燕榮

制造業(yè)是一個國家國際競爭力和綜合實力的重要表現(xiàn)，對于國家經(jīng)濟發(fā)展有著重要意義。但由于產(chǎn)品綜合成本逐年上漲，制造業(yè)所具有的成本優(yōu)勢、規(guī)模優(yōu)勢、制度優(yōu)勢逐漸消退，制造業(yè)在改革開放之后面臨著新的挑戰(zhàn)。在此背景下，我國對于制造業(yè)也提出了新的要求，相繼提出了供給側(cè)改革要求產(chǎn)業(yè)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)升級和制造2025要求發(fā)展高質(zhì)量經(jīng)濟，對此我國制造業(yè)也加快降本增效的進程并根據(jù)最新的成本核算制度努力改進自身成本管理。對此我借鑒國外制造業(yè)發(fā)展以及一些先進企業(yè)改革經(jīng)驗，對制造業(yè)成本性態(tài)結(jié)構(gòu)的現(xiàn)狀進行了分析并提出了相應(yīng)的一些見解建議。通過了解成本與業(yè)務(wù)量變動深層次聯(lián)系，使企業(yè)制定自身成本管理目標(biāo)更具有可實現(xiàn)性和前瞻性，同時為目前的制造業(yè)成本改革提供借鑒，從而提高制造企業(yè)對成本的有效管理，使企業(yè)在競爭激烈的環(huán)境下始終保持其核心競爭力。

一、引言

制造業(yè)的發(fā)展對經(jīng)濟社會發(fā)展具有重要的現(xiàn)實意義。改革開放后中國絕大多數(shù)制造業(yè)也進入了新的發(fā)展趨勢，但制造綜合成本增加，過去成本優(yōu)勢不再存在，表明我國制造業(yè)需要盡快適應(yīng)經(jīng)濟新常態(tài)謀發(fā)展。

二、現(xiàn)狀分析及存在不足

（一）簡單成本性態(tài)模型難以滿足發(fā)展需要

首先，目前管理會計體系的成本性態(tài)分析都以相關(guān)范圍和一元線性假定為前提來展開，但是事實的不確定性使得成本性態(tài)分析并不像理論闡述的那么容易確認，在實務(wù)操作中顯得較為困難。參考海爾和大連GM公司等成本管理改革可以看出，制造成本復(fù)雜化和難以及時收納整理信息，不能向管理者或者高層人員提供較為全面的、完善的相關(guān)信息，相關(guān)決策者不能很好的做出相關(guān)成本預(yù)算。其次，由于涉及的相關(guān)核算因素較為陳舊，比如對于原材料和人工來說需要更有針對性地整合分配，一些制造業(yè)不能按照成本習(xí)性對成本進行快而準(zhǔn)確地分類，涉及市場競爭的成本控制留白區(qū)較大。作為制造業(yè)產(chǎn)品成本核算的重要區(qū)域，混合成本分解是目前制造業(yè)涉及較為廣泛的管理方法，但制造業(yè)外部因素以及業(yè)務(wù)量變化對于成本的變動影響逐步加重，致使成本性態(tài)分析的核算結(jié)果會出現(xiàn)一些偏差以及過程緩慢，迫使他們對成本分析模型以及實踐模式進行更新。

（二）制造業(yè)成本管理人才結(jié)構(gòu)不合理

首先，隨著會計行業(yè)的門檻放低，成本分析對人才的要求更為嚴(yán)格，對高素質(zhì)復(fù)合型人才需求量增大，但后續(xù)的先進人才引進難以被滿足。我國這類高素質(zhì)型人才以及專業(yè)化隊伍大規(guī)?？杖?，使得制造業(yè)本身業(yè)務(wù)能力以及專業(yè)性受限，阻礙了制造業(yè)成本性態(tài)模型更新。其次，對于成本性態(tài)分析環(huán)節(jié)，相關(guān)會計人員工作效率較低以及專業(yè)性較差，執(zhí)著于最終結(jié)果，對有關(guān)成本性態(tài)分析模型難以熟練運用，而根據(jù)模型進而做出預(yù)算和決策的管理人才更是缺乏，這也直接導(dǎo)致了制造業(yè)生產(chǎn)部門和財務(wù)部門難以協(xié)調(diào)發(fā)展。究其深層原因，一方面管理會計相對于財務(wù)會計來說內(nèi)容新穎且較為靈活且知識更新較快，學(xué)習(xí)的相關(guān)人才不僅要熟知各個分析方法和理論模型，還要有一定的實際操作能力以及信息獲取能力，這對于相關(guān)人員來說是一個不小的挑戰(zhàn);另一方面來看，當(dāng)前制造業(yè)對于內(nèi)部的生產(chǎn)部門管理人員和財務(wù)部門人員的培訓(xùn)也不完善，對內(nèi)部人員管理會計方面的專業(yè)與技術(shù)能力不夠重視，再加上人員引進不足，綜合導(dǎo)致了制造業(yè)從思想源頭方面有一定缺失。

