內(nèi)部審計結(jié)果運用研究課題組

[摘要]內(nèi)部審計結(jié)果能否得到有效運用，不僅關(guān)乎內(nèi)部審計自身價值發(fā)揮，而且對形成審計監(jiān)督合力、提高審計監(jiān)督效能具有重大意義。本文聚焦審計機關(guān)如何有效運用內(nèi)部審計結(jié)果的問題，以“誰來用、用什么、怎么用”為主線，針對審計機關(guān)作為內(nèi)部審計結(jié)果運用的主要外部主體，總結(jié)五種內(nèi)部審計結(jié)果的表現(xiàn)形式，明確對內(nèi)部審計結(jié)果運用尚需完善的地方，提出建立健全審計機關(guān)有效運用內(nèi)部審計結(jié)果機制的路徑建議。

[關(guān)鍵詞] 內(nèi)部審計結(jié)果運用 ? ?綜合分析 ? ?共享

2018年《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（以下簡稱《規(guī)定》）和《審計署關(guān)于加強內(nèi)部審計工作業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督的意見》（以下簡稱《意見》）的發(fā)布，不僅明確了內(nèi)部審計的職責(zé)范圍，而且規(guī)定審計機關(guān)對內(nèi)部審計工作的指導(dǎo)和監(jiān)督的職責(zé)權(quán)限等內(nèi)容，同時增加了關(guān)于“審計結(jié)果運用”的章節(jié)內(nèi)容，明確了審計機關(guān)是內(nèi)部審計結(jié)果運用的主要外部主體，并且對如何有效運用內(nèi)部審計結(jié)果提出了指導(dǎo)意見，為國家審計和內(nèi)部審計形成監(jiān)督合力、提高審計監(jiān)督效能奠定基礎(chǔ)。

一、內(nèi)部審計結(jié)果運用的內(nèi)涵和表現(xiàn)形式

（一）內(nèi)部審計結(jié)果及其運用的內(nèi)涵界定

從國內(nèi)外文獻來看，目前尚未形成對“內(nèi)部審計結(jié)果”的統(tǒng)一定義。本文將“內(nèi)部審計結(jié)果”定義為：根據(jù)有關(guān)規(guī)定，內(nèi)部審計人員運用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，對業(yè)務(wù)活動、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理等實施審計后，形成的反映審計結(jié)論、審計發(fā)現(xiàn)、審計意見建議的信息?！皟?nèi)部審計結(jié)果運用”可定義為：所在單位及外部相關(guān)單位對內(nèi)部審計結(jié)果進行分析、評價或決策，并據(jù)此采取的整改、規(guī)范和管理等行為。

內(nèi)部審計結(jié)果是內(nèi)部審計工作履職盡責(zé)的重要體現(xiàn)。為使內(nèi)部審計充分發(fā)揮作用，審計機關(guān)應(yīng)當加強對內(nèi)部審計工作的指導(dǎo)和監(jiān)督力度，注重內(nèi)部審計結(jié)果的運用和轉(zhuǎn)化，增強審計監(jiān)督合力。

（二）內(nèi)部審計結(jié)果的表現(xiàn)形式

當前內(nèi)部審計不斷創(chuàng)新工作方式方法，形成了多種內(nèi)部審計結(jié)果載體，內(nèi)部審計結(jié)果可分為五種表現(xiàn)形式。

1.報告類審計結(jié)果。中國內(nèi)部審計準則《第2106號內(nèi)部審計具體準則——審計報告》規(guī)定，內(nèi)部審計報告是指內(nèi)部審計人員根據(jù)審計計劃對被審計單位實施必要的審計程序后，就被審計事項作出審計結(jié)論，提出審計意見和審計建議的書面文件。

