摘 要：在30多年的歷程中，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)經(jīng)歷了探索、起步、發(fā)展、提升的階段，從嵌入其他審計(jì)業(yè)務(wù)中關(guān)注資源環(huán)保資金事項(xiàng)，到形成離任審計(jì)、跟蹤審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)的模式逐步壯大成熟。發(fā)展的邏輯脈絡(luò)體現(xiàn)為：從專項(xiàng)審計(jì)轉(zhuǎn)向離任審計(jì)、跟蹤審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)并立，從資金審計(jì)轉(zhuǎn)向資金、績(jī)效和履責(zé)的綜合審計(jì)，從單一自然資源要素審計(jì)轉(zhuǎn)向全要素生命共同體審計(jì)，從具體問題查證轉(zhuǎn)向全面系統(tǒng)評(píng)價(jià)，從傳統(tǒng)審計(jì)方法轉(zhuǎn)向大數(shù)據(jù)審計(jì)方法。植根于實(shí)踐，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)形成了代表性的理論維度：鑒證論、問責(zé)論、反腐論、治理論。針對(duì)中央審計(jì)委員會(huì)構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系這一要求，分析資源環(huán)境審計(jì)目前在項(xiàng)目安排、組織方式、審計(jì)方法、結(jié)果運(yùn)用、人力資源建設(shè)等方面的問題，提出政策建議。

關(guān)鍵詞：資源環(huán)境審計(jì);發(fā)展歷程;理論視角;實(shí)踐難題;政策建議

[中圖分類號(hào)] F239.44 [文章編號(hào)] 1673-0186（2021）003-0006-014

[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A? ? ? [DOI編碼] 10.19631/j.cnki.css.2021.003.001

“十四五”規(guī)劃和2035年遠(yuǎn)景目標(biāo)綱要提出，生態(tài)文明建設(shè)要實(shí)現(xiàn)新進(jìn)步，構(gòu)建生態(tài)文明體系，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展全面綠色轉(zhuǎn)型，擘畫了資源環(huán)境治理的新目標(biāo)、新理念、新思路。作為中國(guó)特色生態(tài)文明制度體系的重要組成部分，資源環(huán)境審計(jì)在助力打好污染防治攻堅(jiān)戰(zhàn)、推動(dòng)構(gòu)建現(xiàn)代環(huán)境治理體系、加快推進(jìn)美麗中國(guó)建設(shè)等方面發(fā)揮了重要的監(jiān)督和保障作用。在生態(tài)文明建設(shè)邁向新征程之際，系統(tǒng)總結(jié)我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展的歷程和經(jīng)驗(yàn)，剖析制約審計(jì)實(shí)踐發(fā)展的難題，提出針對(duì)性政策建議，促進(jìn)資源環(huán)境審計(jì)高質(zhì)量發(fā)展，對(duì)于“十四五”時(shí)期各地算好“生態(tài)賬”、推動(dòng)綠色發(fā)展具有重要意義。

鑒于此，本文研究的問題意識(shí)主要有三個(gè)維度：（1）我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)經(jīng)歷了怎樣的發(fā)展歷程，發(fā)展呈現(xiàn)何種脈絡(luò)？（2）我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)在發(fā)展中形成了哪些理論視野，對(duì)實(shí)踐有何影響？（3）針對(duì)中央審計(jì)委員會(huì)關(guān)于構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系這一頂層設(shè)計(jì)，資源環(huán)境審計(jì)在實(shí)踐中存在的主要問題有哪些，如何解決？基于這些問題，在多年從事資源環(huán)境審計(jì)實(shí)踐的基礎(chǔ)上，運(yùn)用實(shí)地調(diào)研和審計(jì)項(xiàng)目分析等方法開展相應(yīng)研究。

一、文獻(xiàn)綜述

隨著一系列資源環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目的開展和領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的實(shí)施，資源環(huán)境審計(jì)成為我國(guó)國(guó)家審計(jì)領(lǐng)域和生態(tài)文明建設(shè)領(lǐng)域的熱點(diǎn)話題。已有文獻(xiàn)的相關(guān)研究主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面。

（一）我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的發(fā)展歷程研究

目前，這方面的研究還比較少。已有的探討，多是將資源環(huán)境審計(jì)同我國(guó)環(huán)境保護(hù)法律法規(guī)的建設(shè)進(jìn)程結(jié)合起來，進(jìn)行簡(jiǎn)單的分期。如張薇將我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)分為探索（1983—1997年）、起步（1998—2002年）、全面發(fā)展（2003—2012年初）、戰(zhàn)略發(fā)展（2012年至今）等四個(gè)階段，分別以成立專門機(jī)構(gòu)、成立環(huán)境審計(jì)協(xié)調(diào)領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)、十八大召開作為分期依據(jù)，列舉了各階段的主要環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)資源環(huán)境審計(jì)開展?fàn)顩r的描述不多[1]。徐薇把我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的歷史演變劃為醞釀（1949—20世紀(jì)80年代中期）、萌芽（1985—1997年）、探索（1998—2006年）、高速發(fā)展（2007年至今）等四個(gè)階段，更多著眼于資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展外部環(huán)境的變化進(jìn)行分期，且對(duì)十八大以來資源環(huán)境審計(jì)的變化沒有體現(xiàn)[2]。宋傳聯(lián)和齊曉安的研究，也呈現(xiàn)了類似的分期，較多探討了各階段的法律法規(guī)出臺(tái)和公約簽署情況等，對(duì)資源環(huán)境審計(jì)的論述偏少[3]。這些研究為了解這一領(lǐng)域奠定了基礎(chǔ)，但是還不足以呈現(xiàn)我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展的完整歷程、動(dòng)態(tài)變化和主要特征。同時(shí)，關(guān)于發(fā)展歷程中內(nèi)在邏輯或脈絡(luò)方向的研究還不多見。已有的研究中，張薇指出，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展呈現(xiàn)由局部至全面、自上而下的政府主導(dǎo)、環(huán)境問題與環(huán)保意識(shí)的相互作用、制度需求和制度供給的非均衡、直線型向立體化等變遷特征[1]。錢忠好和任慧莉則認(rèn)為，我國(guó)的環(huán)境責(zé)任審計(jì)變革，是在一定的制度環(huán)境約束下，圍繞外部利潤(rùn)，相關(guān)利益集團(tuán)利益調(diào)整或力量對(duì)比均衡的結(jié)果，具有明顯的路徑依賴性[4]。這些研究主要是從外部制度變遷的視角進(jìn)行分析，但未從國(guó)家審計(jì)的內(nèi)在要素角度進(jìn)行機(jī)理“解剖”，難以體現(xiàn)資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展中蘊(yùn)含的邏輯。鑒于此，本研究對(duì)我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的發(fā)展歷程進(jìn)行細(xì)致梳理，以對(duì)審計(jì)實(shí)踐有深遠(yuǎn)影響的里程碑事件為“節(jié)點(diǎn)”來分期，總結(jié)各階段的主要特征，并且基于國(guó)家審計(jì)的構(gòu)成要素這一角度，嘗試提煉發(fā)展歷程中的邏輯脈絡(luò)。

（二）我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的理論研究

這方面的研究是我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)研究的重要部分?，F(xiàn)有的研究，主要是從資源環(huán)境審計(jì)的理論基礎(chǔ)這一角度展開探討，提出了外部性理論、環(huán)境資源價(jià)值理論、大循環(huán)成本理論、可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略下的受托環(huán)保責(zé)任理論等主要觀點(diǎn)[5-9]。外部性理論強(qiáng)調(diào)為解決環(huán)境問題造成的外部不經(jīng)濟(jì)性而必須采取相應(yīng)的管制措施。環(huán)境資源價(jià)值理論關(guān)注環(huán)境資源的價(jià)值性和核算的重要性。大循環(huán)成本理論則從自然資源在人類活動(dòng)作用下的整個(gè)循環(huán)過程去研究和定義環(huán)境成本和環(huán)境效益?？沙掷m(xù)發(fā)展戰(zhàn)略下的受托環(huán)保責(zé)任理論聚焦政府作為受托方，對(duì)資源環(huán)境相關(guān)的公共受托責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督，對(duì)資源環(huán)境問題進(jìn)行調(diào)控。這些理論對(duì)于理解資源環(huán)境審計(jì)的產(chǎn)生具有積極意義，但是同審計(jì)實(shí)踐的結(jié)合不緊密，更多是對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)和生態(tài)學(xué)中相關(guān)理論在資源環(huán)境審計(jì)領(lǐng)域中應(yīng)用的分析，難以體現(xiàn)我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)實(shí)踐本身在發(fā)展中貫穿的理論維度。因此，本研究基于國(guó)家審計(jì)的理論框架，探討資源環(huán)境審計(jì)在實(shí)踐歷程中應(yīng)用和發(fā)展的理論視角，為建立本土化的資源環(huán)境審計(jì)理論體系奠定基礎(chǔ)。

