我國企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的十大熱點(diǎn)難點(diǎn)問題

王海兵 馮文靜

【摘 要】 目前我國企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)平穩(wěn)推進(jìn)，取得很大成就，但同時也存在一些瓶頸制約因素，成為影響內(nèi)部控制創(chuàng)新發(fā)展的熱點(diǎn)難點(diǎn)問題。涉及建立內(nèi)部控制概念框架（理論體系），內(nèi)部控制系統(tǒng)發(fā)展演進(jìn)的階段規(guī)劃，落實(shí)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的長效機(jī)制構(gòu)建，內(nèi)部控制建設(shè)與政治法律倫理的融合，內(nèi)部控制建設(shè)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的路徑，內(nèi)部控制建設(shè)與企業(yè)文化建設(shè)的協(xié)同共生，新信息技術(shù)在內(nèi)部控制建設(shè)中的應(yīng)用，實(shí)施基于業(yè)務(wù)的預(yù)算、人力資源、信息系統(tǒng)綜合控制，強(qiáng)化以QHSE為基礎(chǔ)、ESG為核心的社會責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)控制，建立內(nèi)部控制評價、報(bào)告和審計(jì)協(xié)調(diào)統(tǒng)一的三層次監(jiān)督體系。以上問題的破解，將推進(jìn)我國企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)朝著戰(zhàn)略化、法治化、數(shù)智化、人本化和增值化的方向發(fā)展，促進(jìn)我國企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)踐提檔升級。

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制建設(shè); 熱點(diǎn)難點(diǎn)問題; 風(fēng)險(xiǎn)控制

【中圖分類號】 F234.3? 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2021）11-0050-06

內(nèi)部控制作為公司內(nèi)部治理機(jī)制和風(fēng)險(xiǎn)管理工具，是促進(jìn)企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的重要保證。企業(yè)通過規(guī)章制度、執(zhí)行程序和具體措施加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)，能夠在一定程度上對風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范和管控，促進(jìn)經(jīng)營管理目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。隨著社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境日益復(fù)雜和市場競爭加劇，企業(yè)業(yè)務(wù)活動日臻頻繁，傳統(tǒng)的以查錯糾弊為目標(biāo)的內(nèi)部控制方法不再滿足社會需求，企業(yè)對內(nèi)部控制提出更高要求。隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，我國在企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)方面取得了豐碩成果。本文以企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)為核心，分析企業(yè)內(nèi)部控制理論與實(shí)踐的十大熱點(diǎn)難點(diǎn)問題，對內(nèi)部控制建設(shè)提供參考和借鑒，旨在推進(jìn)我國企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)朝著戰(zhàn)略化、法治化、數(shù)智化、人本化和增值化的方向發(fā)展，促進(jìn)我國企業(yè)內(nèi)部控制實(shí)踐提檔升級。

一、建立內(nèi)部控制概念框架（理論體系）

1992年美國COSO報(bào)告所構(gòu)建的內(nèi)部控制框架由五要素構(gòu)成，2004年美國COSO基于風(fēng)險(xiǎn)管理框架對五要素進(jìn)行創(chuàng)新與發(fā)展，將內(nèi)部控制五要素?cái)U(kuò)展為八要素，增加目標(biāo)設(shè)定、事項(xiàng)識別和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對三要素。2008年我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》結(jié)合我國實(shí)際狀況對COSO內(nèi)部控制五要素和八要素進(jìn)行借鑒，提出內(nèi)部控制框架由內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五要素組成。自此，我國企業(yè)和行政事業(yè)單位以五要素為指導(dǎo)構(gòu)建內(nèi)部控制概念框架，各主體根據(jù)國際形勢、國家政策法規(guī)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、大眾需求等外部環(huán)境和文化觀念、組織架構(gòu)、內(nèi)部章程等內(nèi)部環(huán)境從假設(shè)、原則、目標(biāo)、職能、本質(zhì)、準(zhǔn)則、指南、系統(tǒng)、審計(jì)、報(bào)告等方面制定內(nèi)部控制框架。例如目標(biāo)成分，不同類型主體的內(nèi)部控制目標(biāo)與整體目標(biāo)具有一致性，否則內(nèi)部控制將毫無意義，但不同類型主體的整體目標(biāo)具有特殊性。企業(yè)的整體目標(biāo)是追求企業(yè)價值最大化，下設(shè)財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)、資產(chǎn)安全完整、經(jīng)營效率效果、法律法規(guī)遵守等子目標(biāo)，也是企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制建設(shè)的目標(biāo)。政府內(nèi)部控制目標(biāo)以政府職能作為標(biāo)準(zhǔn)，即經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)目標(biāo)、市場監(jiān)管目標(biāo)、社會管理目標(biāo)和公共服務(wù)目標(biāo)[ 1 ]，從而穩(wěn)定社會秩序以及維護(hù)公平與正義。但目前我國一些企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)意識淡薄，未建立有效的風(fēng)險(xiǎn)管理控制體系，責(zé)權(quán)利不清，忽視員工身心健康等問題較為突出。因此，有必要從風(fēng)險(xiǎn)控制速度、戰(zhàn)略高度、治理廣度、人本溫度重新構(gòu)建內(nèi)部控制理論體系。對于風(fēng)險(xiǎn)控制速度，企業(yè)應(yīng)堅(jiān)持風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向，實(shí)施面向大數(shù)據(jù)和人工智能的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制、營運(yùn)風(fēng)險(xiǎn)控制、市場風(fēng)險(xiǎn)控制、法律風(fēng)險(xiǎn)控制、信息技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)控制等，對潛在風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識別和評估，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)性質(zhì)、風(fēng)險(xiǎn)水平以及風(fēng)險(xiǎn)偏好合理劃分風(fēng)險(xiǎn)等級并制定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對措施，旨在規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)或者將風(fēng)險(xiǎn)降低至可承受范圍內(nèi)。對于戰(zhàn)略高度，企業(yè)應(yīng)堅(jiān)持戰(zhàn)略導(dǎo)向，基于戰(zhàn)略導(dǎo)向和系統(tǒng)整合構(gòu)建企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施機(jī)制[ 2 ]，從整體出發(fā)，制定符合國家經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和產(chǎn)業(yè)政策的發(fā)展戰(zhàn)略，對發(fā)展戰(zhàn)略進(jìn)行分解與落實(shí);加強(qiáng)對發(fā)展戰(zhàn)略的宣傳培訓(xùn)，通過組織結(jié)構(gòu)調(diào)整、人員安排、薪酬調(diào)整、財(cái)務(wù)安排、管理變革等配套措施，保障發(fā)展戰(zhàn)略順利實(shí)施。對于治理廣度，企業(yè)應(yīng)堅(jiān)持治理導(dǎo)向，建立現(xiàn)代管理制度，加強(qiáng)全面預(yù)算管理，實(shí)施分權(quán)制度，包括分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級授權(quán)、定期輪崗，強(qiáng)化內(nèi)部流程控制[ 3 ]，提高企業(yè)治理能力。對于人本溫度，企業(yè)應(yīng)堅(jiān)持人本導(dǎo)向，以利益相關(guān)者為導(dǎo)向，構(gòu)建以“人”為中心的人本內(nèi)部控制概念框架（王海兵，2011）;整合人力資源，注重智力資本培養(yǎng)，充分發(fā)揮人的創(chuàng)造性和主觀能動性，實(shí)現(xiàn)自我管理、自我發(fā)展和自我完善，人本內(nèi)部控制是在物本內(nèi)部控制基礎(chǔ)上的重大突破。