報告類審計結(jié)果是內(nèi)部審計結(jié)果最重要的表現(xiàn)形式，主要包括各業(yè)務(wù)類型的報告（如政策跟蹤審計報告、經(jīng)濟責(zé)任審計報告、基建工程項目審計報告、財務(wù)收支審計報告、IT審計報告、境外審計報告和其他專項審計報告等）、內(nèi)部審計業(yè)務(wù)拓展形成的審計工作相關(guān)結(jié)果（如內(nèi)控評價報告、投資項目后評價報告、違規(guī)經(jīng)營投資責(zé)任追究報告、合同管理審計報告等），以及內(nèi)部審計根據(jù)利益相關(guān)方的需求在審計過程中提交的其他報告類形式的內(nèi)部審計結(jié)果（如審計期中報告、內(nèi)部審計調(diào)研報告、向上級審計部門和本級管理層報送的報告摘要、審計匯總分析報告、審計專報、審計季報、年度審計工作情況報告等）。

2.違規(guī)違紀違法移送處理類審計結(jié)果。即內(nèi)部審計在審計中，遇到或發(fā)現(xiàn)違規(guī)違紀違法等問題或線索，依照一定程序，履行有關(guān)手續(xù)，將有關(guān)違規(guī)違紀違法的事實材料移送給單位內(nèi)部主管部門，或者審計機關(guān)、紀檢監(jiān)察機關(guān)或司法機關(guān)時所使用的移送報告或處理意見等。

移送處理類審計結(jié)果根據(jù)問題性質(zhì)和查實程度，按照職責(zé)權(quán)限和程序，及時向有關(guān)部門報告或移送。

3.意見建議類審計結(jié)果。即內(nèi)部審計在工作中針對單位內(nèi)部制度、機制方面的漏洞和不足等提出的改進建議，或在查錯糾弊基礎(chǔ)上提出的合理化意見建議。這類審計結(jié)果一般一事一議，通過審計意見書（建議書）或口頭提醒等形式，對審計發(fā)現(xiàn)的問題風(fēng)險提出完善建議，促進單位完善治理，發(fā)揮審計常態(tài)化“經(jīng)濟體檢”的作用。

4.信息類審計結(jié)果。即內(nèi)部審計人員在工作中運用一定的技術(shù)、方法、手段，加工處理出來的各種信息、資料，它是審計工作情況、工作經(jīng)驗、工作動態(tài)，以及工作結(jié)果的具體反映。

信息類審計結(jié)果主要包括三類：工作底稿類信息、綜合類信息和專項類信息。其中，工作底稿類信息是審計報告的基礎(chǔ)和依據(jù)，是內(nèi)部審計結(jié)果的重要形式之一;綜合類信息包括內(nèi)部審計結(jié)合審計業(yè)務(wù)的開展情況，匯總分析各單位發(fā)現(xiàn)的問題并進行再加工生成的各種信息，以及總結(jié)各單位審計整改的結(jié)果，提出審計整改工作中存在不足的各種材料，如整改通報、整改清單、銷號清單;專項類信息主要是指將內(nèi)部審計中發(fā)現(xiàn)的重大問題、普遍性問題或風(fēng)險隱患上報單位管理層，進行風(fēng)險提示預(yù)警，建議采取有效措施，控制處理問題或風(fēng)險的提示函及其他風(fēng)險分析材料等。

5.模型方法類審計結(jié)果。即在總結(jié)內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)問題的基礎(chǔ)上，形成的自動化程序或數(shù)據(jù)分析方法，以及總結(jié)評價各類審計業(yè)務(wù)而形成的評價指標體系等模型，如利用審計發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險特征而設(shè)計的用于排查類似風(fēng)險點的分析程序。

模型方法類審計結(jié)果可以在內(nèi)部審計開展類似審計項目時運用，可以在開展內(nèi)部審計日常風(fēng)險監(jiān)測時使用，可以作為內(nèi)部審計的智力成果分享給單位內(nèi)部相關(guān)部門，還可以給審計機關(guān)等外部監(jiān)管部門使用，實現(xiàn)內(nèi)部審計結(jié)果運用的價值最大化。

二、審計機關(guān)運用內(nèi)部審計結(jié)果遇到的問題

《規(guī)定》新增“審計結(jié)果運用”一章，同時《意見》中明確提出建立健全內(nèi)部審計成果運用機制。自實施以來，審計機關(guān)不斷探索如何有效運用內(nèi)部審計結(jié)果，但仍存在一些問題和困難。