（三）我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的問題與對(duì)策研究

這一主題的研究，聚焦資源環(huán)境審計(jì)在實(shí)踐中面臨的問題，并提出對(duì)應(yīng)的策略。綜合現(xiàn)有文獻(xiàn)，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的問題主要有：環(huán)境責(zé)任理念不夠清晰、界定模糊、追究乏力，審計(jì)廣度和深度不夠，審計(jì)技術(shù)方法有待創(chuàng)新、信息化建設(shè)不足，環(huán)保法規(guī)不夠完備、審計(jì)具體規(guī)范指南和評(píng)價(jià)體系不健全，環(huán)境會(huì)計(jì)制度不完善等[10-14]。代表性的研究，如徐薇和陳鑫基于生態(tài)文明建設(shè)的戰(zhàn)略背景，指出資源環(huán)境審計(jì)面臨審計(jì)理念創(chuàng)新不足、審計(jì)方法較為單一、審計(jì)法規(guī)體系尚不健全、國(guó)際合作審計(jì)項(xiàng)目偏少等現(xiàn)實(shí)問題，并提出了創(chuàng)新環(huán)境責(zé)任審計(jì)理念、改進(jìn)審計(jì)技術(shù)方法、健全法規(guī)體系、推進(jìn)國(guó)際合作等發(fā)展路徑[15]。李勝和陽立高則從國(guó)家治理現(xiàn)代化的視角，分析了自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)存在審計(jì)汲取能力不足、缺乏審計(jì)共識(shí)、制度建構(gòu)不健全、公民參與不足和組織體制內(nèi)部權(quán)責(zé)不明等問題，提出應(yīng)從制度化、民主化、高效化和協(xié)調(diào)化等方面完善審計(jì)體系和提高審計(jì)能力[16]。這些研究主要從資源環(huán)境審計(jì)的制度背景角度來研究其面臨的問題，實(shí)質(zhì)上反映的是宏觀層面的國(guó)家戰(zhàn)略對(duì)資源環(huán)境審計(jì)的需求，而較少基于資源環(huán)境審計(jì)本身在實(shí)踐推進(jìn)中出現(xiàn)的問題，也未將其置于國(guó)家審計(jì)發(fā)展的視閾中進(jìn)行分析。由此，本研究在對(duì)資源環(huán)境審計(jì)實(shí)踐發(fā)展歷程全面梳理的基礎(chǔ)上，將資源環(huán)境審計(jì)作為國(guó)家審計(jì)監(jiān)督體系的內(nèi)在組成部分，從中央審計(jì)委員會(huì)提出的構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系這一角度，來解析資源環(huán)境審計(jì)實(shí)踐發(fā)展中出現(xiàn)的實(shí)際問題，提出相應(yīng)的政策建議。

二、我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的發(fā)展階段

自審計(jì)署1983年成立以來，我國(guó)的資源環(huán)境審計(jì)經(jīng)歷了長(zhǎng)足的發(fā)展，逐步走向成熟。其中，有三個(gè)標(biāo)志性的事件：設(shè)立專門審計(jì)機(jī)構(gòu)、納入國(guó)家審計(jì)規(guī)劃核心業(yè)務(wù)、開辟領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)。這三大事件，都是當(dāng)時(shí)推動(dòng)我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)發(fā)生轉(zhuǎn)折性變化的關(guān)鍵因素。因此，以這三個(gè)事件為時(shí)間節(jié)點(diǎn)，將我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)分為探索、起步、發(fā)展、提升四個(gè)發(fā)展階段，并分析各個(gè)階段的主要特征。

（一）探索：嵌入式開展

探索階段為1983年至1997年，主要是審計(jì)署成立后，在實(shí)施的審計(jì)項(xiàng)目中對(duì)資源環(huán)境事項(xiàng)的關(guān)注。成立伊始，審計(jì)中就開始關(guān)注資源環(huán)保方面的內(nèi)容。例如1984年，審計(jì)署組織力量對(duì)全國(guó)7個(gè)重點(diǎn)林業(yè)省的育林基金進(jìn)行審計(jì)，發(fā)現(xiàn)了育林基金征管用方面存在的問題，查出違紀(jì)違規(guī)資金6 000萬元。1985年，審計(jì)署與財(cái)政部、原國(guó)家環(huán)保局聯(lián)合開展了對(duì)太原、蘭州、長(zhǎng)沙、桂林4個(gè)城市環(huán)境保護(hù)補(bǔ)助資金的審計(jì)。1993年，審計(jì)署組織對(duì)哈爾濱等13個(gè)城市的排污費(fèi)征繳和使用情況進(jìn)行了審計(jì)。這些實(shí)踐構(gòu)成了我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的早期探索。

這一階段的主要特征是：在經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的定位下，針對(duì)財(cái)政安排的環(huán)境保護(hù)資金和相關(guān)項(xiàng)目，嵌入財(cái)政財(cái)務(wù)收支和預(yù)算執(zhí)行審計(jì)等業(yè)務(wù)中開展審計(jì)。該階段積累了一些資源環(huán)境審計(jì)的方式方法，加深了對(duì)資源環(huán)境審計(jì)的認(rèn)識(shí)。1994年，審計(jì)署在《中國(guó)2l世紀(jì)議程優(yōu)先項(xiàng)目計(jì)劃》中，提出三峽庫(kù)區(qū)水利工程、滇池環(huán)境污染控制、煙臺(tái)經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)項(xiàng)目、西雙版納和神農(nóng)架自然保護(hù)區(qū)生物多樣性保護(hù)等4個(gè)環(huán)境審計(jì)示范工程，旨在探討我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的基本框架。這些探索實(shí)踐和相關(guān)思考，為后來我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的常規(guī)化奠定了基礎(chǔ)。

（二）起步：設(shè)立機(jī)構(gòu)

起步階段為1998年至2007年，主要是設(shè)立了專門從事資源環(huán)境審計(jì)的機(jī)構(gòu)，推動(dòng)這項(xiàng)工作成為國(guó)家審計(jì)的組成部分。1998年，審計(jì)署設(shè)立了農(nóng)業(yè)與資源環(huán)保審計(jì)司，資源環(huán)境審計(jì)的地位和重要性大大提升。隨后，審計(jì)署的18個(gè)駐地方特派員辦事處以及31個(gè)省（自治區(qū)、直轄市）的審計(jì)機(jī)關(guān)也陸續(xù)成立了從事資源環(huán)境審計(jì)的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)，從組織上保證了這項(xiàng)工作的開展，推動(dòng)我國(guó)的資源環(huán)境審計(jì)進(jìn)入正式起步階段。

這一階段的主要特征是：通過設(shè)立專門機(jī)構(gòu)保障資源環(huán)境審計(jì)邁向常規(guī)化，項(xiàng)目數(shù)量明顯增加，覆蓋范圍穩(wěn)步拓展。農(nóng)業(yè)與資源環(huán)保審計(jì)司按照“摸清家底，探索路子”的思路，采取“積極試點(diǎn)，穩(wěn)步推動(dòng)”的做法，圍繞環(huán)境污染治理和生態(tài)環(huán)境建設(shè)兩個(gè)方面，組織了多個(gè)專項(xiàng)審計(jì)，如“三河一湖”水污染防治資金、“三北”防護(hù)林生態(tài)林業(yè)建設(shè)資金、淮河流域洪災(zāi)救濟(jì)補(bǔ)償資金、重點(diǎn)林區(qū)天然林保護(hù)工程、退耕還林試點(diǎn)工程、南水北調(diào)東線治污工程等方面的審計(jì)。其中，出現(xiàn)了一些頗具代表性的審計(jì)項(xiàng)目。例如，2005年實(shí)施的青藏鐵路環(huán)境保護(hù)資金專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查，是首次單獨(dú)公告審計(jì)結(jié)果的資源環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目。2006年開展的中韓風(fēng)沙防治項(xiàng)目平行審計(jì)，是我國(guó)第一個(gè)國(guó)際合作環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目。同時(shí)，2003年7月，審計(jì)署成立了環(huán)境審計(jì)協(xié)調(diào)領(lǐng)導(dǎo)小組，以統(tǒng)籌協(xié)調(diào)相關(guān)司局結(jié)合各自專業(yè)審計(jì)開展環(huán)境審計(jì)和跨專業(yè)的聯(lián)合環(huán)境審計(jì)，積極發(fā)揮環(huán)境審計(jì)的整體作用。領(lǐng)導(dǎo)小組印發(fā)的《關(guān)于2005至2007年環(huán)境審計(jì)工作的意見》，推動(dòng)環(huán)境審計(jì)逐漸成為一項(xiàng)綜合性的、全審計(jì)系統(tǒng)的工作。例如，除了農(nóng)業(yè)與資源環(huán)保審計(jì)司外，原經(jīng)貿(mào)審計(jì)司、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)司、固定資產(chǎn)投資審計(jì)司、外資運(yùn)用審計(jì)司等也在相應(yīng)審計(jì)中分別關(guān)注污染較大的企業(yè)和行業(yè)環(huán)保投入、領(lǐng)導(dǎo)干部履行環(huán)境保護(hù)責(zé)任、重大環(huán)境保護(hù)建設(shè)項(xiàng)目和重大建設(shè)項(xiàng)目環(huán)境保護(hù)投入、環(huán)境保護(hù)使用外資等方面的內(nèi)容。

