周新巖

摘要：工程建設(shè)合同是由發(fā)包人與承包人為完成商定的建設(shè)工程而明確相互權(quán)利義務(wù)關(guān)系的協(xié)議，它是發(fā)包人和承包人確定最終工程造價(jià)的重要依據(jù)，也是項(xiàng)目施工階段投資控制的重要手段之一。本文結(jié)合審計(jì)實(shí)踐，對(duì)當(dāng)前合同管理審計(jì)中需關(guān)注的一些問(wèn)題，進(jìn)行了介紹和分析，并提出相應(yīng)的審計(jì)策略和方法。

關(guān)鍵詞：合同管理審計(jì);關(guān)注的問(wèn)題;審計(jì)策略和方法

近年工程建設(shè)領(lǐng)域合同管理在逐步規(guī)范的同時(shí)，亦涌現(xiàn)了一些新的問(wèn)題，需要引起審計(jì)人員的重視，并在合同管理審計(jì)實(shí)踐中對(duì)審計(jì)策略和方法進(jìn)行更新。

一、合同管理審計(jì)需關(guān)注的問(wèn)題及原因分析

（一）合同簽訂中需關(guān)注的問(wèn)題類型

1、合同內(nèi)容對(duì)具體事項(xiàng)約定不明確，實(shí)踐中缺乏指導(dǎo)性。雖然當(dāng)前國(guó)家主管部門制定了合同示范文本，但由于項(xiàng)目不同的背景條件，通用合同條款往往不能滿足實(shí)踐的需要，造成部分合同條款約定不規(guī)范，或者必須依靠補(bǔ)充合同（或條款）來(lái)另行約定。

2、合同內(nèi)容對(duì)招投標(biāo)結(jié)果形成實(shí)質(zhì)上的變更，成為參建各方規(guī)避招投標(biāo)監(jiān)管的重要手段。實(shí)踐中，承包單位為方便中標(biāo)，往往在投標(biāo)文件中對(duì)施工管理各個(gè)環(huán)節(jié)、施工風(fēng)險(xiǎn)和交付的建筑產(chǎn)品做出各種承諾，一旦中標(biāo)后卻經(jīng)常出現(xiàn)不按照中標(biāo)內(nèi)容簽訂協(xié)議，或者在未提高標(biāo)準(zhǔn)的情況下，另行簽訂各種目標(biāo)和質(zhì)量管理等補(bǔ)充協(xié)議，使得合同與招投標(biāo)結(jié)果出現(xiàn)實(shí)質(zhì)變更。

3、部分業(yè)主單位和承建單位內(nèi)外勾結(jié)，以虛假合同（或虛假合同內(nèi)容）、重復(fù)合同、讓利合同等形式損害國(guó)家利益。

（二）合同執(zhí)行中需關(guān)注的問(wèn)題類型

1、未嚴(yán)格按照約定的施工條款履行合同，體現(xiàn)在施工時(shí)未達(dá)到合同規(guī)定的工程量、不按照設(shè)計(jì)工程設(shè)計(jì)內(nèi)容施工、工程質(zhì)量不合格、工程建設(shè)延期。

2、未嚴(yán)格按照約定的結(jié)算條款履行合同，如選擇性使用合同條款進(jìn)行結(jié)算、變更單價(jià)違反合同條款約定原則、工程量計(jì)量原則違反合同約定。

3、責(zé)任分?jǐn)偛话春贤s定，承建單位通過(guò)各種手段向業(yè)主轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險(xiǎn)。譬如未充分履行合同義務(wù)導(dǎo)致分部工程出現(xiàn)質(zhì)量問(wèn)題卻由業(yè)主承擔(dān)、通過(guò)工程變更和索賠轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險(xiǎn)等。

（三）上述問(wèn)題的原因分析

導(dǎo)致上述問(wèn)題主要原因是違法成本低、業(yè)主單位監(jiān)管乏力，另外，業(yè)主單位所聘用的施工監(jiān)理單位人員配備不足、人員素質(zhì)不高，履行職責(zé)不到位也是造成上述問(wèn)題的原因。

二、創(chuàng)新審計(jì)策略和方法，促進(jìn)合同管理審計(jì)工作

（一）合同管理審計(jì)內(nèi)涵及意義

工程建設(shè)領(lǐng)域合同管理審計(jì)是指，審計(jì)機(jī)構(gòu)在實(shí)施工程建設(shè)審計(jì)時(shí)，對(duì)審計(jì)范圍內(nèi)各類合同的簽訂過(guò)程，履約情況和執(zhí)行效果等情況實(shí)施的審計(jì)監(jiān)督。審計(jì)監(jiān)督由于法定的職能以及特有的獨(dú)立性，能夠在工程建設(shè)領(lǐng)域內(nèi)，促進(jìn)合同管理的改善。