二、內(nèi)部控制系統(tǒng)發(fā)展演進(jìn)的階段規(guī)劃

內(nèi)部控制是一個復(fù)雜的系統(tǒng)工程，建立健全企業(yè)內(nèi)部控制不可能一蹴而就，需要一個不斷深化和持續(xù)完善的過程，必須按照系統(tǒng)的方法，抓住主要矛盾和矛盾的主要方面，統(tǒng)籌兼顧，逐步推進(jìn)。肖榮智（2008）提出從點(diǎn)、線、面出發(fā)推進(jìn)內(nèi)部會計(jì)控制，抓住點(diǎn)的突破，抓好線的推進(jìn)，形成面的平衡，初步探究了內(nèi)部會計(jì)控制由點(diǎn)到線再到面的進(jìn)化。點(diǎn)是指內(nèi)部控制重點(diǎn)、難點(diǎn)和關(guān)鍵點(diǎn)，企業(yè)要抓住重點(diǎn)、突破難點(diǎn)、完成關(guān)鍵點(diǎn)跨越，其中資金流入流出控制、產(chǎn)品創(chuàng)新控制和人員控制等在內(nèi)部控制建設(shè)中起著主導(dǎo)作用。線是指研發(fā)線、采購線、生產(chǎn)線、營銷線、運(yùn)輸線和售后服務(wù)線，每條操作線配備專業(yè)人員和軟硬件設(shè)施，構(gòu)建內(nèi)部控制線以實(shí)行線條化運(yùn)作，后期根據(jù)操作線實(shí)際運(yùn)行狀況進(jìn)行優(yōu)化設(shè)計(jì)以期完善內(nèi)部控制線。面即控制面，由控制線構(gòu)成，將內(nèi)部控制功能劃分為緊密聯(lián)系的各個模塊，其中，政府、企業(yè)、消費(fèi)者等利益相關(guān)者各為一控制面進(jìn)行模塊化操作，實(shí)現(xiàn)動態(tài)平衡。企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)包括“點(diǎn)”“線”“面”“體”“鏈”“網(wǎng)”“云”“霧”八個層級，由簡到繁，依次遞進(jìn)擴(kuò)展[ 4 ]，構(gòu)建內(nèi)部控制系統(tǒng)發(fā)展演進(jìn)的階段規(guī)劃?？刂企w是從整體出發(fā)，縱觀全局，涵蓋企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、企業(yè)文化、社會責(zé)任、人力資源、全面預(yù)算管理等，是點(diǎn)線面的升級。“點(diǎn)線面體”是傳統(tǒng)內(nèi)部控制發(fā)展層級，隨著信息技術(shù)的發(fā)展，“鏈網(wǎng)云霧”是未來內(nèi)部控制的發(fā)展趨勢。控制鏈?zhǔn)腔诠?yīng)鏈提出的內(nèi)部控制理念，在企業(yè)與企業(yè)之間建立價值鏈、信息鏈、物流鏈、資金鏈，各企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)通過鏈條產(chǎn)生協(xié)同和規(guī)模效應(yīng)，實(shí)現(xiàn)資源共享、信息互通、共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、共創(chuàng)價值。鏈控強(qiáng)調(diào)縱向打通，網(wǎng)控在此基礎(chǔ)上，進(jìn)一步進(jìn)行鏈控的橫向拓展，交織成網(wǎng)。由于互聯(lián)網(wǎng)和物聯(lián)網(wǎng)等信息技術(shù)的迅速發(fā)展，未來的內(nèi)部控制必將呈現(xiàn)“騰云駕霧”之勢，基于“互聯(lián)網(wǎng)+內(nèi)部控制”的“云控制”與基于“物聯(lián)網(wǎng)+內(nèi)部控制”的“霧控制”由此誕生。云控制集云計(jì)算、云會計(jì)、云審計(jì)于一體，能夠快速進(jìn)行數(shù)據(jù)收集、儲存、整理、分析和處理，從而對內(nèi)部控制在云端進(jìn)行動態(tài)化管理，“互聯(lián)網(wǎng)+”下的云會計(jì)AIS具有開放性、共享性、多元性、敏捷性等新的特征將優(yōu)化企業(yè)的內(nèi)部控制。霧控制是云控制的深入發(fā)展，隨著物聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展，霧控制將無處不在，內(nèi)部控制跨越時空，人們可以根據(jù)興趣、愛好任意選擇辦公地點(diǎn)。從戰(zhàn)略目標(biāo)管理、核心能力管理、協(xié)同創(chuàng)新管理和評估預(yù)警管理四個維度構(gòu)建“物聯(lián)網(wǎng)+內(nèi)部控制”體系[ 5 ]，運(yùn)用全球定位系統(tǒng)、RFID、傳感器技術(shù)、物聯(lián)網(wǎng)平臺，通過數(shù)據(jù)層、傳輸層、處理層、應(yīng)用層，實(shí)現(xiàn)人與人、人與物、物與物之間的連接和互控，是未來內(nèi)部控制的高級發(fā)展階段。