（一）尚未細化內(nèi)部審計結(jié)果運用的制度規(guī)范

《規(guī)定》《意見》均要求審計機關(guān)要有效運用內(nèi)部審計成果，但對于內(nèi)部審計成果運用的程序、方法，以及提請協(xié)助、移送處理等措施內(nèi)容未作細化規(guī)定，尚無具體可操作的制度規(guī)范，不利于審計機關(guān)對內(nèi)部審計結(jié)果的實際運用。

（二）尚未健全審計機關(guān)對內(nèi)部審計結(jié)果的有效運用機制

由于審計機關(guān)與內(nèi)部審計所在的單位存在監(jiān)督與被監(jiān)督的關(guān)系，內(nèi)部審計機構(gòu)向?qū)徲嫏C關(guān)共享內(nèi)部審計結(jié)果時存在顧慮，以及按照現(xiàn)有共享模式和保密要求，無法實現(xiàn)內(nèi)部審計結(jié)果完全有效共享，限制了審計機關(guān)充分運用內(nèi)部審計結(jié)果的效果。

首先，審計結(jié)果內(nèi)容不完整、不連續(xù)。有的內(nèi)部審計機構(gòu)更多地考慮單位利益和部門利益，在按規(guī)定向?qū)徲嫏C關(guān)報告內(nèi)部審計結(jié)果時，具有選擇性，降低了內(nèi)部審計結(jié)果的可使用性。其次，缺乏內(nèi)部審計結(jié)果共享機制。尚未建立內(nèi)部審計資料備案機制，審計機關(guān)尚未對報送的內(nèi)部審計信息進行充分再加工分析，與內(nèi)部審計機構(gòu)缺少日常溝通聯(lián)系，未建成統(tǒng)一的內(nèi)部審計結(jié)果信息平臺，無法實現(xiàn)內(nèi)部審計結(jié)果數(shù)據(jù)信息的共享共用;對內(nèi)部審計結(jié)果中好的做法缺少評價、宣傳推介等機制，導(dǎo)致大量的內(nèi)部審計結(jié)果信息碎片化和零散化，因此，亟需建立健全審計機關(guān)與內(nèi)部審計機構(gòu)之間信息溝通和結(jié)果運用機制。

三、建立健全審計機關(guān)有效運用內(nèi)部審計結(jié)果機制的路徑

為有效運用內(nèi)部審計結(jié)果，建議審計機關(guān)要從建立健全內(nèi)部審計結(jié)果的協(xié)調(diào)聯(lián)系、評價、綜合分析、共享及其結(jié)果傳播機制等五方面，來加強對內(nèi)部審計結(jié)果運用的剛性約束和有效機制，提升內(nèi)部審計結(jié)果的運用價值，形成審計機關(guān)對內(nèi)部審計結(jié)果運用的“閉環(huán)”管理，為盡快出臺有關(guān)內(nèi)部審計結(jié)果運用的辦法奠定基礎(chǔ)。

（一）建立內(nèi)部審計結(jié)果運用的協(xié)調(diào)聯(lián)系機制

一是通過加大對內(nèi)部審計的指導(dǎo)監(jiān)督力度，促進內(nèi)部審計結(jié)果轉(zhuǎn)換。按照規(guī)定，審計機關(guān)將日常監(jiān)督與專項檢查相結(jié)合，每年有重點地檢查內(nèi)部審計機構(gòu)設(shè)置、人員配備、工作開展、后續(xù)整改落實情況，督促內(nèi)部審計機構(gòu)重視工作質(zhì)量，為內(nèi)部審計結(jié)果運用打好基礎(chǔ)。

二是由審計機關(guān)負責(zé)定期組織召開內(nèi)部審計機構(gòu)負責(zé)人日常溝通會議，商討統(tǒng)籌安排年度內(nèi)部審計計劃、明確審計重點、交流內(nèi)部審計工作經(jīng)驗及匯報履職盡責(zé)等情況，研究解決內(nèi)部審計工作的共性問題和難點熱點問題。