而從審計(jì)實(shí)踐來(lái)看，開(kāi)展合同管理審計(jì)對(duì)于審計(jì)項(xiàng)目自身也具有意義：首先，進(jìn)行合同管理審計(jì)，有助于審計(jì)人員對(duì)審計(jì)事項(xiàng)的了解和風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的掌握，能夠幫助審計(jì)人員較快地掌握工程建設(shè)項(xiàng)目的主要內(nèi)容，通過(guò)對(duì)合同的分析，及時(shí)鎖定審計(jì)重點(diǎn)。

其次，進(jìn)行合同管理審計(jì)，有助于審計(jì)人員確定審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，督促參建各方認(rèn)真履行職責(zé)，按時(shí)、保質(zhì)、保量的完成工程項(xiàng)目建設(shè)。

再次，進(jìn)行合同管理審計(jì)，有助于審計(jì)人員進(jìn)行事后責(zé)任的評(píng)價(jià)和追究。

另外，進(jìn)行合同管理審計(jì)，有助于審計(jì)問(wèn)題線索的挖掘。當(dāng)前許多違法違規(guī)行為，都是通過(guò)合同這一合法形式來(lái)達(dá)成其非法目的的。通過(guò)對(duì)合同條款進(jìn)行分析研究，審計(jì)人員能夠發(fā)現(xiàn)其中的違法違規(guī)事項(xiàng)，或者潛在風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。

（二）提升合同管理審計(jì)水平的建議

1、需要加強(qiáng)審計(jì)管理的內(nèi)容

（1）加強(qiáng)審計(jì)資源的整合以及相關(guān)專業(yè)人才的培養(yǎng)。工程建設(shè)領(lǐng)域內(nèi)合同管理審計(jì)的相關(guān)知識(shí)領(lǐng)域涉及到工程、造價(jià)、法律，同時(shí)眾多合同內(nèi)容的綜合分析還需要相應(yīng)的計(jì)算機(jī)審計(jì)能力，因此審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)有針對(duì)性的相關(guān)專業(yè)人員加以整合和培養(yǎng)。

（2）應(yīng)善于用司法訴訟的眼光看待合同管理的問(wèn)題。合同管理審計(jì)的內(nèi)容，很大程度上也是對(duì)于合同糾紛的判斷、認(rèn)定問(wèn)題，而且從審計(jì)實(shí)踐來(lái)看有關(guān)合同管理相關(guān)的審計(jì)決定也容易引發(fā)司法訴訟。審計(jì)人員應(yīng)善于從司法訴訟的角度看待合同管理審計(jì);一是有必要對(duì)司法機(jī)關(guān)采用證據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)、方式方法、質(zhì)量控制措施進(jìn)行學(xué)習(xí)了解，以完善審計(jì)取證方式方法;二是針對(duì)司法質(zhì)證的需求，有必要完善審計(jì)機(jī)構(gòu)取證程序和內(nèi)部質(zhì)量控制程序，并督促審計(jì)人員關(guān)注審計(jì)取證的合法、合規(guī)性;三是有必要進(jìn)行針對(duì)性研究，并及時(shí)對(duì)普通審計(jì)人員進(jìn)行相關(guān)知識(shí)的宣傳普及。

2、改善具體審計(jì)工作的建議

（1）審前調(diào)查和分析階段應(yīng)重視對(duì)于合同內(nèi)容的整理和綜合分析。這一階段的目標(biāo)在于為審計(jì)工作確定重點(diǎn)和方向，因此這一階段的分析面應(yīng)當(dāng)盡可能的廣，相關(guān)內(nèi)容的整理應(yīng)當(dāng)盡可能詳細(xì)。具體而言，應(yīng)當(dāng)做好三個(gè)銜接，即：一是分析范圍應(yīng)當(dāng)與工程建設(shè)內(nèi)容相銜接;二是分析內(nèi)容應(yīng)當(dāng)與主要合同的重要內(nèi)容相銜接;三是合同的分析應(yīng)當(dāng)與被審計(jì)的項(xiàng)目、單位管理流程以及工程項(xiàng)目建設(shè)內(nèi)容相銜接，以印證合同內(nèi)容的合理性。

（2）針對(duì)前面篩選的“疑點(diǎn)”合同，審計(jì)實(shí)施階段應(yīng)關(guān)注若干重點(diǎn)要素的針對(duì)性分析。這些重點(diǎn)要素包括資質(zhì)是否符合法定要求，合同內(nèi)容是否存在違法違規(guī)事項(xiàng)、是否重復(fù)、與招投標(biāo)文件要求是否相符，合同約定的參建各方權(quán)利義務(wù)關(guān)系是否對(duì)等，是否對(duì)違約責(zé)任進(jìn)行了明確約定，合同約定的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和計(jì)價(jià)原則是否符合現(xiàn)行法律法規(guī)的要求，等等。

（3）審計(jì)分析的結(jié)果應(yīng)當(dāng)通過(guò)審計(jì)延伸或現(xiàn)場(chǎng)查勘加經(jīng)印證。不論是對(duì)合同內(nèi)容真實(shí)性、合理性的審計(jì)，還是對(duì)于合同執(zhí)行效果的審計(jì)，都需要對(duì)相關(guān)實(shí)際情況進(jìn)行調(diào)查了解。