此外，國(guó)際交流活動(dòng)逐步活躍也是該階段的一大特色。2000年10月，時(shí)任審計(jì)署審計(jì)長(zhǎng)李金華當(dāng)選為亞洲審計(jì)組織環(huán)境審計(jì)委員會(huì)主席。2002年，中國(guó)審計(jì)署當(dāng)選為世界審計(jì)組織環(huán)境審計(jì)組指導(dǎo)委員會(huì)成員單位。在不斷加強(qiáng)的國(guó)際交流中，我國(guó)審計(jì)署積極推動(dòng)世界審計(jì)組織主要成員國(guó)在資源環(huán)境審計(jì)的范圍、內(nèi)容、方法等方面凝聚共識(shí)。

（三）發(fā)展：全國(guó)普遍實(shí)施

發(fā)展階段為2008年至2012年，主要是資源環(huán)境審計(jì)專門納入國(guó)家審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃，成為我國(guó)國(guó)家審計(jì)的核心業(yè)務(wù)之一。2008年7月，審計(jì)署印發(fā)《2008至2012年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》，明確將資源環(huán)境審計(jì)、財(cái)政審計(jì)、金融審計(jì)、企業(yè)審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和涉外審計(jì)并列為六大業(yè)務(wù)類型，并提出著力構(gòu)建符合我國(guó)國(guó)情的資源環(huán)境審計(jì)模式，標(biāo)志著我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)進(jìn)入了在全國(guó)普遍實(shí)施審計(jì)項(xiàng)目的發(fā)展階段。自此，在“十二五”和“十三五”的國(guó)家審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃中，都將資源環(huán)境審計(jì)作為一個(gè)獨(dú)立的板塊進(jìn)行部署。

為貫徹這一規(guī)劃，2009年審計(jì)署發(fā)布《關(guān)于加強(qiáng)資源環(huán)境審計(jì)工作的意見》，在社會(huì)上和審計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部都引起較大反響。世界審計(jì)組織在其網(wǎng)站上也介紹了這一文件的主要內(nèi)容。該文件指出資源環(huán)境審計(jì)的主要任務(wù)是檢查資源環(huán)保政策法規(guī)的貫徹執(zhí)行和戰(zhàn)略規(guī)劃的實(shí)施，檢查資源環(huán)保資金的征收、分配、使用和管理情況，檢查資源環(huán)境相關(guān)項(xiàng)目的建設(shè)和運(yùn)營(yíng)效果，要求省級(jí)和計(jì)劃單列市審計(jì)機(jī)關(guān)每年至少開展一項(xiàng)資源審計(jì)和一項(xiàng)環(huán)境審計(jì)，經(jīng)濟(jì)相對(duì)比較發(fā)達(dá)的市、縣級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)每年至少開展一項(xiàng)資源或環(huán)境審計(jì)，并提出了資源環(huán)境審計(jì)在方式方法、實(shí)施格局、工作制度、隊(duì)伍建設(shè)、理論研究等方面的要求，成為當(dāng)時(shí)推動(dòng)全國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)開展資源環(huán)境審計(jì)的指導(dǎo)性文件。

這一階段的主要特征是：在全國(guó)普遍開展資源環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目，審計(jì)領(lǐng)域不斷擴(kuò)大，與其他專業(yè)審計(jì)相結(jié)合的整體工作格局基本形成，理論與實(shí)務(wù)研究工作加強(qiáng)，信息技術(shù)方法得到較多應(yīng)用。其中，審計(jì)署相繼組織實(shí)施了環(huán)渤海13市水污染防治資金、“三河三湖”水污染防治績(jī)效、554座病險(xiǎn)水庫(kù)除險(xiǎn)加固工程、黃河流域水污染防治與水資源保護(hù)專項(xiàng)資金、20個(gè)省份有關(guān)企業(yè)節(jié)能減排、9個(gè)省市城鎮(zhèn)污水垃圾處理專項(xiàng)資金、環(huán)保領(lǐng)域34個(gè)利用國(guó)外貸援款項(xiàng)目績(jī)效等方面的一系列專項(xiàng)審計(jì);同時(shí)完成了我國(guó)第一部資源環(huán)境審計(jì)指南——《水環(huán)境審計(jì)指南》。這些實(shí)踐和理論上的發(fā)展，推動(dòng)我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)取得了長(zhǎng)足進(jìn)步，并且在社會(huì)上形成了一定影響力。

（四）提升：新業(yè)務(wù)新格局

提升階段為2013年以來的發(fā)展時(shí)期，主要是開辟了領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)這一新制度，最終形成離任審計(jì)、污染防治政策跟蹤審計(jì)和資源環(huán)境專項(xiàng)審計(jì)的審計(jì)格局。2013年，黨的十八屆三中全會(huì)提出“對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)”，資源環(huán)境審計(jì)的發(fā)展迎來新契機(jī)新平臺(tái)。2014年，《國(guó)務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作的意見》中明確提出，加強(qiáng)資源環(huán)境審計(jì)，促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)。同年，審計(jì)署內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)調(diào)整，農(nóng)業(yè)與資源環(huán)保審計(jì)司分設(shè)為農(nóng)業(yè)審計(jì)司和資源環(huán)境審計(jì)司，資源環(huán)境審計(jì)“升格”。2015年9月，中共中央、國(guó)務(wù)院印發(fā)《生態(tài)文明體制改革總體方案》，將領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)作為生態(tài)文明績(jī)效評(píng)價(jià)考核和責(zé)任追究制度的內(nèi)容。2017年9月，中辦、國(guó)辦印發(fā)《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定（試行）》，標(biāo)志著這項(xiàng)審計(jì)由歷時(shí)三年試點(diǎn)邁向全面推開，是我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展史上具有里程碑意義的大事。2019年10月，黨的十九屆四中全會(huì)明確領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)作為生態(tài)文明制度體系的重要組成部分。這一系列制度和組織上的建設(shè)，推動(dòng)我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的發(fā)展進(jìn)入提升期，逐步走向規(guī)范化。

從審計(jì)項(xiàng)目看，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)方面，全面推開三年以來實(shí)施項(xiàng)目5 800多個(gè)，涉及被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部8 400余人。在發(fā)展過程中，全國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)針對(duì)離任審計(jì)的審計(jì)重點(diǎn)確定、審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)建立、審計(jì)報(bào)告體例優(yōu)化、審計(jì)結(jié)果運(yùn)用提升等方面進(jìn)行了卓有成效的探索，使這一制度成為中國(guó)特色社會(huì)主義審計(jì)制度的重要組成部分。此外，審計(jì)署還組織實(shí)施了一批有影響力的專項(xiàng)審計(jì)，包括全國(guó)土地出讓收支和耕地保護(hù)審計(jì)、礦產(chǎn)資源審計(jì)、節(jié)能環(huán)保重點(diǎn)專項(xiàng)資金審計(jì)、長(zhǎng)江經(jīng)濟(jì)帶生態(tài)環(huán)境保護(hù)審計(jì)、環(huán)渤海地區(qū)生態(tài)環(huán)境保護(hù)審計(jì)、生態(tài)環(huán)保資金審計(jì)等。這些實(shí)踐，推動(dòng)我國(guó)形成了漸趨體系化的資源環(huán)境審計(jì)模式，并且產(chǎn)生了較好的社會(huì)反響。如土地出讓收支和耕地保護(hù)審計(jì)被新華網(wǎng)等媒體稱為土地家底的一次“全體檢”，長(zhǎng)江經(jīng)濟(jì)帶審計(jì)被東方時(shí)空等欄目專門報(bào)道等。此外，審計(jì)署自2014年8月開始實(shí)施國(guó)家重大政策措施貫徹落實(shí)跟蹤審計(jì)后，在其中不斷加大資源環(huán)保領(lǐng)域的審計(jì)力度，最終將污染防治攻堅(jiān)戰(zhàn)政策落實(shí)情況作為其中的一個(gè)固定板塊，實(shí)施以季度為周期的跟蹤審計(jì)。