三是建立內(nèi)部審計結(jié)果運用聯(lián)席會議制度。借鑒經(jīng)濟責(zé)任審計聯(lián)席會議制度做法，每年度由審計機關(guān)召集，組織行業(yè)主管部門等單位參加的內(nèi)部審計結(jié)果運用聯(lián)席會議，通報內(nèi)部審計結(jié)果和協(xié)商結(jié)果運用情況;對內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)的典型性、普遍性、傾向性問題，會同有關(guān)部門和單位認真研究，建立健全有關(guān)制度規(guī)定;加強與行業(yè)主管部門的溝通協(xié)作，會同主管部門統(tǒng)一審核單位上報的整改方案，統(tǒng)一檢查整改情況，統(tǒng)一告知反饋結(jié)果，內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)問題共同督促整改，從而提高審計整改成效，形成監(jiān)管合力。

（二）建立內(nèi)部審計結(jié)果運用評價機制

《意見》提出“審計中涉及國家機關(guān)、事業(yè)單位和國有企業(yè)三級以下單位時，可以在評估被審計單位內(nèi)部審計工作質(zhì)量的基礎(chǔ)上，積極有效利用內(nèi)部審計成果”。

一是建立符合審計機關(guān)對內(nèi)部審計結(jié)果運用需求的評價標準。確定評價的定量、定性指標及其權(quán)重，從而規(guī)范審計機關(guān)對內(nèi)部審計結(jié)果運用的做法，為開展內(nèi)部審計結(jié)果運用評價工作提供制度依據(jù)。

二是客觀科學(xué)評價內(nèi)部審計結(jié)果質(zhì)量。內(nèi)部審計的工作質(zhì)量決定了國家審計是否可以采用內(nèi)部審計的結(jié)果以及采用的程度，因此，審計機關(guān)在實際運用內(nèi)部審計結(jié)果前，可以采用觀察、詢問、檢查等多種方式，客觀評價內(nèi)部審計的工作質(zhì)量和被審計單位的整改成效。首先，考察內(nèi)部審計機構(gòu)的組織架構(gòu)和獨立性，單位內(nèi)部控制環(huán)境，以及內(nèi)部審計人員的專業(yè)勝任能力、職業(yè)操守是否符合職業(yè)規(guī)范要求等綜合因素;其次，根據(jù)具體內(nèi)部審計項目中審計程序和方法的恰當性、規(guī)范性評估，判斷證據(jù)的相關(guān)性、可靠性、充分性;最后，評估內(nèi)部審計問題的整改成效，在此基礎(chǔ)上，才能保證內(nèi)部審計結(jié)果的可靠性和可信度。此外，除了審計機關(guān)自身評估外，為提高對內(nèi)部審計結(jié)果評估的公平性，可以探索引入第三方評估方式。

三是組織開展年度內(nèi)部審計優(yōu)秀項目評選和創(chuàng)先爭優(yōu)評比活動。對有顯著成績和突出貢獻的內(nèi)部審計機構(gòu)及其人員進行通報表彰，有助于內(nèi)部審計在單位地位的提升。

（三）建立健全內(nèi)部審計結(jié)果的綜合分析機制

審計機關(guān)專設(shè)內(nèi)部審計指導(dǎo)監(jiān)督部門，加強對各單位內(nèi)部審計定期報送的統(tǒng)計表或備案資料的綜合分析工作，提高內(nèi)部審計結(jié)果運用的廣度和深度。

一是加強對內(nèi)部審計結(jié)果的綜合分析力度。定期按照問題分布、形成原因、整改情況、建議合理性分析和問題影響力等維度，對各單位上報的內(nèi)部審計結(jié)果進行綜合分析。根據(jù)內(nèi)部審計結(jié)果中具有普遍性、傾向性、苗頭性的風(fēng)險問題，從體制、機制上深入分析原因背景，提出解決問題和預(yù)防風(fēng)險的意見建議，并轉(zhuǎn)送給審計機關(guān)的相關(guān)業(yè)務(wù)部門，使內(nèi)部審計綜合分析結(jié)果充分應(yīng)用于國家審計的計劃安排、項目實施、審計報告和結(jié)果運用等工作。