（三）制造業(yè)成本結(jié)構(gòu)內(nèi)容冗雜

面對我國目前制造業(yè)的成本結(jié)構(gòu)形式、產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)復(fù)雜及產(chǎn)品種類繁多，且受制造業(yè)不同類型成本結(jié)構(gòu)的特征差距影響，其變動成本、固定成本和混合成本計算也比以往更為復(fù)雜，可能成本性態(tài)分析結(jié)果與實際情況有所出入。同時由于內(nèi)容包含復(fù)雜導(dǎo)致核算程序冗雜難以快捷清晰地計算，繼而影響了制造業(yè)后續(xù)成本信息規(guī)整和決策者制定預(yù)算和規(guī)劃。同時由于受到發(fā)展?fàn)顩r和生產(chǎn)規(guī)模的影響，使制造業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化和改造升級受到了一定制約。近年來制造業(yè)受人工成本、材料成本以及研發(fā)投入和廣告成本等因素價格上調(diào)影響，使得制造業(yè)綜合成本逐步上升。同時隨著我面對企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)的擴展，使得產(chǎn)品生產(chǎn)種類增多，相關(guān)成本核算的費用數(shù)據(jù)也大量增加，也使得核算內(nèi)容進一步增加并且復(fù)雜化，一定程度上也嚴(yán)重擠壓了企業(yè)的利潤空間，由此也可以看出目前對于制造業(yè)目前的成本核算內(nèi)容優(yōu)化以及平衡成本結(jié)構(gòu)的各項比例的迫切性。

（四）制造業(yè)成本管理與技術(shù)落后

首先由于近年來制造業(yè)發(fā)展遇到瓶頸，其成本分析程序難以及時更新，一定程度上為后續(xù)管理產(chǎn)生了不利影響。要想對成本性態(tài)分析以及針對性的調(diào)整成本結(jié)構(gòu)，就要對相關(guān)成本進行精確快速的分類與分析。不過由于我國制造業(yè)規(guī)模逐步擴大以及結(jié)構(gòu)冗雜，對于每一階段的各類成本都試圖精細分析，導(dǎo)致分析程序顯得過于笨拙陳舊。這也導(dǎo)致了許多制造業(yè)在成本分析過程中形成了什么都想分析，但什么都分析不到位的局面。其次就是數(shù)據(jù)處理繁瑣緩慢。由于制造業(yè)體積龐大但業(yè)務(wù)碎而雜，盡管半自動化的生產(chǎn)方式一定程度上提升了工作效率，卻仍然無法媲美現(xiàn)進化技術(shù)所推動的高精尖制造業(yè)。其中我國物流行業(yè)迅猛發(fā)展，使制造業(yè)在成本核算之前的成本分析程序又增加了一項工作，信息數(shù)據(jù)分析的精簡準(zhǔn)確進程又后退了一步。由此可見，雖然成本管理的結(jié)構(gòu)與分析是重中之重，但承載內(nèi)容的程序與工具也需要同步進行更新。

三、相關(guān)對策及建議

（一）更新成本性態(tài)理念及分析模型

首先，面對同業(yè)競爭激勵以及經(jīng)營風(fēng)險的不斷增加，制造業(yè)須盡快更新對于成本性態(tài)分析模型與指導(dǎo)理論。制造業(yè)傳統(tǒng)核算會計應(yīng)該逐步向管理會計的核算方式轉(zhuǎn)變，按照成本習(xí)性更為精確、合理地分類產(chǎn)品成本，以便更好的進行成本信息歸集。而對管理會計中的本量利分析法進行優(yōu)化，可以促使制造業(yè)更好地判斷企業(yè)盈虧狀態(tài)，提升企業(yè)經(jīng)營決策的有效性和實用性，從而促進制造業(yè)不斷發(fā)展以增強自身的核心競爭力。其次，進行會計信息系統(tǒng)的更新，采用變動成本法以及標(biāo)準(zhǔn)成本與彈性預(yù)算等的結(jié)合運用，對成本控制以及預(yù)算決策有著重要作用。尤其對改造升級的制造業(yè)來說，采用原有的完全成本法并不能夠完全反應(yīng)產(chǎn)品生產(chǎn)數(shù)量與銷售數(shù)額的關(guān)系，需要積極利用新穎的作業(yè)成本法或者是目標(biāo)成本法，將管理會計深入利用。再加上對于電子化核算方式的引進，對管理會計在制造業(yè)進一步應(yīng)用也有一定推動作用，比如利用數(shù)字化形成企業(yè)成本管理與控制的系統(tǒng)，將斷開的各個環(huán)節(jié)聯(lián)系起來，有助于更好的進行成本計劃與預(yù)算。