這一階段的主要特征是：以離任審計(jì)的開展為契機(jī)，逐漸形成離任審計(jì)、污染防治跟蹤審計(jì)、資源環(huán)境專項(xiàng)審計(jì)三足鼎立的審計(jì)格局。一方面，聚焦離任審計(jì)這一生態(tài)文明體制改革任務(wù)，從試點(diǎn)到全面推開，推動(dòng)各地各級(jí)黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部切實(shí)履行資源環(huán)保責(zé)任;另一方面，圍繞重大國(guó)家戰(zhàn)略、污染防治攻堅(jiān)戰(zhàn)七大戰(zhàn)役、資源環(huán)保重點(diǎn)事項(xiàng)等開展專項(xiàng)審計(jì)和跟蹤審計(jì)。同時(shí)，資源環(huán)境審計(jì)在積極開展大數(shù)據(jù)審計(jì)、推進(jìn)全國(guó)審計(jì)“一盤棋”、加強(qiáng)人才隊(duì)伍建設(shè)、促進(jìn)國(guó)際交流等方面也取得了顯著成效。這些提升，使我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)在目標(biāo)、思路、方法、組織方式、成果運(yùn)用、社會(huì)影響等方面初步形成特色模式，并在國(guó)際資源環(huán)境審計(jì)中確立了領(lǐng)先地位，成為中國(guó)特色外交事業(yè)的一張靚麗名片。

三、我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展的邏輯脈絡(luò)

從探索、起步、發(fā)展和提升階段的歷程來看，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)在發(fā)展過程中的邏輯脈絡(luò)主要體現(xiàn)在以下五大方面的轉(zhuǎn)變中。這五個(gè)轉(zhuǎn)變奠定了我國(guó)新時(shí)代資源環(huán)境審計(jì)的基本模式。

（一）從專項(xiàng)審計(jì)向離任審計(jì)、跟蹤審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)并立的格局轉(zhuǎn)變

在探索階段，我國(guó)的資源環(huán)境審計(jì)是通過嵌入在其他審計(jì)業(yè)務(wù)中來開展。起步和發(fā)展階段，是以專項(xiàng)審計(jì)的方式實(shí)施。審計(jì)署一般每年安排1～2個(gè)專項(xiàng)審計(jì)項(xiàng)目，組織特派辦實(shí)施。同時(shí)，對(duì)于地方審計(jì)機(jī)關(guān)來說，《審計(jì)署關(guān)于加強(qiáng)資源環(huán)境審計(jì)工作的意見》要求，從2010年起，省級(jí)和計(jì)劃單列市審計(jì)機(jī)關(guān)每年應(yīng)至少開展兩個(gè)審計(jì)項(xiàng)目，經(jīng)濟(jì)相對(duì)發(fā)達(dá)地區(qū)的市、縣審計(jì)機(jī)關(guān)每年至少開展一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目。這些構(gòu)成了當(dāng)時(shí)我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的主體。但是，相較資源環(huán)保面臨的嚴(yán)峻形勢(shì)和生態(tài)文明建設(shè)的緊迫要求，這樣的審計(jì)工作格局在廣度、深度和監(jiān)督效能上還比較薄弱。尤其是對(duì)資源環(huán)保工作中“領(lǐng)導(dǎo)干部”這一關(guān)鍵少數(shù)的監(jiān)督不夠，也難以在一個(gè)專項(xiàng)審計(jì)結(jié)束后對(duì)其中的重大事項(xiàng)進(jìn)行持續(xù)性監(jiān)督。進(jìn)入提升階段后，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資產(chǎn)離任審計(jì)作為審計(jì)署牽頭的一項(xiàng)生態(tài)文明體制改革任務(wù)，旨在對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行“生態(tài)文明績(jī)效評(píng)價(jià)考核和責(zé)任追究”，從而規(guī)制地方重GDP輕環(huán)保的傾向。污染防治政策跟蹤審計(jì)，則在黨中央打好“三大攻堅(jiān)戰(zhàn)”和國(guó)務(wù)院要求“組織重大政策措施跟蹤落實(shí)審計(jì)”的背景下應(yīng)運(yùn)而生。這樣，自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)、污染防治政策跟蹤審計(jì)、資源環(huán)境專項(xiàng)審計(jì)并立的審計(jì)模式正式確立。這一轉(zhuǎn)變成為我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)制度成熟的重要標(biāo)志。

（二）從資金審計(jì)向資金、績(jī)效和履責(zé)的綜合審計(jì)轉(zhuǎn)變

從發(fā)展脈絡(luò)看，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)走出了一條從資金審計(jì)到融合了資金、績(jī)效和履責(zé)的綜合審計(jì)道路。早期的資源環(huán)境審計(jì)，主要是關(guān)注資源環(huán)保方面的資金和相關(guān)項(xiàng)目，著重揭露資金方面的偷漏拖欠、擠占挪用、損失浪費(fèi)等問題和項(xiàng)目方面的浪費(fèi)資源、破壞環(huán)境、資產(chǎn)流失等問題，屬于財(cái)政財(cái)務(wù)收支審計(jì)和合規(guī)性審計(jì)的范疇。其他審計(jì)業(yè)務(wù)對(duì)資源環(huán)境領(lǐng)域的關(guān)注事項(xiàng)，也集中在資金和項(xiàng)目方面。例如，財(cái)政審計(jì)關(guān)注各級(jí)政府籌集、分配、管理和使用資源環(huán)保財(cái)政資金的情況，企業(yè)審計(jì)關(guān)注企業(yè)環(huán)境保護(hù)資金投入使用和污染防治設(shè)施建設(shè)運(yùn)行情況等。隨著審計(jì)實(shí)踐的深化，績(jī)效審計(jì)進(jìn)入我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的視野，開始關(guān)注資源環(huán)保資金、項(xiàng)目、政策等的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。例如，關(guān)注當(dāng)?shù)卦谫Y源環(huán)境治理和保護(hù)上的投入效益比，關(guān)注自然資源開發(fā)管理和環(huán)境保護(hù)政策（措施）是否達(dá)到了預(yù)期的治理目標(biāo)、是否取得了穩(wěn)定的效果等。隨后，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)則是需要結(jié)合審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題進(jìn)行綜合分析，進(jìn)而對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部履行資源環(huán)保責(zé)任情況進(jìn)行總體評(píng)價(jià)，是一種包含了資金、合規(guī)、決策、執(zhí)行、績(jī)效等多種要素的綜合審計(jì)[17]。這樣，資金、績(jī)效和履責(zé)發(fā)展成為我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的三大基本維度，貫穿在離任審計(jì)、跟蹤審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)的實(shí)踐中，也是資源環(huán)境審計(jì)同其他生態(tài)文明監(jiān)督制度的顯著區(qū)別。

（三）從單一自然資源要素審計(jì)向全要素生命共同體審計(jì)轉(zhuǎn)變

我國(guó)早期的資源環(huán)境審計(jì)，主要是圍繞某一種自然資源要素來開展審計(jì)，例如實(shí)施比較多的水環(huán)境審計(jì)和土地資源審計(jì)。隨后，審計(jì)的范圍逐步擴(kuò)大，涵蓋了森林、礦產(chǎn)、海洋、草原、濕地等多種自然資源類型，并且也開始就資源環(huán)境保護(hù)中的某一具體領(lǐng)域開展審計(jì)，例如農(nóng)業(yè)面源污染防治、大氣污染治理、固體廢物處理、自然保護(hù)區(qū)管理、生物多樣性保護(hù)等。進(jìn)一步，資源環(huán)境審計(jì)擴(kuò)展到針對(duì)某一區(qū)域或流域內(nèi)的山水林田湖草等所有要素開展全面審計(jì)，如長(zhǎng)江經(jīng)濟(jì)帶和環(huán)渤海地區(qū)的生態(tài)環(huán)保審計(jì)。這一轉(zhuǎn)變一方面是對(duì)習(xí)近平生態(tài)文明思想中“山水林田湖草是生命共同體”思想的貫徹落實(shí)，另一方面也反映了資源環(huán)境審計(jì)實(shí)踐發(fā)展基礎(chǔ)上對(duì)審計(jì)內(nèi)容的深化認(rèn)識(shí)。自然資源和生態(tài)系統(tǒng)的各個(gè)要素之間是彼此關(guān)聯(lián)、相互依存的，僅僅針對(duì)其中某一要素或某一方面開展審計(jì)監(jiān)督，雖然一定程度上有利于對(duì)該領(lǐng)域問題的審深審?fù)?，但是?huì)出現(xiàn)阻礙對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題全面認(rèn)識(shí)和源頭解決的情況。在對(duì)重點(diǎn)資源要素和重點(diǎn)環(huán)保領(lǐng)域深入審計(jì)的積累基礎(chǔ)上，走向全要素生命共同體審計(jì)是資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展的方向。

