官翔

[摘 要] 構(gòu)建管理會(huì)計(jì)體系是當(dāng)前我國(guó)眾多大中型企業(yè)實(shí)現(xiàn)管理轉(zhuǎn)型升級(jí)，改善經(jīng)營(yíng)管理水平的重要舉措。但在此過(guò)程中，部分企業(yè)并未因管理會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建而改善經(jīng)營(yíng)質(zhì)量，甚至在部分業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)還增加了流程、降低了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效率，以致部分企業(yè)對(duì)管理會(huì)計(jì)體系的作用和效果產(chǎn)生了懷疑。文章結(jié)合筆者的業(yè)務(wù)實(shí)際，總結(jié)了阻礙管理會(huì)計(jì)體系構(gòu)建中業(yè)務(wù)部門(mén)參與程度不高、責(zé)任不清晰、業(yè)務(wù)流程冗余、經(jīng)營(yíng)管理改善效果不明顯等問(wèn)題，通過(guò)分析問(wèn)題原因，提出了“責(zé)任全員化、知識(shí)融合化、目標(biāo)分層化、管理協(xié)同化、指標(biāo)泛財(cái)務(wù)化、數(shù)據(jù)去中心化”的“六化”思路，以?xún)?yōu)化管理會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建。

[關(guān)鍵詞] 管理會(huì)計(jì)；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)；管理協(xié)同；數(shù)字驅(qū)動(dòng)

中圖分類(lèi)號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1674-1722（2021）06-0039-03

管理會(huì)計(jì)體系是由一系列管理工具協(xié)同組成的企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)管理體系，既涵蓋了企業(yè)從戰(zhàn)略到基層業(yè)務(wù)目標(biāo)的縱向戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)管理，也包括企業(yè)從銷(xiāo)售到收款的橫向價(jià)值鏈管理。它強(qiáng)調(diào)數(shù)字驅(qū)動(dòng)經(jīng)營(yíng)，即實(shí)現(xiàn)用融合業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)的數(shù)字信息，幫助企業(yè)制定戰(zhàn)略、確定目標(biāo)、選擇業(yè)務(wù)和市場(chǎng)、評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)等。管理會(huì)計(jì)體系能將股東、企業(yè)、供應(yīng)商、客戶(hù)、員工等各方面利益相關(guān)者有機(jī)聯(lián)系起來(lái)，促進(jìn)企業(yè)更加均衡、科學(xué)、長(zhǎng)遠(yuǎn)、高效的發(fā)展。因此，構(gòu)建管理會(huì)計(jì)體系是當(dāng)前眾多大中型企業(yè)實(shí)現(xiàn)管理轉(zhuǎn)型升級(jí)，改善經(jīng)營(yíng)管理水平的重要舉措。管理會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建需要企業(yè)投入大量的人力、精力和財(cái)力。但在此過(guò)程中，部分企業(yè)并未因管理會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建而改善經(jīng)營(yíng)質(zhì)量，甚至在部分業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)還增加了流程、降低了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效率，因而對(duì)管理會(huì)計(jì)體系的作用和效果產(chǎn)生了懷疑，消極的情緒極大阻礙了管理會(huì)計(jì)體系的推廣應(yīng)用，也無(wú)助于其作用有效發(fā)揮。

筆者將結(jié)合自身的從業(yè)經(jīng)歷，分析阻礙管理會(huì)計(jì)體系構(gòu)建的問(wèn)題及其原因，并提出優(yōu)化管理會(huì)計(jì)體系構(gòu)建的“六化”思路。

一、阻礙管理會(huì)計(jì)體系構(gòu)建的常見(jiàn)問(wèn)題

（一）相關(guān)業(yè)務(wù)部門(mén)參與程度不高

大部分企業(yè)的管理會(huì)計(jì)體系構(gòu)建以財(cái)務(wù)部門(mén)為主導(dǎo)，業(yè)務(wù)部門(mén)更多是被動(dòng)地參與其中，甚至只是象征性地進(jìn)行數(shù)據(jù)填報(bào)，未能實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)從流程到信息的融合發(fā)展。

（二）管理會(huì)計(jì)工具落實(shí)不到位

較多業(yè)務(wù)部門(mén)認(rèn)為管理會(huì)計(jì)工具的實(shí)施非本部門(mén)主責(zé)主業(yè)，增加了自身的工作量，存在抵觸情緒。因此，部分管理會(huì)計(jì)工具在實(shí)施時(shí)被妥協(xié)化，主管部門(mén)為照顧業(yè)務(wù)部門(mén)的“心情”，無(wú)論是目標(biāo)設(shè)定還是控制程序，都存在“打折”的情況。