三、內(nèi)部控制建設(shè)落實(shí)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的長效機(jī)制構(gòu)建

保證組織發(fā)展戰(zhàn)略貫徹落實(shí)是企業(yè)開展內(nèi)部控制建設(shè)的重要目標(biāo)?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第2號——發(fā)展戰(zhàn)略》指出企業(yè)應(yīng)根據(jù)現(xiàn)實(shí)狀況和未來趨勢，在綜合分析、科學(xué)預(yù)測的基礎(chǔ)上制定并實(shí)施長遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)與戰(zhàn)略規(guī)劃。因此，企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)與組織發(fā)展戰(zhàn)略密切相關(guān)。由于部分企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)與發(fā)展戰(zhàn)略協(xié)調(diào)性差，導(dǎo)致脫節(jié)問題出現(xiàn)，降低內(nèi)部控制執(zhí)行力和效率，不利于組織發(fā)展戰(zhàn)略的落地。在激烈的市場競爭中提升企業(yè)核心競爭力，形成差異化競爭優(yōu)勢，必須明確內(nèi)部控制與發(fā)展戰(zhàn)略之間的關(guān)系，抓住內(nèi)部控制建設(shè)關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)，從而建立戰(zhàn)略導(dǎo)向型內(nèi)部控制體系，以提高二者的協(xié)同驅(qū)動效應(yīng)。首先，加強(qiáng)目標(biāo)管理，制定科學(xué)全面的發(fā)展規(guī)劃。企業(yè)結(jié)合自身實(shí)際情況，分析內(nèi)部控制建設(shè)現(xiàn)狀，提出切實(shí)可行的發(fā)展目標(biāo)，同時對重大事項(xiàng)目標(biāo)確定采取集體決策或者投票表決方式，避免決策失誤，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的相互牽制;根據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)，科學(xué)規(guī)劃戰(zhàn)略計(jì)劃，通過層層分解實(shí)現(xiàn)目標(biāo)具體化，結(jié)合自身資源優(yōu)勢推行子目標(biāo)，在發(fā)展戰(zhàn)略實(shí)施中融入內(nèi)部控制建設(shè)，促使二者實(shí)現(xiàn)良性互動。其次，健全流程管控，堅(jiān)持以人為本。人本經(jīng)濟(jì)時代，人是經(jīng)濟(jì)活動的出發(fā)點(diǎn)和落腳點(diǎn)，也是內(nèi)部控制建設(shè)的起點(diǎn)和歸宿。流程管控是一個系統(tǒng)的有機(jī)整體，涉及生產(chǎn)、銷售、財(cái)務(wù)、人力等各個職能部門，表面上是對時間、資金、物質(zhì)等資源進(jìn)行優(yōu)化配置，實(shí)際上是堅(jiān)持以人為本，對人進(jìn)行約束和規(guī)范。企業(yè)應(yīng)強(qiáng)調(diào)“仁愛”精神、“以和為貴”，加強(qiáng)溝通與交流以減少隔閡，形成“人為為人”“集體主義”機(jī)制，調(diào)動工作人員的積極性、主動性和創(chuàng)造性;同時重視人才培養(yǎng)機(jī)制，發(fā)掘員工自身潛力，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益與社會效益和諧統(tǒng)一。最后，開展績效評價，優(yōu)化內(nèi)部控制。公司治理水平越高，企業(yè)財(cái)務(wù)績效越高;內(nèi)部控制質(zhì)量越好，企業(yè)財(cái)務(wù)績效越高[ 6 ]。采用定性與定量相結(jié)合、財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)相結(jié)合的方法構(gòu)建全面科學(xué)的績效評價體系，將各責(zé)任單位計(jì)劃目標(biāo)完成情況納入績效考評體系，實(shí)施激勵約束機(jī)制，做到賞罰分明、揚(yáng)長補(bǔ)短，從而優(yōu)化內(nèi)部控制，促進(jìn)發(fā)展戰(zhàn)略有效落實(shí)，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、公平性和環(huán)境性。