（四）從具體問題查證向全面系統(tǒng)評(píng)價(jià)轉(zhuǎn)變

早期的資源環(huán)境審計(jì)，主要是對(duì)各個(gè)具體事項(xiàng)的查證，著眼于揭示資源環(huán)境領(lǐng)域中存在的具體問題，同時(shí)較少針對(duì)總體情況發(fā)表審計(jì)意見。隨著審計(jì)實(shí)踐的發(fā)展，資源環(huán)境審計(jì)逐步轉(zhuǎn)向結(jié)合審計(jì)結(jié)果進(jìn)行全面系統(tǒng)的評(píng)價(jià)。這主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一個(gè)是對(duì)地方和部門黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部履行資源環(huán)保責(zé)任情況的評(píng)價(jià)，即根據(jù)審計(jì)結(jié)果，按照好、較好、一般、較差、差5個(gè)等次做出總體評(píng)價(jià);另一個(gè)是對(duì)國(guó)家重大戰(zhàn)略等貫徹落實(shí)的整體情況進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。例如，長(zhǎng)江經(jīng)濟(jì)帶生態(tài)環(huán)境保護(hù)審計(jì)中，對(duì)長(zhǎng)江流域11省貫徹習(xí)近平總書記提出的“共抓大保護(hù)、不搞大開發(fā)”和“把修復(fù)長(zhǎng)江生態(tài)環(huán)境擺在壓倒性位置”兩個(gè)核心戰(zhàn)略發(fā)表審計(jì)意見[18]。環(huán)渤海地區(qū)生態(tài)環(huán)境保護(hù)審計(jì)中，對(duì)近年來渤海治理的投入效益和治理路徑進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，提出針對(duì)渤海綜合治理的審計(jì)建議。尤其是審計(jì)結(jié)果揭示的以往渤海治理在路徑上存在忽視陸源農(nóng)業(yè)面源污染防治、重要領(lǐng)域工業(yè)點(diǎn)源污染防控有薄弱環(huán)節(jié)、資源開發(fā)和生態(tài)環(huán)境修復(fù)治理不夠協(xié)調(diào)等問題[19]，體現(xiàn)了對(duì)渤海治理近年實(shí)施情況的系統(tǒng)評(píng)價(jià)。從具體問題查證到全面系統(tǒng)評(píng)價(jià)的轉(zhuǎn)變，反映了國(guó)家審計(jì)作為黨的政治機(jī)關(guān)和宏觀管理部門的定位，也是資源環(huán)境審計(jì)對(duì)生態(tài)文明建設(shè)監(jiān)督作用不斷增強(qiáng)的體現(xiàn)。

（五）從傳統(tǒng)審計(jì)方法向大數(shù)據(jù)審計(jì)方法轉(zhuǎn)變

資源環(huán)境審計(jì)在早期主要是通過查資金、查賬目、查現(xiàn)場(chǎng)等傳統(tǒng)審計(jì)方法開展工作。隨著審計(jì)實(shí)踐的發(fā)展，各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)積極探索應(yīng)用大數(shù)據(jù)方法實(shí)施審計(jì)。主要體現(xiàn)在：一是廣泛使用地理信息數(shù)據(jù)和處理技術(shù)，如應(yīng)用GPS、GIS、ARCGIS、航空測(cè)繪、航拍、衛(wèi)星遙感影像、谷歌地球軟件等技術(shù)，開展土地、礦產(chǎn)、海域、森林等領(lǐng)域的審計(jì);二是充分利用環(huán)境監(jiān)測(cè)技術(shù)，如運(yùn)用環(huán)保部門的污染源在線監(jiān)測(cè)技術(shù)開展水污染防治資金審計(jì)，應(yīng)用煙氣自動(dòng)監(jiān)測(cè)技術(shù)開展節(jié)能減排審計(jì)等;三是加大運(yùn)用計(jì)算機(jī)技術(shù)，如使用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)系統(tǒng)和自主開發(fā)軟件，對(duì)土地出讓金、排污費(fèi)、污水處理費(fèi)、采礦權(quán)價(jià)款等資金的征收管理使用情況實(shí)施審計(jì)。隨著對(duì)大數(shù)據(jù)審計(jì)的重視，在“向信息化要資源、向大數(shù)據(jù)要效率”“數(shù)據(jù)先行”“以用為本”等一系列戰(zhàn)略的帶動(dòng)下，資源環(huán)境審計(jì)不斷加大數(shù)據(jù)分析和運(yùn)用力度，在提高審計(jì)效率和質(zhì)量、提升審計(jì)監(jiān)督效能等方面取得較好成效。各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的數(shù)據(jù)資源積累等基礎(chǔ)工作廣泛開展，數(shù)據(jù)分析發(fā)現(xiàn)問題最終納入審計(jì)報(bào)告的比例大大提升，并且探索開發(fā)了一批有針對(duì)性和特色的數(shù)據(jù)分析實(shí)務(wù)模型。目前，資源環(huán)境審計(jì)的大數(shù)據(jù)運(yùn)用基本形成了用政策研究引領(lǐng)數(shù)據(jù)分析方向、財(cái)稅等結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)分析與地理信息等空間數(shù)據(jù)分析協(xié)同發(fā)展的模式，有力推動(dòng)了我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)方法的提升，是新時(shí)代資源環(huán)境審計(jì)發(fā)展的一大特征。

四、我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)實(shí)踐發(fā)展中的理論表征

相比審計(jì)實(shí)踐的快速發(fā)展，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)在理論研究上比較薄弱。但是，從對(duì)發(fā)展歷程的分析看，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)實(shí)踐中蘊(yùn)育了一些基本的理論視野，主要表現(xiàn)為對(duì)國(guó)家審計(jì)理論在資源環(huán)境審計(jì)實(shí)踐中的應(yīng)用和發(fā)展。在此嘗試加以提煉，為形成成熟的理論體系奠定基礎(chǔ)。

（一）鑒證論

鑒證論是我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)中應(yīng)用廣泛的理論。作為國(guó)家審計(jì)的基本理論，鑒證論指的是對(duì)國(guó)家賬目、政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告、部門預(yù)算執(zhí)行情況以及其他政府財(cái)政事項(xiàng)等，進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表意見。從發(fā)展歷程看，在探索階段，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)就將資源環(huán)境領(lǐng)域的財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)賬目作為關(guān)注事項(xiàng)，對(duì)自然資源開發(fā)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)資金籌集、管理、分配、使用和相關(guān)項(xiàng)目建設(shè)運(yùn)行情況進(jìn)行審計(jì)。并且隨著實(shí)踐發(fā)展，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)開始對(duì)資金的績(jī)效情況，以及領(lǐng)導(dǎo)干部和相關(guān)部門在資源環(huán)保方面的責(zé)任履行情況也作出判斷，從而發(fā)展了國(guó)家審計(jì)的鑒證理論。例如，2020年開展的生態(tài)環(huán)保科目資金審計(jì)，通過對(duì)239.3億元中央財(cái)政生態(tài)環(huán)保資金的審計(jì)，發(fā)現(xiàn)有關(guān)部門和地方持續(xù)加大投入，有力推進(jìn)了污染防治與生態(tài)修復(fù)工作，但部分資金的分配還不夠科學(xué)，有些治理與修復(fù)項(xiàng)目未達(dá)到預(yù)期效果，存在多頭分配、資金管理不夠嚴(yán)格、項(xiàng)目管理不夠銜接等問題[20]，是對(duì)資金的收支、合規(guī)、績(jī)效以及財(cái)政發(fā)改部門的管理責(zé)任履行情況進(jìn)行鑒證的典型應(yīng)用。