（三）流程設(shè)計(jì)冗余

管理會(huì)計(jì)工具實(shí)施需要更新業(yè)務(wù)流程，特別是在多項(xiàng)管理工具交叉實(shí)施時(shí)，應(yīng)當(dāng)充分考慮協(xié)同效率。在具體實(shí)施時(shí)，由于缺少對(duì)現(xiàn)有流程整合優(yōu)化，簡(jiǎn)單粗暴地依靠增加控制措施以實(shí)現(xiàn)各個(gè)管理工具的要求，導(dǎo)致管理會(huì)計(jì)工作重復(fù)、流程增加，特別是為采集數(shù)據(jù)而增加程序，從而降低了工作效率和實(shí)施效果。

（四）數(shù)據(jù)采集效果差

無(wú)論財(cái)務(wù)人員還是業(yè)務(wù)人員，都存在被動(dòng)接受操作流程的情況，未能深刻理解管理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)涵，對(duì)數(shù)據(jù)變動(dòng)缺乏敏感性，這種主觀能動(dòng)性不足將不利于問(wèn)題的識(shí)別與改進(jìn)，也將導(dǎo)致數(shù)據(jù)在收集填報(bào)時(shí)，存在不及時(shí)、不準(zhǔn)確、口徑不一致等情況，非但不能提供有效的決策支撐，甚至?xí)`導(dǎo)信息使用者。

（五）管理會(huì)計(jì)報(bào)告分析低效

管理會(huì)計(jì)信息利用效果，很大程度上取決于數(shù)據(jù)處理部門(mén)的能力，甚至是員工個(gè)人能力。一方面存在的情況是不知道如何處理數(shù)據(jù)，不知道管理層需要什么樣的數(shù)據(jù)支撐，也不知道能不能提供滿(mǎn)足需求的數(shù)據(jù)支撐；另一方面因?yàn)楣芾頃?huì)計(jì)提供的信息綜合性較強(qiáng)，受不同專(zhuān)業(yè)背景及工作經(jīng)歷的影響，不同人員對(duì)于數(shù)據(jù)的解讀差異較大，容易產(chǎn)生誤判行為。

二、影響管理會(huì)計(jì)體系構(gòu)建的原因分析

（一）主體責(zé)任意識(shí)認(rèn)識(shí)不夠

受管理會(huì)計(jì)中“會(huì)計(jì)”兩個(gè)字面意思影響，總有人認(rèn)為這是會(huì)計(jì)人員該干的事，非財(cái)務(wù)人員容易天然將自己隔絕于管理會(huì)計(jì)體系之外。

（二）企業(yè)發(fā)展的“初心”不明確

企業(yè)在不同階段都會(huì)有相應(yīng)的任務(wù)目標(biāo)（業(yè)務(wù)）和組織形式（流程），隨著企業(yè)的發(fā)展，部分過(guò)時(shí)的業(yè)務(wù)和流程在不經(jīng)意間被保留了下來(lái)，造成業(yè)務(wù)和流程冗余，但這些業(yè)務(wù)和流程設(shè)計(jì)的“初心”是什么，置于現(xiàn)在的發(fā)展階段有沒(méi)有用，有沒(méi)有繼續(xù)創(chuàng)造效益，部分企業(yè)未能有效審視。以至于部分業(yè)務(wù)和流程基于一種“情懷”而保留了下來(lái)，大家對(duì)此有種說(shuō)不清楚的需要，導(dǎo)致舊的不去，新的又來(lái)，“大企業(yè)病”就此形成。

（三）推進(jìn)管理改革創(chuàng)新的決心不夠

管理革新需要對(duì)現(xiàn)有利益體系和員工的舒適行為進(jìn)行“革命”。但部分領(lǐng)導(dǎo)不愿打破情面，不愿觸碰改革的“深水區(qū)”，采用一些妥協(xié)的方式去解決表面問(wèn)題，導(dǎo)致新的管理方式、管理工具應(yīng)用不能按基本要求實(shí)施，管理改革的效果受到制約。

（四）技術(shù)手段的限制業(yè)務(wù)開(kāi)展

回顧管理會(huì)計(jì)體系的發(fā)展，除了管理思想的更新，更是伴隨著信息技術(shù)手段的發(fā)展而不斷進(jìn)化。員工利用信息化系統(tǒng)，將業(yè)務(wù)流程的節(jié)點(diǎn)控制與業(yè)務(wù)信息、財(cái)務(wù)信息的采集融合在了一起，從而將數(shù)據(jù)更加高效、精準(zhǔn)地收集起來(lái)實(shí)施分析運(yùn)用。但目前較多企業(yè)在推進(jìn)信息化時(shí)，受歷史條件影響，普遍存在“立煙囪”情況，數(shù)據(jù)未能實(shí)現(xiàn)互聯(lián)互通，且口徑標(biāo)準(zhǔn)不一致，導(dǎo)致在實(shí)施管理會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)，依然存在為了采集數(shù)據(jù)而手動(dòng)填報(bào)數(shù)據(jù)的情況出現(xiàn)。