四、加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)與政治法律倫理的融合

內(nèi)部控制建設(shè)中對法律、政治和倫理等人文因素的忽視容易導(dǎo)致內(nèi)部控制失效。近年來，國內(nèi)相繼出現(xiàn)康得新藥業(yè)、獐子島、康美藥業(yè)等系列財(cái)務(wù)造假事件，給經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來驚人的破壞力。因此，強(qiáng)化內(nèi)部控制的法律屬性，深化內(nèi)部控制的政治功能，重視內(nèi)部控制的倫理特征在當(dāng)下具有重要實(shí)踐意義。第一，內(nèi)部控制具有法律屬性。內(nèi)部控制的法律屬性為企業(yè)管理增加法制約束，推動內(nèi)部控制法制化。政治法律倫理以內(nèi)部控制為載體，內(nèi)部控制為政治法律倫理的目標(biāo)實(shí)現(xiàn)提供支持，二者交相輝映、相得益彰。內(nèi)部控制法律法規(guī)主要分為淵源性法律法規(guī)、標(biāo)準(zhǔn)性法律法規(guī)與其他輔助性法律法規(guī)三類，分別代表內(nèi)部控制建設(shè)的法律基礎(chǔ)、直接法律依據(jù)與間接法律依據(jù)，共同構(gòu)成我國內(nèi)部控制法律法規(guī)體系，推動內(nèi)部控制立法日趨成熟。包含內(nèi)部控制基本規(guī)范、應(yīng)用指引、評價指引、審計(jì)指引、操作指南等在內(nèi)的內(nèi)部控制規(guī)范體系，是內(nèi)部控制建設(shè)的重要法規(guī)基礎(chǔ)，直接指導(dǎo)內(nèi)部控制實(shí)踐。公司法、證券法、稅法、預(yù)算法、合同法、會計(jì)法、審計(jì)法、招投標(biāo)法、政府采購法、環(huán)境保護(hù)法、勞動法、勞動者權(quán)益保護(hù)法、產(chǎn)品質(zhì)量法、會計(jì)制度、會計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則、內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則等，均需要通過外規(guī)內(nèi)化形式，融入到內(nèi)部控制系統(tǒng)。以內(nèi)部控制審計(jì)的法律法規(guī)為例，迪博數(shù)據(jù)庫統(tǒng)計(jì)顯示，2014—2018年上市公司內(nèi)部控制建設(shè)不斷完善，除2014年、2015年有極少數(shù)公司缺乏內(nèi)部控制審計(jì)依據(jù)外，其他上市公司審計(jì)依據(jù)主要為《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》《中國注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》《中國注冊會計(jì)師其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則第3101號》等，2018年有企業(yè)以《內(nèi)部控制鑒證指引》作為內(nèi)部控制審計(jì)依據(jù)促使審計(jì)依據(jù)呈現(xiàn)多樣化特征。第二，內(nèi)部控制具有政治功能。內(nèi)部控制的政治功能具體執(zhí)行方式為治理，政治引領(lǐng)是內(nèi)部控制工作的必然。內(nèi)部控制具有參與國家治理和公司治理的功能，通過思想政治內(nèi)部控制建設(shè)、反腐倡廉機(jī)制流程建設(shè)和人本責(zé)任文化建設(shè)，促進(jìn)內(nèi)部控制政治功能的實(shí)現(xiàn)。正如國家和家庭的經(jīng)濟(jì)收支與社會活動需要得到控制，企事業(yè)單位和非營利組織也需在治理中得到管控。內(nèi)部控制作為企業(yè)內(nèi)部治理機(jī)制，無論對人財(cái)物進(jìn)行控制還是滿足籌資與投資、采購與付款、銷售與收款、工程結(jié)算等需要，均能在領(lǐng)導(dǎo)層與被領(lǐng)導(dǎo)層之間、供產(chǎn)銷各方之間、組織與國家社會之間建立有效聯(lián)系，實(shí)現(xiàn)相互監(jiān)督制衡，保障利益相關(guān)者合法權(quán)益，促進(jìn)社會經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展和政治穩(wěn)定。第三，內(nèi)部控制具有倫理特征。倫理是為社會大多數(shù)成員所認(rèn)可的道德和準(zhǔn)則，作為一種社會行為規(guī)范，對內(nèi)部控制產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。企業(yè)應(yīng)當(dāng)以風(fēng)險(xiǎn)管理為核心，以內(nèi)部控制為基礎(chǔ)，以商業(yè)倫理為環(huán)境，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)的有效運(yùn)營（陳漢文，2008）。法安民，德潤心。我國歷來強(qiáng)調(diào)“修己安人”“以德治國”，這要求企業(yè)站在倫理的高度加強(qiáng)頂層設(shè)計(jì)，將法治和德治結(jié)合起來，建立高效的商業(yè)倫理管理體系，促進(jìn)企業(yè)建立健全社會責(zé)任管理體系，積極承擔(dān)企業(yè)社會責(zé)任，汲取優(yōu)秀傳統(tǒng)文化，優(yōu)化倫理環(huán)境，實(shí)現(xiàn)“無為而治”的理想境界。此外，應(yīng)堅(jiān)持外部政策法律和內(nèi)部制度流程協(xié)同控制，定期或者不定期開展外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)，識別、評估和控制重大風(fēng)險(xiǎn)，從而保障企業(yè)正常運(yùn)轉(zhuǎn)。

五、厘清內(nèi)部控制建設(shè)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的路徑

全面有效的內(nèi)部控制制度是提高企業(yè)經(jīng)營管理水平、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的重要舉措。一是控制業(yè)財(cái)風(fēng)險(xiǎn)，增加企業(yè)價值。建立和完善財(cái)務(wù)崗位責(zé)任制，重要崗位進(jìn)行輪崗換崗制度，關(guān)鍵崗位實(shí)行親屬回避制度，規(guī)范業(yè)務(wù)工作流程，嚴(yán)格按照申請、審批、復(fù)核、付款程序推進(jìn)。二是控制法律風(fēng)險(xiǎn)，保障公司安全。近年產(chǎn)品造假、腐敗案件、環(huán)境污染等系列事件頻繁出現(xiàn)，對公司安全構(gòu)成威脅。企業(yè)在法律法規(guī)允許范圍內(nèi)開展業(yè)務(wù)活動，尊重法律權(quán)威，加強(qiáng)法務(wù)學(xué)習(xí)，實(shí)現(xiàn)知法、懂法、守法、用法，創(chuàng)造安全有序的內(nèi)部環(huán)境。三是建立健全權(quán)力監(jiān)督機(jī)制。按照不相容崗位相分離原則合理設(shè)置崗位，實(shí)現(xiàn)相互制衡，積極開展舞弊審計(jì)、內(nèi)部控制審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)和績效審計(jì)，堵塞舞弊行為發(fā)生的漏洞。四是合理安排社會責(zé)任投資，積累社會資本。企業(yè)忽視社會效益而一味追求經(jīng)濟(jì)速度或者只投資與自身利益相關(guān)的項(xiàng)目而未進(jìn)行長遠(yuǎn)考慮，必然是舍本逐末。鑒于此，企業(yè)應(yīng)綜合考慮主觀條件與客觀條件、內(nèi)部資源條件與外部環(huán)境、長期目標(biāo)與短期目標(biāo)，有效率有效益地進(jìn)行社會責(zé)任投資，提高企業(yè)信譽(yù)與知名度。同時，注重環(huán)境保護(hù)，促進(jìn)人與自然、人與社會、人與人和諧共處。十九大報(bào)告明確強(qiáng)調(diào)建設(shè)生態(tài)文明的重要性，企業(yè)作為社會主義市場經(jīng)濟(jì)主要參與者，應(yīng)構(gòu)建生態(tài)化內(nèi)部控制系統(tǒng)，在發(fā)展中保護(hù)環(huán)境，在保護(hù)環(huán)境中求發(fā)展，走綠色可持續(xù)發(fā)展之路，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)績效、社會績效、生態(tài)環(huán)境績效的協(xié)調(diào)統(tǒng)一。五是優(yōu)化流程，提高經(jīng)濟(jì)效率。在研發(fā)、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷售、售后等生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制全覆蓋，通過組織架構(gòu)調(diào)整、有效資源分配、信息技術(shù)采用、人員素質(zhì)提升等舉措優(yōu)化流程，保障日常經(jīng)營活動順利進(jìn)行。六是重視人力資源建設(shè)，凝聚人心。不斷優(yōu)化人力資源布局，加強(qiáng)人力資源管理機(jī)制建設(shè)，包括人才引進(jìn)、人才培養(yǎng)和人才退出機(jī)制;對企業(yè)文化進(jìn)行宣傳推廣，使人本文化深入人心，從而提高企業(yè)核心競爭力。七是加強(qiáng)戰(zhàn)略控制與審計(jì)，謀求長遠(yuǎn)發(fā)展。戰(zhàn)略是企業(yè)總體發(fā)展方向，戰(zhàn)略內(nèi)部控制包括對戰(zhàn)略制定、戰(zhàn)略執(zhí)行、戰(zhàn)略評價以及戰(zhàn)略調(diào)整的控制，戰(zhàn)略管理審計(jì)則是對戰(zhàn)略管理的存在性、合理性、一致性、有效性等進(jìn)行審計(jì)。