（二）問責(zé)論

問責(zé)論是我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)中不斷發(fā)展，并且具有豐富內(nèi)涵的理論。在國(guó)家審計(jì)理論中，問責(zé)論強(qiáng)調(diào)的是通過審計(jì)監(jiān)督，對(duì)相關(guān)部門進(jìn)行責(zé)任追究。我國(guó)早期的資源環(huán)境審計(jì)，除了對(duì)發(fā)現(xiàn)的違紀(jì)違法問題移送相關(guān)部門推動(dòng)問責(zé)外，其他審計(jì)成果在問責(zé)上的作用比較有限。但是，如同發(fā)展脈絡(luò)中從具體問題查證到全面系統(tǒng)評(píng)價(jià)、從資金審計(jì)到績(jī)效和履責(zé)審計(jì)轉(zhuǎn)變所指出的，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)在發(fā)展中逐步轉(zhuǎn)向?qū)徲?jì)發(fā)現(xiàn)問題產(chǎn)生原因的分析評(píng)價(jià)，從而針對(duì)資源環(huán)境管理部門的履行責(zé)任情況做出審計(jì)評(píng)價(jià)，問責(zé)的效應(yīng)大大增強(qiáng)。領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，則進(jìn)一步發(fā)展了問責(zé)理論。這項(xiàng)審計(jì)制度客觀評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部履行資源環(huán)境管理責(zé)任情況，依法界定領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任，推動(dòng)生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究[21]。問責(zé)的依據(jù)是被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間管轄范圍內(nèi)自然資源資產(chǎn)數(shù)量和生態(tài)環(huán)境質(zhì)量變化情況以及審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題。問責(zé)的形式包括：對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部履行資源環(huán)保責(zé)任情況進(jìn)行等次判定，審計(jì)結(jié)果與整改情況歸入被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部的個(gè)人檔案，以及被審計(jì)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部考核、任免和獎(jiǎng)懲的影響。問責(zé)論對(duì)我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的目標(biāo)、思路、方法、結(jié)果運(yùn)用等方面，都產(chǎn)生了較大影響。

（三）反腐論

反腐論也是我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)中的重要理論視野。在審計(jì)實(shí)踐中，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)一直把發(fā)現(xiàn)和移送重大違紀(jì)違法問題與案件線索作為工作重點(diǎn)之一，逐漸形成了推動(dòng)反腐的具體機(jī)制。國(guó)際上，世界審計(jì)組織《資源環(huán)境審計(jì)中應(yīng)對(duì)舞弊腐敗操作指南》，總結(jié)了資源環(huán)境審計(jì)中舞弊腐敗風(fēng)險(xiǎn)分布的主要環(huán)節(jié)：資源前期開發(fā)與管理政策制定環(huán)節(jié)，確定資源使用權(quán)歸屬環(huán)節(jié)，資源環(huán)境項(xiàng)目實(shí)施和監(jiān)管環(huán)節(jié)，稅費(fèi)征繳環(huán)節(jié)，并列舉了風(fēng)險(xiǎn)高發(fā)領(lǐng)域，如不公平的許可證分配、制定的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)或要求對(duì)特定利益組織或群體有利、在新的環(huán)境法律法規(guī)頒布或大型公共投資項(xiàng)目公布前突擊進(jìn)行大宗自然資源交易等[22]。我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)實(shí)踐對(duì)反腐論的應(yīng)用主要表現(xiàn)在：一方面，審計(jì)中緊盯重點(diǎn)資金、重點(diǎn)地塊、重點(diǎn)項(xiàng)目和權(quán)力運(yùn)行的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，重點(diǎn)審查是否存在貪污受賄、非法獲利、濫用職權(quán)等違紀(jì)違法問題，例如，在礦產(chǎn)資源和土地資源的審計(jì)中，重點(diǎn)揭露了以權(quán)謀私、違規(guī)審批、低價(jià)出讓轉(zhuǎn)讓、倒買倒賣等問題;另一方面，積極推動(dòng)審計(jì)整改，加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督與紀(jì)檢監(jiān)察和巡視巡察的協(xié)同，發(fā)揮威懾作用和“溢出效應(yīng)”[23]。在反腐論的影響下，通過資源環(huán)境審計(jì)加強(qiáng)反腐，已經(jīng)成為我國(guó)資源環(huán)境領(lǐng)域反腐敗制度建設(shè)的重要內(nèi)容之一。

（四）治理論

治理論是我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)實(shí)踐中發(fā)展起來的，具有鮮明本土特色的理論。與前幾種理論不同，它強(qiáng)調(diào)資源環(huán)境審計(jì)對(duì)于揭示導(dǎo)致資源環(huán)境問題的體制性障礙、機(jī)制性梗阻、制度性漏洞等方面發(fā)揮的作用，以推動(dòng)被審計(jì)單位加強(qiáng)從制度建設(shè)上保護(hù)資源環(huán)境，促進(jìn)資源環(huán)境治理體系和治理能力現(xiàn)代化。資源環(huán)境審計(jì)的治理論體現(xiàn)了我國(guó)國(guó)家審計(jì)對(duì)體制機(jī)制問題的關(guān)注，以及對(duì)充分發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督建設(shè)性作用的重視。尤其是進(jìn)入發(fā)展和提升階段后，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)，將揭示資源環(huán)境領(lǐng)域的體制不健全、制度不嚴(yán)格、法治不嚴(yán)密、懲處不得力等問題作為審計(jì)重點(diǎn)內(nèi)容。并且，在審計(jì)結(jié)果運(yùn)用上不斷強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督的治理效能。一方面，通過重要信息要目等載體推動(dòng)黨和國(guó)家從頂層設(shè)計(jì)角度改革現(xiàn)有的不完善制度和不健全機(jī)制;另一方面，通過以點(diǎn)帶面的審計(jì)整改推動(dòng)被審計(jì)單位加強(qiáng)制度建設(shè)，從建章立制角度保護(hù)生態(tài)環(huán)境。治理論的廣泛應(yīng)用，在實(shí)踐上推動(dòng)資源環(huán)境審計(jì)成為我國(guó)現(xiàn)代環(huán)境治理體系的重要組成部分。

五、我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)深化發(fā)展面臨的實(shí)踐難題

中央審計(jì)委員會(huì)提出構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系，是“十四五”時(shí)期國(guó)家審計(jì)發(fā)展的總綱領(lǐng)。作為國(guó)家審計(jì)監(jiān)督體系的有機(jī)組成部分，資源環(huán)境審計(jì)的發(fā)展應(yīng)以這一新要求為根本目標(biāo)。從實(shí)地調(diào)研等分析看，目前資源環(huán)境審計(jì)在發(fā)展中還面臨一些實(shí)踐難題，掣肘頂層設(shè)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

（一）項(xiàng)目安排上，如何實(shí)現(xiàn)統(tǒng)籌整合

審計(jì)項(xiàng)目安排關(guān)系審計(jì)計(jì)劃制定是否科學(xué)，審計(jì)資源配置是否合理，是構(gòu)建全面覆蓋審計(jì)監(jiān)督體系的重要支撐。我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)雖然形成了離任審計(jì)、跟蹤審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)的工作布局，但是這三個(gè)平臺(tái)內(nèi)具體實(shí)施的審計(jì)內(nèi)容之間統(tǒng)籌整合不夠，制約整體監(jiān)督效能的發(fā)揮。一方面，離任審計(jì)、跟蹤審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)實(shí)施的審計(jì)內(nèi)容中存在交叉重復(fù)。例如，每個(gè)審計(jì)年度中的專項(xiàng)審計(jì)內(nèi)容，與按季度實(shí)施的污染防治政策跟蹤審計(jì)中的內(nèi)容時(shí)有重復(fù)。領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)中實(shí)施的內(nèi)容，有時(shí)同當(dāng)年度跟蹤審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)中的內(nèi)容有交叉。另一方面，一些其他的審計(jì)業(yè)務(wù)中也有關(guān)注資源環(huán)境的相關(guān)事項(xiàng)，但是沒有同離任審計(jì)、跟蹤審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)充分銜接。例如，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中的生態(tài)文明建設(shè)項(xiàng)目、資金等管理使用和效益情況，扶貧審計(jì)中的生態(tài)扶貧，鄉(xiāng)村振興審計(jì)中的農(nóng)村人居環(huán)境整治等事項(xiàng)，也屬于資源環(huán)境審計(jì)領(lǐng)域中的內(nèi)容，但是未進(jìn)行整體協(xié)同審計(jì)，審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題也散落在不同業(yè)務(wù)的審計(jì)報(bào)告中，不利于監(jiān)督合力的發(fā)揮。如何從項(xiàng)目安排上科學(xué)合理、統(tǒng)籌兼顧地布局，建立推動(dòng)生態(tài)文明建設(shè)和打好污染防治攻堅(jiān)戰(zhàn)的整體性審計(jì)監(jiān)督機(jī)制，是構(gòu)建全面覆蓋的審計(jì)監(jiān)督體系需要解決的重點(diǎn)問題。

