姜飛

導語：中小會計師事務所肩負著服務中小企業(yè)的重要責任，提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量是中小會計師事務所尋求發(fā)展的關(guān)鍵所在。本文通過近幾年財政部門對會計師事務所的監(jiān)督檢查及調(diào)研，分析其在執(zhí)業(yè)過程中存在的問題現(xiàn)狀，提出解決問題和提升執(zhí)業(yè)質(zhì)量的對策建議。

一、基本情況

截至2019年底，我國共有近9000家會計師事務所，中小會計師事務所占絕大多數(shù)。其中，為數(shù)眾多的中小會計師事務所因為地域性、靈活性等特點，成為注冊會計師行業(yè)發(fā)揮社會監(jiān)督的重要力量。然而，由于政策環(huán)境、市場競爭、客戶需求、自身規(guī)模、內(nèi)部治理、人才匱乏、信息化不足等原因，中小會計師事務所在執(zhí)業(yè)過程中會出現(xiàn)不同程度的質(zhì)量問題，在一定程度上影響了這個行業(yè)的健康發(fā)展，需要引起有關(guān)監(jiān)管部門的高度重視，并采取措施認真加以解決。

二、分析中小會計師事務所問題現(xiàn)狀

1.執(zhí)業(yè)質(zhì)量方面問題

（1）質(zhì)量控制制度形同虛設，執(zhí)行不到位

執(zhí)業(yè)質(zhì)量是會計師事務所的生命線。自2007年以來，注冊會計師行業(yè)先后實施了《會計師事務所質(zhì)量控制準則第5101號-業(yè)務質(zhì)量控制》《中國注冊會計師審計準則第1121號-歷史財務信息審計的質(zhì)量控制》《會計師事務所內(nèi)部治理指南》。這些質(zhì)量控制制度的實施，有助于規(guī)范事務所業(yè)務質(zhì)量控制，保證質(zhì)量控制目標的實現(xiàn)，提升行為執(zhí)業(yè)質(zhì)量。但中小會計師事務所在執(zhí)行相關(guān)的內(nèi)部決策和控制制度時，普遍存在重視程度不夠、執(zhí)行不力、流于形式，甚至有些流程環(huán)節(jié)存在相對簡單、從簡變無的問題。尤其是事務所在人手少、時間緊、任務重的情況下，審計人員更多的時間是按照企業(yè)所提供的數(shù)據(jù)出具審計報告，項目質(zhì)量控制的三級復核制度形式大于內(nèi)容的程度較多。

（2）審計程序?qū)嵤┎坏轿唬闯浞肢@取適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

根據(jù)利益最大化原則，企業(yè)在選擇事務所進行審計時，希望成本可以達到最低、時間消耗最少而效益最大化，而會計師事務所在審計被審企業(yè)時，為減少審計成本，在審計之前往往并不對被審計單位嚴格按照審計制度和準則制定審計標準和程序，審計質(zhì)量難以控制?，F(xiàn)階段，審計方法已從賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計發(fā)展到了風險導線審計。不過，在實際工作中，中小會計師事務所往往忽視或缺少風險評估中對重大錯報風險的識別與評估、風險應對中對內(nèi)部控制有效性的測試，以及完成審計工作時對錯報是否廣泛而重大的評估。像應收賬款與銀行存款的函證、現(xiàn)金與存貨的監(jiān)盤等關(guān)鍵必要審計程序，審計組有可能不做，或者讓被審計單位代做，甚至直接用企業(yè)提供的銀行存款余額調(diào)節(jié)表、現(xiàn)金與存貨盤點表等作為審計工作底稿的組成部分。以上這些審計程序若執(zhí)行不到位，審計證據(jù)的充分性與適當性就會受到影響，最終導致審計意見的不恰當。

2.業(yè)務經(jīng)營方面問題

（1）重收益、輕質(zhì)量

會計師事務所在業(yè)務經(jīng)營方面存在的問題主要體現(xiàn)在兩個方面：一是業(yè)務承接方面，有些會計師事務所只以經(jīng)濟利益和市場導向進行承接業(yè)務的初步評估，往往不對被審計單位的誠信度、項目的承接風險以及自身的專業(yè)能力等方面進行分析就急于承接業(yè)務。二是業(yè)務保持方面，有些會計師事務所為了穩(wěn)定客戶資源，保持自身的業(yè)務收入，在執(zhí)業(yè)過程中往往根據(jù)客戶不同需求而無條件地降低審計準則要求的執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制標準。

（2）不正當競爭問題存在

因中小會計師事務所經(jīng)營業(yè)務范圍狹窄趨同，審計需求相對不足，致使會計師事務所面臨的生存與競爭壓力較大。在面對長期往來的客戶，尤其當審計收費是會計師事務所最主要的收入來源時，會計師事務所往往按照客戶的使用意圖出具相應的鑒證報告。另外，中小會計師事務所之間仍存在不正當?shù)蛢r競爭等現(xiàn)象。這些不規(guī)范、不合法的行為不利于注冊會計師行業(yè)的健康發(fā)展。