六、促進(jìn)內(nèi)部控制建設(shè)與企業(yè)文化建設(shè)的協(xié)同共生

企業(yè)文化是企業(yè)全體員工在長期的生產(chǎn)經(jīng)營活動中形成的發(fā)展理念、思維模式、價值觀念、企業(yè)精神以及行為規(guī)范等全部精神活動及其產(chǎn)品。制度是明規(guī)則，文化是潛規(guī)則。企業(yè)文化作為內(nèi)部控制環(huán)境的構(gòu)成要素，對內(nèi)部控制的建立、運(yùn)行、發(fā)展、優(yōu)化產(chǎn)生重要影響，同時，文化控制本質(zhì)上是一種特殊的內(nèi)部控制形式。如何實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制建設(shè)和企業(yè)文化建設(shè)協(xié)同共生，助推企業(yè)健康持續(xù)發(fā)展是亟待解決的重大問題。內(nèi)部控制塑造文化，文化反過來影響內(nèi)部控制的有效性?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第5號——企業(yè)文化》提出加強(qiáng)企業(yè)文化建設(shè)，推進(jìn)內(nèi)部控制建設(shè)，切實(shí)做到文化建設(shè)與內(nèi)部控制建設(shè)有機(jī)耦合。王海兵和張?jiān)篬 7 ]通過人本文化、風(fēng)險(xiǎn)文化和績效文化將我國傳統(tǒng)文化嵌入內(nèi)部控制，認(rèn)為內(nèi)部控制建設(shè)也能規(guī)范并發(fā)展企業(yè)文化。王穎等[ 8 ]認(rèn)為內(nèi)部控制建設(shè)必然由經(jīng)驗(yàn)管理、制度管理過渡到文化管理。因此，剛?cè)岵?jì)，全面加強(qiáng)內(nèi)部控制和企業(yè)文化協(xié)同建設(shè)，能達(dá)到1+1>2的理想效果。內(nèi)部控制文化作為企業(yè)的“根”與“魂”，為內(nèi)部控制有效性提供精神支撐，能夠營造良好的控制環(huán)境。這要求企業(yè)鼓勵全員主動參與內(nèi)部控制文化建設(shè)，加強(qiáng)內(nèi)部控制文化理念宣傳，摒棄個人利益至上等錯誤思想傾向，將內(nèi)部控制制度精神融入人心，從而規(guī)范全員行為，提高公司治理能力和治理水平。企業(yè)文化能強(qiáng)化和優(yōu)化內(nèi)部控制系統(tǒng)，為企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)賦能。營造人性化管理氛圍，發(fā)揮文化的引導(dǎo)功能，提高自我約束能力，將個人價值追求和企業(yè)發(fā)展目標(biāo)融為一體，增強(qiáng)向心力和凝聚力，能夠促進(jìn)員工個人價值與企業(yè)價值共同提升，做到“硬約束”與“軟約束”、“外控”與“內(nèi)控”相結(jié)合，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略和經(jīng)營目標(biāo)。

