維護(hù)、與國(guó)際通行做法高度一致的電子商務(wù)稅收制度與政策。從而使我國(guó)電子商務(wù)發(fā)展水平不斷提高的同時(shí)，通過國(guó)際稅法的實(shí)施為我國(guó)帶來更多利益，提高我國(guó)國(guó)際地位。

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[作者簡(jiǎn)介]李群（1985—），女，漢族，對(duì)外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)國(guó)際商學(xué)院在職人員高級(jí)課程研修班學(xué)員，研究方向：稅務(wù)會(huì)計(jì)、稅收籌劃、國(guó)際稅務(wù)。