（二）組織方式上，如何有效上下聯(lián)動(dòng)

審計(jì)組織方式的有效上下聯(lián)動(dòng)，是推進(jìn)資源環(huán)境審計(jì)“全國(guó)一盤棋”的關(guān)鍵措施，也是構(gòu)建集中統(tǒng)一審計(jì)監(jiān)督體系的客觀要求。我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)實(shí)踐中，在加強(qiáng)上下聯(lián)動(dòng)方面進(jìn)行了許多有益的探索。例如長(zhǎng)江經(jīng)濟(jì)帶生態(tài)環(huán)境保護(hù)審計(jì)中，由審計(jì)署駐地方特派辦牽頭，負(fù)責(zé)審計(jì)省本級(jí)并且至少抽審2個(gè)地級(jí)市（區(qū)），地方審計(jì)機(jī)關(guān)則負(fù)責(zé)組織抽審3個(gè)地級(jí)市（區(qū)），成為保障該審計(jì)項(xiàng)目成功的重要因素。但是，在實(shí)現(xiàn)更有成效的上下聯(lián)動(dòng)上，目前仍存在一些問題。例如，如何形成業(yè)務(wù)司、派出局、特派辦和地方審計(jì)機(jī)關(guān)（尤其是省級(jí)）溝通協(xié)調(diào)與集成工作的有效機(jī)制，以避免各自為政和同一事項(xiàng)重復(fù)取證;如何在審計(jì)署組織的項(xiàng)目中充分調(diào)動(dòng)地方審計(jì)機(jī)關(guān)的積極性，以更好發(fā)揮其熟悉當(dāng)?shù)刭Y源環(huán)境問題和便于現(xiàn)場(chǎng)查核的優(yōu)勢(shì);如何增強(qiáng)駐地方特派員辦事處與當(dāng)?shù)貙徲?jì)機(jī)關(guān)在項(xiàng)目立項(xiàng)、組織實(shí)施、成果運(yùn)用等方面的協(xié)作配合等，還需要在實(shí)踐中探索解決，并建立起相應(yīng)的制度化安排。

（三）審計(jì)方法上，如何推進(jìn)深度融合

審計(jì)方法的革新，是促進(jìn)資源環(huán)境審計(jì)及時(shí)揭示問題，建立權(quán)威高效審計(jì)監(jiān)督體系的關(guān)鍵因素。我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的發(fā)展實(shí)踐表明，大數(shù)據(jù)審計(jì)方法的運(yùn)用是重要推動(dòng)力，對(duì)提高審計(jì)效率和質(zhì)量發(fā)揮了積極作用。目前，資源環(huán)境審計(jì)在大數(shù)據(jù)運(yùn)用方面仍然面臨一些急需解決的問題，集中表現(xiàn)為結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)分析與空間數(shù)據(jù)分析的發(fā)展和融合。一方面，目前資源環(huán)保方面財(cái)務(wù)、稅收、金融等結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)和地理信息等空間數(shù)據(jù)的分析較多停留在數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)、比對(duì)分析、圖斑疊加、影像相交等基本方法上，對(duì)于數(shù)據(jù)挖掘、Python、區(qū)塊鏈等前沿技術(shù)以及不同類型數(shù)據(jù)分析的深度融合上，還比較欠缺。另一方面，資源環(huán)境管理數(shù)據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)“打架”、指標(biāo)矛盾、底數(shù)不清、采集不規(guī)范、數(shù)據(jù)共享平臺(tái)建設(shè)緩慢以及數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)時(shí)點(diǎn)與被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部任職周期差別大等問題，也制約著資源環(huán)境審計(jì)中大數(shù)據(jù)審計(jì)方法的運(yùn)用。破解這些難題，才能從內(nèi)外兩方面推動(dòng)結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)分析與空間信息數(shù)據(jù)分析的進(jìn)一步發(fā)展和深度融合，提升運(yùn)用大數(shù)據(jù)審計(jì)方法查核問題、評(píng)價(jià)判斷和宏觀分析的能力，奠定權(quán)威高效審計(jì)監(jiān)督體系的科技基礎(chǔ)。

（四）審計(jì)結(jié)果運(yùn)用上，如何增強(qiáng)監(jiān)督效能

審計(jì)結(jié)果運(yùn)用是構(gòu)建權(quán)威高效審計(jì)監(jiān)督體系的另一個(gè)重要方面，關(guān)系到審計(jì)作用發(fā)揮和目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。目前，資源環(huán)境審計(jì)主要通過審計(jì)結(jié)果報(bào)告、審計(jì)工作報(bào)告、移送處理書、審計(jì)要情、重要信息要目等載體，推動(dòng)審計(jì)結(jié)果運(yùn)用。但是，面對(duì)構(gòu)建權(quán)威高效審計(jì)監(jiān)督體系的要求，審計(jì)結(jié)果運(yùn)用仍有差距。一是領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的結(jié)果在被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部考核、獎(jiǎng)勵(lì)和任免中發(fā)揮的作用還不夠。目前，離任審計(jì)對(duì)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部任免用的影響，主要體現(xiàn)在審計(jì)發(fā)現(xiàn)的違紀(jì)違法問題線索移送紀(jì)檢監(jiān)察等部門后發(fā)揮的效應(yīng)。離任審計(jì)意見（報(bào)告）本身，未完全發(fā)揮預(yù)期監(jiān)督效用。二是針對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題，被審計(jì)單位未能充分根據(jù)資源環(huán)境保護(hù)規(guī)律進(jìn)行系統(tǒng)性、長(zhǎng)遠(yuǎn)性的修復(fù)治理，而常常以補(bǔ)辦審批手續(xù)、處理相關(guān)責(zé)任人等方式整改，削弱了審計(jì)監(jiān)督推動(dòng)生態(tài)文明建設(shè)的功能。三是資源環(huán)境審計(jì)與紀(jì)檢、監(jiān)察、巡視以及資源環(huán)境主管部門的各種督察之間，貫通協(xié)調(diào)不夠，不利于審計(jì)結(jié)果運(yùn)用的縱深發(fā)展。

（五）人力資源上，如何建設(shè)專業(yè)隊(duì)伍

高素質(zhì)專業(yè)化的人才隊(duì)伍，是構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的資源環(huán)境審計(jì)監(jiān)督體系的保障。目前，從調(diào)研看，資源環(huán)境審計(jì)隊(duì)伍在知識(shí)結(jié)構(gòu)、人員數(shù)量、專業(yè)能力等方面還無法匹配實(shí)踐發(fā)展的需求。審計(jì)人員的專業(yè)知識(shí)多集中在財(cái)經(jīng)類，較缺乏資源環(huán)境專業(yè)背景;一些審計(jì)人員對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)這一新興審計(jì)業(yè)務(wù)認(rèn)識(shí)不夠，未能跟上績(jī)效審計(jì)和履責(zé)審計(jì)的要求;一些地方審計(jì)機(jī)關(guān)從事資源環(huán)境審計(jì)的人員隊(duì)伍不固定，人員分配較緊張;市縣級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)人力資源建設(shè)短板明顯，資源環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目分散在資環(huán)、農(nóng)業(yè)、投資、經(jīng)責(zé)、行政事業(yè)等科室，難有專業(yè)人員開展持續(xù)性的審計(jì)實(shí)踐;資源環(huán)境審計(jì)的理論研究力量還很薄弱。這些問題在很大程度上影響了我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的質(zhì)量提升。

六、我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)深化發(fā)展的政策建議

針對(duì)新要求下我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)面臨的實(shí)踐難題，結(jié)合發(fā)展歷程中體現(xiàn)的邏輯脈絡(luò)和理論視野，提出“十四五”時(shí)期促進(jìn)資源環(huán)境審計(jì)深化發(fā)展的政策建議，助力集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系的構(gòu)建。

（一）實(shí)施年度項(xiàng)目計(jì)劃制度，保障離任審計(jì)、跟蹤審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)發(fā)揮合力