七、加快新信息技術(shù)在內(nèi)部控制建設(shè)中的應(yīng)用

數(shù)智化時代內(nèi)部控制與信息技術(shù)的集成速度日益加快，新信息技術(shù)為內(nèi)部控制建設(shè)提供了新方向和新動能，應(yīng)加速布局企業(yè)智能互聯(lián)的數(shù)字化轉(zhuǎn)型體系。以5G技術(shù)、人工智能、區(qū)塊鏈、云計(jì)算、大數(shù)據(jù)、移動互聯(lián)網(wǎng)、物聯(lián)網(wǎng)等為代表的新信息技術(shù)廣泛應(yīng)用于內(nèi)部控制建設(shè)，促進(jìn)了內(nèi)部控制的更新和升級，顯著提升了執(zhí)行效率與效果。信息技術(shù)在內(nèi)部控制建設(shè)中的應(yīng)用領(lǐng)域包括：第一，實(shí)施“互聯(lián)網(wǎng)+內(nèi)部控制”的云控制。（1）將會計(jì)及管理信息系統(tǒng)融入內(nèi)部控制建設(shè)，提高內(nèi)部控制信息化，云控制在云端的更新升級、實(shí)時監(jiān)控、動態(tài)部署、業(yè)務(wù)對接將顯著提升會計(jì)信息系統(tǒng)的內(nèi)部控制自動化水平。（2）引入質(zhì)量、健康、安全和環(huán)境管理體系（QHSE）進(jìn)行優(yōu)化，建立在“互聯(lián)網(wǎng)+”背景下以會計(jì)信息系統(tǒng)（AIS）為基礎(chǔ)、QHSE管理體系為核心的內(nèi)部控制系統(tǒng)。（3）從一般控制和應(yīng)用控制兩個層面構(gòu)建內(nèi)部控制績效評價指標(biāo)體系，對云會計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制績效進(jìn)行評價，促進(jìn)AIS內(nèi)部控制系統(tǒng)完善。云控制搭載云技術(shù)后可以實(shí)現(xiàn)遠(yuǎn)程控制，員工可以用任意一臺PC或手機(jī)登錄云端，在授權(quán)范圍內(nèi)調(diào)取所需信息或處理業(yè)務(wù)[ 4 ]。第二，構(gòu)建管理會計(jì)云計(jì)算平臺。對內(nèi)外部業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和績效數(shù)據(jù)進(jìn)行采集構(gòu)成大數(shù)據(jù)倉庫，通過云計(jì)算和大數(shù)據(jù)分析等信息技術(shù)對數(shù)據(jù)進(jìn)行深入挖掘與分析獲得有效信息建立信息資源庫，利用大數(shù)據(jù)共享平臺實(shí)現(xiàn)信息共享，消除“信息孤島”效應(yīng)，從有效信息中提取企業(yè)關(guān)鍵戰(zhàn)略點(diǎn)轉(zhuǎn)化為企業(yè)價值。這要求企業(yè)完善內(nèi)部控制體制，構(gòu)建管理會計(jì)云計(jì)算平臺，協(xié)調(diào)各個部門積極從大數(shù)據(jù)中挖掘價值。第三，將人工智能、機(jī)器人流程自動化（RPA）和智能辦公應(yīng)用于內(nèi)部控制領(lǐng)域。人工智能機(jī)器人可以通過綜合處理財(cái)會領(lǐng)域的文字、圖像、音頻和視頻等數(shù)據(jù)，進(jìn)行大數(shù)據(jù)處理并自主學(xué)習(xí)，實(shí)現(xiàn)智能財(cái)務(wù)分析、預(yù)測和決策，人工智能機(jī)器人全面控制、精細(xì)化運(yùn)作是未來內(nèi)部控制建設(shè)的發(fā)展趨勢。RPA能夠?qū)崿F(xiàn)財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)流程的集成化和自動化，智能數(shù)據(jù)處理和智能閱讀海量信息，替代大量機(jī)械化、簡單重復(fù)性人工工作，減少人為因素造成的錯誤和舞弊，大幅度提質(zhì)增效。第四，創(chuàng)建智能財(cái)務(wù)共享中心。以財(cái)務(wù)為核心，注重業(yè)財(cái)融合，通過信息技術(shù)將各個企業(yè)、部門相互聯(lián)系，以共享平臺為支撐實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)共享，促進(jìn)企業(yè)以及部門之間協(xié)調(diào)發(fā)展，其建設(shè)包括地點(diǎn)選擇、流程設(shè)計(jì)、組織設(shè)置、信息技術(shù)支持等方面[ 9 ]。第五，運(yùn)用信息化手段加強(qiáng)對內(nèi)部控制的審計(jì)監(jiān)督。借助現(xiàn)代大數(shù)據(jù)等信息技術(shù)提前分析、預(yù)警可能發(fā)生的目標(biāo)錯位或風(fēng)險(xiǎn)失控信號[ 10 ]。在信息技術(shù)時代下實(shí)現(xiàn)“三步走”審計(jì)和功能協(xié)同，包括實(shí)施“信息技術(shù)+內(nèi)部控制（內(nèi)部審計(jì)）”“信息技術(shù)+外部審計(jì)”以及“內(nèi)部審計(jì)+外部審計(jì)”的內(nèi)外部交叉審計(jì)。如分布式記賬系統(tǒng)要求全員共同參與，輸入信息必須真實(shí)有效且一致，否則被拒絕輸入。借助區(qū)塊鏈建立公開透明的風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制，將關(guān)聯(lián)方聯(lián)系在一起，對企業(yè)會計(jì)信息進(jìn)行分析，及時報(bào)告異常情況，從而發(fā)現(xiàn)并解決潛在風(fēng)險(xiǎn)。區(qū)塊鏈的“分布式記賬”技術(shù)憑借其分布式、不可篡改性、安全密鑰、智能合約、公開透明等技術(shù)特點(diǎn)將會顛覆和重塑傳統(tǒng)會計(jì)監(jiān)督工作。除此之外，智能化“內(nèi)控流程”、區(qū)塊鏈比特幣底層技術(shù)、風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警技術(shù)、“信息技術(shù)+綠色供應(yīng)鏈”、大數(shù)據(jù)內(nèi)部控制技術(shù)等都是信息技術(shù)在內(nèi)部控制中的具體應(yīng)用，能夠促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制智能化建設(shè)。