（五）企業(yè)復(fù)合型人才儲(chǔ)備不足

管理會(huì)計(jì)體系融匯了業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)管理內(nèi)容，要求從業(yè)人員具有綜合性知識(shí)結(jié)構(gòu)。近幾年，雖然不少企業(yè)推進(jìn)“業(yè)財(cái)融合”，但不管是財(cái)務(wù)人員還是非財(cái)務(wù)人員在相互融合的過(guò)程中，學(xué)習(xí)成本和難度都是非常大的，融合方向也缺少引導(dǎo)，而且現(xiàn)階段跨專(zhuān)業(yè)的輪崗較少，也將影響復(fù)合型人才的培養(yǎng)。因此，企業(yè)復(fù)合型人才的缺失成為影響管理會(huì)計(jì)體系發(fā)揮效用的掣肘。

三、優(yōu)化管理會(huì)計(jì)體系構(gòu)建的思路

針對(duì)上述情況，筆者提出“責(zé)任全員化、知識(shí)融合化、目標(biāo)分層化、管理協(xié)同化、指標(biāo)泛財(cái)務(wù)化、數(shù)據(jù)去中心化”的優(yōu)化思路。

（一）責(zé)任全員化

管理會(huì)計(jì)體系涵蓋企業(yè)戰(zhàn)略、全面預(yù)算管理、成本管理、績(jī)效管理、風(fēng)險(xiǎn)管理、決策分析等企業(yè)幾乎所有的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，而且每一項(xiàng)活動(dòng)都是以業(yè)務(wù)為基礎(chǔ)開(kāi)展的。因此，管理會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建主體需要讓每一個(gè)員工都成為管理會(huì)計(jì)師，而不應(yīng)當(dāng)局限于某一個(gè)部門(mén)或特定的幾個(gè)人。這樣就需要企業(yè)在推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)之初，對(duì)非財(cái)務(wù)人員不僅要講明“怎么做”，更要讓其明白“為什么要做”。員工必須理解為什么要做所要求的事情，才能有身份認(rèn)同的意識(shí)。要用更寬廣的思路去判斷自身工作的價(jià)值和意義所在，才能跳出個(gè)體利益圈；要用更平和的心態(tài)看待改革中的得與失，才能讓企業(yè)的管理流程回歸到整體最優(yōu)狀態(tài)，為企業(yè)發(fā)展作出積極貢獻(xiàn)。

（二）知識(shí)融合化

告訴員工成為管理會(huì)計(jì)師，但不能代表其就是合格的管理會(huì)計(jì)師。需采用“引進(jìn)門(mén)到走出去”的方式幫助員工完成角色的升級(jí)。一是“引進(jìn)門(mén)”，對(duì)于非財(cái)務(wù)員工除了必要崗位專(zhuān)業(yè)技能外，應(yīng)當(dāng)具備一定的財(cái)務(wù)基礎(chǔ)知識(shí)，讓其明白自身崗位工作對(duì)實(shí)現(xiàn)企業(yè)最終目標(biāo)的影響，并幫助其確定需要重點(diǎn)改善的KPI，以強(qiáng)化其責(zé)任感和使命感，同時(shí)通過(guò)計(jì)量員工績(jī)效的方式調(diào)動(dòng)員工的工作熱情和積極性[1]；二是“走出去”，適當(dāng)?shù)妮啀徥菍?shí)現(xiàn)知識(shí)融合的必要途徑，這種調(diào)整不僅局限于員工本專(zhuān)業(yè)，應(yīng)當(dāng)鼓勵(lì)跨專(zhuān)業(yè)的融合，只有切實(shí)從事了某項(xiàng)工作后，才能作出更加客觀、全面、深入的職業(yè)判斷和更體系性的管理決策。