二是建立健全內(nèi)部審計綜合分析結(jié)果上報制度。審計機關(guān)有針對性地對內(nèi)部審計報送的資料開展綜合分析，供領(lǐng)導(dǎo)和相關(guān)部門決策參考。在審計委員會會議上，審計機關(guān)可以匯報內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)的重大問題、整改情況及對內(nèi)部審計結(jié)果運用情況，并提出具有可操作性的建議。這樣有利于健全完善審計監(jiān)督體系、夯實審計作為黨和國家監(jiān)督體系的重要組成部分的地位。

（四）建立健全內(nèi)部審計結(jié)果共享機制

在國家審計和內(nèi)部審計之間建立健全內(nèi)部審計結(jié)果共享機制，暢通內(nèi)部審計結(jié)果傳遞的途徑和渠道，有效運用內(nèi)部審計結(jié)果。

一是建立內(nèi)部審計結(jié)果的交流信息平臺。對內(nèi)部審計結(jié)果按照單位、類型、內(nèi)容、建議等進行分類梳理，實現(xiàn)查詢、匯總等功能，根據(jù)用戶級別，在內(nèi)部審計結(jié)果管理信息系統(tǒng)中設(shè)置相應(yīng)權(quán)限，對內(nèi)部審計結(jié)果及其運用情況進行程序化管理，使內(nèi)部審計結(jié)果在審計機關(guān)內(nèi)部實現(xiàn)授權(quán)共享，為國家審計立項、審計抽樣、審計報告提供參考，有利于減少重復(fù)審計和審計盲區(qū)，節(jié)約審計成本。

二是及時反饋結(jié)果運用情況和督促整改落實。審計機關(guān)可以定期書面反饋內(nèi)部審計結(jié)果運用情況，提出內(nèi)部審計結(jié)果運用的方式、途徑、效果和完善建議。內(nèi)部審計機構(gòu)也要針對反饋內(nèi)容定期提交有關(guān)情況報告，從而建立健全內(nèi)部審計結(jié)果運用的雙向反饋機制。對于內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)問題單位整改落實不到位的，審計機關(guān)可以實行審計回訪，并加大通報力度;對內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)問題整改不力、屢審屢犯的，要與被審計單位主要負責(zé)人進行約談，嚴格落實追責(zé)問責(zé)。

（五）建立健全內(nèi)部審計結(jié)果傳播機制

在不違反國家秘密、商業(yè)秘密和單位工作秘密的情況下，推動內(nèi)部審計結(jié)果在審計系統(tǒng)和全社會進行有效傳播。

一是定期開展內(nèi)部審計經(jīng)驗交流會、案例研討會。審計機關(guān)內(nèi)部審計指導(dǎo)監(jiān)督部門按照分類指導(dǎo)原則，分行業(yè)、分層次召開不同行業(yè)的內(nèi)部審計座談會，開展內(nèi)部審計案例和典型經(jīng)驗研討會，在審計系統(tǒng)總結(jié)推廣內(nèi)部審計結(jié)果運用的典型經(jīng)驗和做法，發(fā)揮內(nèi)部審計優(yōu)秀案例的示范和導(dǎo)向作用，促進內(nèi)部審計結(jié)果運用效用的最大化。

二是加大對內(nèi)部審計結(jié)果及整改情況公開的宣傳解釋力度。參考國家審計結(jié)果公告的做法，審計機關(guān)可以將內(nèi)部審計結(jié)果運用和整改情況納入審計結(jié)果公告。同時，對重要的涉及內(nèi)部審計結(jié)果公告的工作，通過輿論進行正確傳導(dǎo)和引導(dǎo)。

（根據(jù)中國內(nèi)部審計協(xié)會和審計署審計科研所聯(lián)合組織完成的《內(nèi)部審計結(jié)果運用研究》課題成果，節(jié)選部分內(nèi)容修改完成。執(zhí)筆：高雅麗）