八、實(shí)施基于業(yè)務(wù)的預(yù)算、人力資源、信息系統(tǒng)綜合控制

基于業(yè)務(wù)的預(yù)算、人力資源和信息系統(tǒng)控制在內(nèi)部控制建設(shè)中具有重要作用，對資金的控制、人力資源的控制和信息系統(tǒng)控制，是內(nèi)部控制非常重要的業(yè)務(wù)板塊。內(nèi)部控制貫穿于企業(yè)資金活動、采購業(yè)務(wù)、資產(chǎn)管理、研究與開發(fā)、銷售業(yè)務(wù)、工程項(xiàng)目和財(cái)務(wù)報(bào)告等全過程，因此，以發(fā)展戰(zhàn)略為耦合點(diǎn)協(xié)同推進(jìn)以業(yè)務(wù)為核心的預(yù)算、人力資源、信息系統(tǒng)綜合控制是企業(yè)發(fā)展壯大的必經(jīng)之路?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第15號——全面預(yù)算》指出企業(yè)應(yīng)實(shí)行全面預(yù)算管理，強(qiáng)化全面預(yù)算工作的組織領(lǐng)導(dǎo)，明確各預(yù)算單位的職責(zé)權(quán)限、授權(quán)審批程序和工作協(xié)調(diào)機(jī)制等，發(fā)揮全面預(yù)算的作用。預(yù)算控制是非常有用的內(nèi)部控制工具，從目標(biāo)控制、程序控制、信息控制三部分進(jìn)行全面預(yù)算[ 11 ]，堅(jiān)持全面控制、事前控制、重要性控制三大原則，建立健全全面預(yù)算制度;制定科學(xué)合理的預(yù)算目標(biāo)，對預(yù)算編制、審批、確定、執(zhí)行、評價、報(bào)告、分析實(shí)施過程監(jiān)控，實(shí)時掌控財(cái)務(wù)狀況，控制預(yù)算過程中存在的風(fēng)險(xiǎn);利用信息系統(tǒng)加強(qiáng)預(yù)算信息管理，充分發(fā)揮全面預(yù)算在業(yè)務(wù)執(zhí)行前控制計(jì)劃投入量，在業(yè)務(wù)執(zhí)行中控制投入產(chǎn)出效用，在業(yè)務(wù)執(zhí)行后評價預(yù)算的價值目標(biāo)的職能。《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第3號——人力資源》指出企業(yè)應(yīng)妥善安排職工、實(shí)現(xiàn)人盡其才、實(shí)行崗位回避制度，切實(shí)做到因事設(shè)崗、因崗配人、事崗匹配、人崗協(xié)調(diào)。因此，應(yīng)制定人員招聘制度，加強(qiáng)對財(cái)務(wù)會計(jì)、內(nèi)部控制、內(nèi)部審計(jì)等的崗位管理，對員工進(jìn)行崗位技能、工作內(nèi)容和工作標(biāo)準(zhǔn)培訓(xùn)，實(shí)行人力資源獎懲機(jī)制，健全員工退出機(jī)制，從而提高內(nèi)部控制有效性，促進(jìn)企業(yè)更好地發(fā)展?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第18號——信息系統(tǒng)》指出企業(yè)應(yīng)在內(nèi)部控制建設(shè)中運(yùn)用信息系統(tǒng)與信息化技術(shù)，加大信息技術(shù)投入、開發(fā)、運(yùn)行和維護(hù)，提高現(xiàn)代企業(yè)管理水平。從五要素來看主要體現(xiàn)在優(yōu)化內(nèi)外部環(huán)境，提高風(fēng)險(xiǎn)評估的準(zhǔn)確性，增強(qiáng)控制活動的協(xié)調(diào)性，增強(qiáng)信息與溝通的有效性以及為監(jiān)督與評價提供技術(shù)支撐。在信息技術(shù)環(huán)境下，內(nèi)部控制信息系統(tǒng)不僅要有不相容職務(wù)分離控制、授權(quán)審批控制、會計(jì)系統(tǒng)控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制、預(yù)算控制、運(yùn)營分析控制和績效考核控制等傳統(tǒng)的控制措施，而且也必須有治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置和權(quán)責(zé)分配、人力資源政策等控制方法和手段[ 12 ]。比如授權(quán)審批實(shí)行線上操作，在不同層級之間嵌入嚴(yán)格的防火墻，切實(shí)做到自上而下的授權(quán)審批程序，防止各領(lǐng)導(dǎo)層僭越和企業(yè)機(jī)密文件泄露;同時設(shè)置人臉識別、指紋解鎖、ID代碼等高級訪問權(quán)限機(jī)制實(shí)現(xiàn)專人專用，成立技術(shù)專家團(tuán)隊(duì)加強(qiáng)對系統(tǒng)的更新安全維護(hù)，避免黑客惡意攻擊系統(tǒng)造成重要數(shù)據(jù)泄露。

九、強(qiáng)化以QHSE為基礎(chǔ)、ESG為核心的社會責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)控制