3.內(nèi)部管理方面問題

首先，內(nèi)部管理機制不夠完善，管理水平有待提高。部分中小會計師事務所由于過分關(guān)注市場開發(fā)，出具審計報告只是順應被審計單位的要求，而忽視了內(nèi)部質(zhì)量控制制度的建設、執(zhí)業(yè)人員職業(yè)道德、業(yè)務素質(zhì)和技能的培養(yǎng)和提高。其次，內(nèi)部管理水平有待提高，內(nèi)控制度空洞缺乏可操作性，不能及時按照新準則的要求，修訂、完善質(zhì)量控制制度。第三，缺少監(jiān)督機制，無法保證制度的有效實施。第四，缺乏完備的人員培訓機制，后續(xù)人力資源匱乏等。

三、提升中小會計師事務所執(zhí)業(yè)質(zhì)量的對策建議

1.分類監(jiān)管，加大對會計師事務所的監(jiān)管力度

探索建立和實施分類監(jiān)管制度，加大監(jiān)管力度，強化對會計師事務所的日常監(jiān)管體系，規(guī)范監(jiān)管行為，提高監(jiān)管質(zhì)量和監(jiān)管效率；提高審計違法行為成本，加大處罰力度。對會計師事務所執(zhí)業(yè)質(zhì)量進行動態(tài)持續(xù)、全面監(jiān)督，提高監(jiān)管的科學性、針對性和有效性，進一步提高對會計師事務所的綜合服務水平。

2.拓展業(yè)務，提供“精與?！钡牟町惢瘜I(yè)服務

中小會計師事務所多服務于中小型、區(qū)域型客戶。在經(jīng)濟轉(zhuǎn)型時期，中小會計師事務所面臨的不僅僅是前所未有的問題，還有更多的發(fā)展機遇。一要明確事務所發(fā)展戰(zhàn)略定位，不求大而全但求差異化發(fā)展，努力成為專業(yè)特色鮮明、區(qū)域品牌響亮的事務所。二要鞏固傳統(tǒng)業(yè)務，并通過規(guī)范管理運作積極拓寬針對中小企業(yè)特色需求的專項業(yè)務。三要在業(yè)務上求精求專，通過業(yè)務專長提供差異化的鑒證與服務業(yè)務，建立穩(wěn)固的優(yōu)秀客戶群，從而避免惡性競爭。

3.提高意識，建立健全風險防范質(zhì)量控制體系

會計師事務所質(zhì)量控制體系為提升執(zhí)業(yè)質(zhì)量提供了保障。中小會計師事務所應完善相關(guān)措施，包括對業(yè)務質(zhì)量承擔的領(lǐng)導責任、相關(guān)職業(yè)道德要求、客戶關(guān)系和具體業(yè)務的接受與保持、人力資源、業(yè)務執(zhí)行、監(jiān)控。一是無論項目大小、業(yè)務復雜與否都應遵守職業(yè)道德守則、執(zhí)業(yè)準則。綜合使用各類審計程序，秉承職業(yè)懷疑態(tài)度，查找與評價審計證據(jù)，出具審計意見類型。二是遵循獨立性原則，按照風險導向?qū)徲嬙瓌t再塑審計流程。風險導向?qū)徲嬂砟钜笞詴嫀熢趯徲嫊r以重大錯報風險的識別、評估和應對作為審計工作的主線，并貫穿于審計過程的始終。三是嚴格執(zhí)行三級復核制度。項目負責人、部門負責人和審計機構(gòu)的負責人應各司其職，從審計證據(jù)、審計程序和審計方法等方面把關(guān)。

4.強化素質(zhì)，完善專業(yè)人員資源管理制度

會計師事務所作為一種人合企業(yè)，人才是其發(fā)展的關(guān)鍵。然而，很多中小事務所由于品牌不夠響、個人發(fā)展機遇不夠多、工資待遇不夠高等原因不能吸引到好的人才，不少優(yōu)秀人才選擇到大的會計師事務所。會計師事務所應建立完善的人才培養(yǎng)機制，應在能力范圍內(nèi)盡量多聘用有執(zhí)業(yè)經(jīng)驗和資質(zhì)的員工，并定期組織進行職業(yè)道德規(guī)范教育和執(zhí)業(yè)能力培養(yǎng)，提高其執(zhí)業(yè)人員的業(yè)務能力與素質(zhì)，不斷提高注冊會計師專業(yè)勝任能力。

5.嚴守道德，加強會計師事務所企業(yè)文化建設

保持獨立、客觀、公正是會計師事務所乃至注冊會計師行業(yè)的生命線，應建立以公眾利益為首要職責的誠信文化是會計師事務所長期生存和發(fā)展的必然要求，維護公眾利益、嚴守職業(yè)道德、強調(diào)精神文化的力量，通過無形的文化力量形成一種行為準則、價值觀念和道德規(guī)范，以此凝聚人員的歸屬感、積極性和創(chuàng)造性，從而實現(xiàn)中小會計師事務所可持續(xù)發(fā)展的長遠目標。