（三）目標(biāo)分層化

崗位管理責(zé)任的不同，所關(guān)注點(diǎn)是不盡相同的，分層級(jí)構(gòu)建管理會(huì)計(jì)目標(biāo)體系，合理劃分各層級(jí)關(guān)注點(diǎn)，才能保證管理會(huì)計(jì)體系的有序進(jìn)行。一是企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)當(dāng)“眼睛向外，雙手向內(nèi)”，對(duì)外關(guān)注政策法規(guī)、行業(yè)、技術(shù)發(fā)展等外部環(huán)境的變化，適時(shí)修正企業(yè)的發(fā)展方向和路徑；雙手向內(nèi)抓改革和執(zhí)行落實(shí)，重點(diǎn)針對(duì)影響企業(yè)發(fā)展的關(guān)鍵因素，采用組織機(jī)構(gòu)改革、人員激勵(lì)政策等積極的方式促進(jìn)企業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)保持在戰(zhàn)略發(fā)展軌道上。二是企業(yè)中層領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)當(dāng)注意基于價(jià)值鏈的協(xié)同效應(yīng)發(fā)揮情況，特別是各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)之間存在的直接或間接的因果關(guān)系，應(yīng)當(dāng)讓中層領(lǐng)導(dǎo)站在企業(yè)整體最優(yōu)的角度去審視和改進(jìn)工作，而不是簡(jiǎn)單追求本部門(mén)工作最優(yōu)化。三是企業(yè)基層員工應(yīng)當(dāng)注意本崗位工作的開(kāi)展情況，一方面企業(yè)要讓基層員工參與相關(guān)目標(biāo)的設(shè)定，使其理解崗位工作在實(shí)現(xiàn)既定經(jīng)營(yíng)目標(biāo)中所起的作用；另一方面要引導(dǎo)基層員工主動(dòng)識(shí)別關(guān)鍵指標(biāo)的影響因素，并對(duì)提出改進(jìn)建議的基層員工及時(shí)予以獎(jiǎng)勵(lì)。

（四）管理協(xié)同化

管理會(huì)計(jì)體系并不是另立山頭，將企業(yè)現(xiàn)有管理體系推倒，而是經(jīng)過(guò)管理學(xué)家們對(duì)企業(yè)已有管理工具的總結(jié)提煉，形成的一套從不同角度完善企業(yè)管理活動(dòng)的體系性方法論。從實(shí)踐來(lái)看，各管理會(huì)計(jì)工具的應(yīng)用沒(méi)有必然的先后順序，而是根據(jù)企業(yè)在不同階段的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)及內(nèi)外部管理需求而確定的，是一個(gè)動(dòng)態(tài)發(fā)展的過(guò)程。因此，在實(shí)施管理會(huì)計(jì)體系構(gòu)建時(shí)，要突出管理會(huì)計(jì)立足于實(shí)務(wù)的出發(fā)點(diǎn)[2]，首先要明確的是企業(yè)需要管理會(huì)計(jì)做什么，其次是已經(jīng)做了什么，最后才是誰(shuí)來(lái)做什么。厘清這個(gè)關(guān)系才能避免企業(yè)為了做而做導(dǎo)致的工作重復(fù)、流程冗余等問(wèn)題。例如，企業(yè)項(xiàng)目成本預(yù)算管理既是全面預(yù)算管理的組成部分，也是成本管理工作的重要抓手，但不能因?yàn)閮烧叨夹枰謩e構(gòu)建，應(yīng)在分析共性需求和流程節(jié)點(diǎn)的基礎(chǔ)上，再分別個(gè)性化地進(jìn)行補(bǔ)充完善；同時(shí)，管控協(xié)同還應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)信息系統(tǒng)規(guī)劃與管理工具實(shí)施間的協(xié)同，做到“統(tǒng)一設(shè)計(jì)、統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)、統(tǒng)一來(lái)源、統(tǒng)一采集頻率”。結(jié)合大數(shù)據(jù)的時(shí)代背景，要對(duì)管理會(huì)計(jì)職能進(jìn)行重新分析[3]，以確保各信息系統(tǒng)間的數(shù)據(jù)互通和數(shù)據(jù)采集的可靠性、及時(shí)性、高效性。