《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第4號——社會責(zé)任》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)履行社會責(zé)任以控制社會責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)社會發(fā)展與企業(yè)發(fā)展協(xié)調(diào)統(tǒng)一，主要涉及產(chǎn)品質(zhì)量、服務(wù)質(zhì)量、安全生產(chǎn)、節(jié)能減排、促進(jìn)就業(yè)、保護(hù)員工權(quán)益等。2018年新版《上市公司治理準(zhǔn)則》確立ESG的基本框架，強(qiáng)化上市公司在環(huán)境保護(hù)和社會責(zé)任方面的引領(lǐng)作用。企業(yè)社會責(zé)任履行與內(nèi)部控制質(zhì)量分別對企業(yè)可持續(xù)發(fā)展水平發(fā)揮促進(jìn)作用[ 13 ]，因此，建立以社會責(zé)任為導(dǎo)向、ESG為核心、QHSE管理體系為基礎(chǔ)的內(nèi)部控制體系，采用PDCA循環(huán)工作方法，通過過程識別和控制規(guī)范管理、強(qiáng)化職責(zé)落實(shí)和制度建設(shè)，形成一套事前計(jì)劃、事中管控、事后糾錯的科學(xué)規(guī)范管理體系，對企業(yè)的質(zhì)量、健康、安全、環(huán)境、公司治理等社會責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行控制，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。在內(nèi)部控制體系中，企業(yè)可以從用戶層、邏輯層、數(shù)據(jù)層和反饋層進(jìn)行構(gòu)建。用戶層主要包括管理者公司內(nèi)部用戶和消費(fèi)者等外部用戶;邏輯層主要參照PDCA循環(huán)工作方法，由決策層、執(zhí)行層、檢查層和優(yōu)化層構(gòu)成;數(shù)據(jù)層主要是數(shù)據(jù)的存儲、共享和運(yùn)用，數(shù)據(jù)隨著企業(yè)的發(fā)展而迅速增加，數(shù)據(jù)是否安全與完整關(guān)系著企業(yè)能否正常運(yùn)轉(zhuǎn);反饋層主要用于收集各方面的建議進(jìn)行內(nèi)部控制體系的完善。這要求企業(yè)創(chuàng)造良好的內(nèi)部控制環(huán)境，為安全生產(chǎn)保駕護(hù)航;鼓勵全體員工參與該系統(tǒng)建設(shè)，加強(qiáng)員工職業(yè)技能培訓(xùn)，對可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)制定應(yīng)急預(yù)案，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)評估和應(yīng)對;加強(qiáng)控制活動，對員工進(jìn)行定期體檢，生產(chǎn)過程實(shí)行正規(guī)化管理，確保員工健康和安全;堅(jiān)持資源節(jié)約與環(huán)境保護(hù)，實(shí)現(xiàn)綠色生產(chǎn)、綠色營銷、綠色物流，建設(shè)資源節(jié)約型和環(huán)境友好型社會，從而增加社會資本、贏得社會聲譽(yù)，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。2019年12月聯(lián)交所正式發(fā)布新修訂的《上市規(guī)則》及《環(huán)境、社會及管治報(bào)告指引》，規(guī)定上市公司將環(huán)境和社會目標(biāo)納入公司發(fā)展戰(zhàn)略，及早將ESG納入公司治理中，全面提升企業(yè)ESG管理能力。要求企業(yè)在信息披露中公布環(huán)境、社會和公司治理的非財(cái)務(wù)信息指標(biāo)并按時出具ESG報(bào)告，該報(bào)告是社會責(zé)任報(bào)告和可持續(xù)發(fā)展報(bào)告的未來發(fā)展趨勢。企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)應(yīng)基于ESG報(bào)告框架來實(shí)施，報(bào)告不僅要從質(zhì)量管理、健康管理、安全管理和環(huán)境管理四個方面反映實(shí)施QHSE績效評估的過程及結(jié)果，也反映其他與環(huán)境、社會和公司治理方面的信息，同時將ESG報(bào)告和內(nèi)外部審計(jì)結(jié)合建立ESG內(nèi)部控制評估體系，更好地對企業(yè)存在的ESG有關(guān)問題進(jìn)行診斷，及時發(fā)現(xiàn)問題并解決問題，優(yōu)化內(nèi)部控制系統(tǒng)。

十、建立內(nèi)部控制評價、報(bào)告和審計(jì)協(xié)調(diào)統(tǒng)一的三層次監(jiān)督體系

《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》要求企業(yè)對內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行情況開展全面評價，規(guī)范內(nèi)部控制評價程序并公開披露評價報(bào)告?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》規(guī)定在特定基準(zhǔn)日會計(jì)師事務(wù)所接受委托，對企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)，并發(fā)表審計(jì)意見。內(nèi)部控制評價及審計(jì)指引為我國內(nèi)部控制評價、報(bào)告和審計(jì)提供了操作指南，但在實(shí)際執(zhí)行過程中仍然存在諸如企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層關(guān)注度低、全員參與度不夠、報(bào)告時間不連貫、內(nèi)容選擇性報(bào)告嚴(yán)重、外部審計(jì)缺乏標(biāo)準(zhǔn)等問題。內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的影響因素基本與內(nèi)部控制自評報(bào)告相同[ 14 ]，內(nèi)部控制評價、報(bào)告和審計(jì)三位一體，是內(nèi)部控制的監(jiān)督機(jī)制、考評機(jī)制和優(yōu)化機(jī)制。因此，抓住三位一體，建立層層落實(shí)、分級監(jiān)管的有效監(jiān)督體系刻不容緩，包括內(nèi)部控制自我評價（CSA）、內(nèi)部控制的內(nèi)部審計(jì)（CIA）和內(nèi)部控制的外部審計(jì)（CPA），即C-SIP-A三層監(jiān)督體系[ 15 ]。三管齊下，達(dá)到1+1+1>3的效果，對內(nèi)部控制的有效性做出客觀評價，促進(jìn)內(nèi)部控制系統(tǒng)持續(xù)優(yōu)化。外部審計(jì)人員應(yīng)提高工作能力和水平，嚴(yán)格按照《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》等審計(jì)依據(jù)進(jìn)行審計(jì)，擴(kuò)大內(nèi)部控制審計(jì)測試范圍，進(jìn)而發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷并提出改進(jìn)建議。企業(yè)應(yīng)制定內(nèi)部審計(jì)章程，加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督，建立問責(zé)機(jī)制，同時配合會計(jì)師事務(wù)所加強(qiáng)內(nèi)外部監(jiān)督協(xié)同建設(shè)。監(jiān)管機(jī)構(gòu)作為市場經(jīng)濟(jì)秩序的維護(hù)者，規(guī)范內(nèi)部控制評價、報(bào)告和審計(jì)義不容辭，包括內(nèi)部控制自我評價及內(nèi)部控制審計(jì)方法、程序、范圍、評價報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的披露標(biāo)準(zhǔn)、內(nèi)部控制重大缺陷的界定等，提高內(nèi)部控制評價與審計(jì)的報(bào)告質(zhì)量。在C-SIP-A監(jiān)督體系中引入大數(shù)據(jù)和人工智能等信息技術(shù)，建設(shè)信息化的C-SIP-A監(jiān)督體系，讓技術(shù)替代人的耳朵和眼睛，能夠減少主觀臆斷帶來的偏差，縮小內(nèi)部控制報(bào)告期望差。建立C-SIP-A三層監(jiān)督體系，提高業(yè)務(wù)能力，完善法人治理結(jié)構(gòu)，明確內(nèi)部控制審計(jì)程序和界限，積極配合第三方審計(jì)，形成業(yè)務(wù)層面風(fēng)險(xiǎn)防控、管理層面風(fēng)險(xiǎn)防控、內(nèi)部審計(jì)層面風(fēng)險(xiǎn)防控、外部審計(jì)層面風(fēng)險(xiǎn)防控四道防線是保護(hù)相關(guān)者利益、實(shí)現(xiàn)公司發(fā)展戰(zhàn)略和推動經(jīng)濟(jì)社會高質(zhì)量發(fā)展的重要基礎(chǔ)。

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