根據(jù)目前的資源環(huán)境審計(jì)工作格局和其他審計(jì)業(yè)務(wù)中對(duì)資源環(huán)保領(lǐng)域的涉及情況，制定資源環(huán)境審計(jì)的年度項(xiàng)目計(jì)劃并且形成制度。一方面，結(jié)合離任審計(jì)、跟蹤審計(jì)和專項(xiàng)審計(jì)等平臺(tái)的特點(diǎn)，在計(jì)劃中明確各個(gè)平臺(tái)的年度審計(jì)要點(diǎn)，推動(dòng)三個(gè)平臺(tái)既開展針對(duì)性審計(jì)又形成整體合力。例如，離任審計(jì)重點(diǎn)審查領(lǐng)導(dǎo)干部在當(dāng)?shù)刂卮筚Y源環(huán)境事項(xiàng)和生態(tài)文明體制改革任務(wù)上的履責(zé)情況，跟蹤審計(jì)側(cè)重對(duì)某一項(xiàng)資源環(huán)境事項(xiàng)進(jìn)行持續(xù)性、周期性的關(guān)注，專項(xiàng)審計(jì)強(qiáng)調(diào)在短期內(nèi)集中優(yōu)勢(shì)力量將某一領(lǐng)域?qū)徤顚復(fù)傅?。年度?xiàng)目計(jì)劃制定中應(yīng)結(jié)合這些特點(diǎn)，合理安排每個(gè)平臺(tái)中的審計(jì)重點(diǎn)。另一方面，在年度項(xiàng)目計(jì)劃中，將農(nóng)業(yè)農(nóng)村、企業(yè)、金融等審計(jì)業(yè)務(wù)中涉及資源環(huán)保的內(nèi)容有機(jī)整合，放在污染防治政策跟蹤審計(jì)中實(shí)施或者聯(lián)動(dòng)實(shí)施，有序集中發(fā)力，避免出現(xiàn)重復(fù)審計(jì)以及審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題受制于現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)期限未能后續(xù)核查的情況。這樣，從審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃入手，推動(dòng)離任審計(jì)、跟蹤審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)三個(gè)平臺(tái)上實(shí)施的具體項(xiàng)目整體有機(jī)推進(jìn)，形成動(dòng)態(tài)化常態(tài)化的資源環(huán)境審計(jì)監(jiān)督機(jī)制，促進(jìn)全面覆蓋監(jiān)督體系的建設(shè)。。

（二）依托審計(jì)管理體制改革，建設(shè)資源環(huán)境審計(jì)的上下聯(lián)動(dòng)體系

黨的十九大作出了改革審計(jì)管理體制的決策部署，更好發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督作用。資源環(huán)境審計(jì)可以在審計(jì)管理體制改革的框架中，探索建設(shè)提高資源環(huán)境審計(jì)上下聯(lián)動(dòng)的制度辦法。一方面，通過制定以審代訓(xùn)、項(xiàng)目牽頭、協(xié)作分工、文書報(bào)送等方面的具體規(guī)定，建立業(yè)務(wù)司—特派辦—地方審計(jì)機(jī)關(guān)上下聯(lián)動(dòng)的制度體系，形成“一盤棋”的監(jiān)督合力。另一方面，建立采用地方審計(jì)成果等方面的制度，充分調(diào)動(dòng)地方尤其是市縣等基層審計(jì)機(jī)關(guān)的積極性和創(chuàng)造性，發(fā)揮其對(duì)當(dāng)?shù)匦姓^(qū)域內(nèi)資源環(huán)境問題熟悉和“觸角長(zhǎng)”的優(yōu)勢(shì)，激勵(lì)其主動(dòng)、創(chuàng)新地開展資源環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目;業(yè)務(wù)司和特派辦則牽頭做一些戰(zhàn)略性、區(qū)域性、流域性的審計(jì)項(xiàng)目，從而打造資源環(huán)境審計(jì)的兩個(gè)“戰(zhàn)場(chǎng)”，互相配合，齊頭并進(jìn)，為形成集中統(tǒng)一的審計(jì)監(jiān)督體系奠定基礎(chǔ)。

（三）加快建設(shè)自然資源資產(chǎn)數(shù)據(jù)共享平臺(tái)，開發(fā)多類型數(shù)據(jù)融合分析體系

建設(shè)自然資源資產(chǎn)數(shù)據(jù)共享平臺(tái)，是中辦、國(guó)辦《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定（試行）》的要求。針對(duì)目前結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)分析和空間信息數(shù)據(jù)分析融合薄弱的狀況，應(yīng)積極推動(dòng)這一平臺(tái)的建設(shè)，促進(jìn)解決各部門間相關(guān)數(shù)據(jù)矛盾等問題，在此基礎(chǔ)上開發(fā)不同類型數(shù)據(jù)融合分析的模塊和體系。具體而言，一方面，依托這一平臺(tái)，摸清生態(tài)環(huán)境、自然資源、水利、海洋、林業(yè)草原、農(nóng)業(yè)農(nóng)村等部門核心數(shù)據(jù)庫(kù)情況及其功能，跨部門分析評(píng)估各庫(kù)之間主要數(shù)據(jù)的邏輯和勾稽關(guān)系，形成資源環(huán)境審計(jì)數(shù)據(jù)分析指引和實(shí)務(wù)模型。另一方面，在總結(jié)各地資源環(huán)境審計(jì)數(shù)據(jù)分析實(shí)踐的基礎(chǔ)上，建立資源環(huán)境業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、地理信息數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)文本數(shù)據(jù)、資源環(huán)境違法線索數(shù)據(jù)等為主要架構(gòu)的融合分析體系，不斷開發(fā)成熟的數(shù)據(jù)分析模塊，切實(shí)提升審計(jì)效率和質(zhì)量。

（四）加強(qiáng)頂層設(shè)計(jì)，建立資源環(huán)境審計(jì)結(jié)果運(yùn)用的一體化機(jī)制

依托中央審計(jì)委員會(huì)，從頂層設(shè)計(jì)和制度建設(shè)上提升審計(jì)結(jié)果運(yùn)用的層次和水平。首先，加大與組織人事、紀(jì)檢監(jiān)察、巡視巡察等部門的有機(jī)貫通，明確審計(jì)成果采用的類別和具體標(biāo)準(zhǔn)，探索建立資源環(huán)境審計(jì)結(jié)果運(yùn)用的形式、程序、進(jìn)展、處理和反饋等在內(nèi)的一體化機(jī)制，尤其是切實(shí)將領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的結(jié)果運(yùn)用到干部考核、任免和獎(jiǎng)懲等工作中。其次，出臺(tái)相應(yīng)辦法，提升資源環(huán)境審計(jì)整改質(zhì)量。根據(jù)目前資源環(huán)境審計(jì)整改中存在的突出問題，進(jìn)行分類研究，從生態(tài)系統(tǒng)修復(fù)的客觀規(guī)律出發(fā)建立有效的整改機(jī)制。最后，加強(qiáng)與污染防治攻堅(jiān)戰(zhàn)成效考核、生態(tài)環(huán)保督察、節(jié)能減排目標(biāo)責(zé)任評(píng)價(jià)考核、政府向同級(jí)人大報(bào)告環(huán)保工作、環(huán)境信息公開、公眾參與等制度之間的協(xié)同，發(fā)揮制度合力，擴(kuò)大審計(jì)結(jié)果的影響力。

（五）制定資源環(huán)境審計(jì)人才隊(duì)伍建設(shè)的措施

以習(xí)近平總書記在中央審計(jì)委員會(huì)上提出的“以審計(jì)精神立身，以創(chuàng)新規(guī)范立業(yè)，以自身建設(shè)立信”精神為指導(dǎo)，出臺(tái)專門措施加強(qiáng)資源環(huán)境審計(jì)的人才隊(duì)伍建設(shè)。首先，審計(jì)署通過集中培訓(xùn)、以審代訓(xùn)、網(wǎng)絡(luò)教學(xué)、上門送教、片區(qū)現(xiàn)場(chǎng)會(huì)等多種方式，周期性輪訓(xùn)全國(guó)從事資源環(huán)境審計(jì)的人員，提升專業(yè)水平。其次，制定相應(yīng)措施，推動(dòng)省級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)強(qiáng)化對(duì)當(dāng)?shù)厥锌h級(jí)審計(jì)人員的指導(dǎo)，并且從機(jī)構(gòu)設(shè)置上保障基層隊(duì)伍建設(shè)，補(bǔ)齊審計(jì)力量不足短板，解決基層審計(jì)人員不固定從事資源環(huán)境審計(jì)工作的問題。最后，堅(jiān)持“開門搞審計(jì)”，嘗試建立審計(jì)機(jī)關(guān)與高等大專院校、科研部門機(jī)構(gòu)等機(jī)構(gòu)的合作機(jī)制，通過專業(yè)人士參與審計(jì)項(xiàng)目、理論研討會(huì)、建立專家智庫(kù)等方法，充實(shí)專業(yè)力量，擴(kuò)大資源環(huán)境審計(jì)的研究隊(duì)伍。

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（責(zé)任編輯：易曉艷）