（五）指標(biāo)泛財(cái)務(wù)化

管理會(huì)計(jì)體系不是會(huì)計(jì)核算體系，不能僅采用財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析總結(jié)，而需要建立“透過(guò)現(xiàn)象看本質(zhì)，站在現(xiàn)在猜未來(lái)”的泛財(cái)務(wù)化指標(biāo)?！巴高^(guò)現(xiàn)象看本質(zhì)”是指企業(yè)不僅要對(duì)顯性成本進(jìn)行揭示，也要按業(yè)務(wù)邏輯分析隱性成本。例如，一個(gè)員工離職，除了顯性的減少人工成本外，也要看到此人離職后對(duì)外表達(dá)不同情緒的隱性成本，如果是負(fù)面情緒將損害企業(yè)聲譽(yù)，會(huì)導(dǎo)致企業(yè)需要投入更多成本進(jìn)行企業(yè)文化宣傳以挽回聲譽(yù)。“站在現(xiàn)在看未來(lái)”需要企業(yè)不僅關(guān)注過(guò)去的成功，也要分析未來(lái)的發(fā)展趨勢(shì)。例如，企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目對(duì)未來(lái)各項(xiàng)資源的投入需求以及形成收入的預(yù)測(cè)，可以幫助企業(yè)判斷是否能順利實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)，是否需要作出經(jīng)營(yíng)調(diào)整。泛財(cái)務(wù)化的指標(biāo)體系的建立，還應(yīng)當(dāng)參考四個(gè)基礎(chǔ)內(nèi)涵：一是企業(yè)每一項(xiàng)決策、業(yè)務(wù)和產(chǎn)品，對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)或可持續(xù)發(fā)展產(chǎn)生了什么影響？ 二是企業(yè)每個(gè)崗位、每項(xiàng)業(yè)務(wù)、每個(gè)動(dòng)作最佳的業(yè)績(jī)標(biāo)準(zhǔn)是多少及現(xiàn)有崗位、業(yè)務(wù)、動(dòng)作改進(jìn)空間有多大？三是企業(yè)現(xiàn)有產(chǎn)業(yè)達(dá)到最大或最優(yōu)水平的市場(chǎng)、效率、收益規(guī)模與結(jié)構(gòu)是怎樣的？四是企業(yè)可開(kāi)辟的新?tīng)I(yíng)利渠道、規(guī)模與水平如何？[4]這四個(gè)方面的問(wèn)題，需要隨著業(yè)務(wù)變化不斷重復(fù)回答，因此指標(biāo)需要根據(jù)企業(yè)的發(fā)展變化動(dòng)態(tài)確定，并且指標(biāo)確定后需要進(jìn)行解釋和宣貫，以保證每個(gè)員工的理解和執(zhí)行是一致的。

（六）數(shù)據(jù)去中心化

管理會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)信息去中心化有兩個(gè)層面的含義。一是在數(shù)據(jù)采集形式上，無(wú)論有無(wú)信息系統(tǒng)支撐，應(yīng)當(dāng)遵循數(shù)據(jù)源頭的分散采集，而不是建立套娃式的層層遞進(jìn)采集，以減少數(shù)據(jù)在流轉(zhuǎn)過(guò)程中的篡改風(fēng)險(xiǎn)和由此造成的時(shí)間性差異。例如，構(gòu)建企業(yè)數(shù)據(jù)中臺(tái)直接源頭采集信息，其他系統(tǒng)則通過(guò)數(shù)據(jù)中臺(tái)讀取使用，避免A部門(mén)收集數(shù)據(jù)形成一個(gè)報(bào)表，B部門(mén)再采用A部門(mén)數(shù)據(jù)向C部門(mén)報(bào)告。二是在管理會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的應(yīng)用上，應(yīng)當(dāng)避免僅依托財(cái)務(wù)部門(mén)或成立專(zhuān)門(mén)的管理會(huì)計(jì)團(tuán)隊(duì)進(jìn)行匯總分析，而是根據(jù)各責(zé)任中心的管理會(huì)計(jì)職責(zé)分別形成分析報(bào)告。例如，銷(xiāo)售回款率指標(biāo)，需要綜合財(cái)務(wù)和市場(chǎng)部門(mén)信息共同得出，如果讓財(cái)務(wù)部門(mén)主導(dǎo)分析，市場(chǎng)部門(mén)被動(dòng)參與分析，大概率出現(xiàn)就數(shù)據(jù)論數(shù)據(jù)的情況；但如果讓市場(chǎng)部門(mén)主導(dǎo)從業(yè)務(wù)角度進(jìn)行分析，則可能得到更加有效的管理信息。

四、結(jié)語(yǔ)

綜上，管理會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建是一個(gè)復(fù)雜而系統(tǒng)性的工程，需要企業(yè)圍繞自身戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)，在厘清現(xiàn)有管理系統(tǒng)架構(gòu)及業(yè)務(wù)流程的基礎(chǔ)上，全員參與，分層確定管理會(huì)計(jì)的重點(diǎn)目標(biāo)和指標(biāo)，組織各項(xiàng)管理體系工具協(xié)同推進(jìn)，以泛財(cái)務(wù)化的視角，去推動(dòng)業(yè)務(wù)信息與財(cái)務(wù)信息的深度融合，實(shí)現(xiàn)以數(shù)據(jù)驅(qū)動(dòng)管理，綜合提升企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率和效益。

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