新經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方法探討

卓唯佳

【摘要】瑞幸咖啡自財(cái)務(wù)造假被美國(guó)證券會(huì)問(wèn)責(zé)后，股價(jià)大幅跳水，于6月29日在納斯達(dá)克正式停牌并進(jìn)行退市備案。在新經(jīng)濟(jì)1、新模式、新技術(shù)的大環(huán)境下，經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，商業(yè)模式和技術(shù)日新月異，資本市場(chǎng)對(duì)企業(yè)較難做出準(zhǔn)確的資本判斷。其原因之一是會(huì)計(jì)信息相關(guān)性下降，不能反映企業(yè)真實(shí)的價(jià)值，因此，為了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量能得到質(zhì)的提高，以適應(yīng)“三新”環(huán)境的發(fā)展，文章從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則出發(fā)討論提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的方法，試探究新經(jīng)濟(jì)背景下會(huì)計(jì)信息和會(huì)計(jì)行業(yè)發(fā)展的方向。

【關(guān)鍵詞】新經(jīng)濟(jì)；會(huì)計(jì)信息質(zhì)量；會(huì)計(jì)信息相關(guān)性

【中圖分類號(hào)】F275

一、引言

黨的十八大以來(lái)，黨中央、國(guó)務(wù)院高度重視新經(jīng)濟(jì)發(fā)展。2014年6月3日，習(xí)近平總書(shū)記在國(guó)際工程科技大會(huì)上發(fā)表主旨演講，強(qiáng)調(diào)信息技術(shù)已率先成為滲透到經(jīng)濟(jì)社會(huì)各領(lǐng)域的先導(dǎo)技術(shù)，信息技術(shù)的快速發(fā)展將有效促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式從以傳統(tǒng)生產(chǎn)為主到以信息技術(shù)為主的轉(zhuǎn)變，世界正在進(jìn)入以信息技術(shù)為主導(dǎo)的新經(jīng)濟(jì)發(fā)展時(shí)代。新經(jīng)濟(jì)的范圍輻射到第一產(chǎn)業(yè)、第二產(chǎn)業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)，影響范圍之大、影響程度之深是對(duì)傳統(tǒng)行業(yè)顛覆性的變革。

新經(jīng)濟(jì)、新模式、新技術(shù)（以下簡(jiǎn)稱“三新”）環(huán)境給企業(yè)帶來(lái)了更多的機(jī)會(huì)，但也帶來(lái)了大量的風(fēng)險(xiǎn)因素，傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)環(huán)境快速變化下不斷遭受沖擊，找到提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的方法顯得十分迫切（劉亞莉，2002）[8]。并且，創(chuàng)新性資源在企業(yè)中占比越來(lái)越大，與當(dāng)前的會(huì)計(jì)體系過(guò)于強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的可靠性矛盾愈發(fā)突出。目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中資產(chǎn)確認(rèn)的前提是預(yù)期能夠帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入，且成本能夠可靠計(jì)量，但這恰恰將對(duì)企業(yè)的價(jià)值創(chuàng)造極其重要但未來(lái)不確定性較大的創(chuàng)造性資產(chǎn)拒于資產(chǎn)確認(rèn)門外，造成會(huì)計(jì)信息相關(guān)性2下降，會(huì)計(jì)信息使用效果不佳，企業(yè)的市場(chǎng)表現(xiàn)、投資者的決策與傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)信息相背離。

此外，目前的會(huì)計(jì)體系是規(guī)則導(dǎo)向的，這意味著在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，我們更傾向于讓規(guī)則去創(chuàng)造交易，從而在現(xiàn)有的體系下對(duì)符合定義的會(huì)計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)。但是，在新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，創(chuàng)新型資產(chǎn)打破了傳統(tǒng)的框架體系，導(dǎo)致現(xiàn)有的會(huì)計(jì)規(guī)則對(duì)于涉及該類資產(chǎn)的交易和事項(xiàng)的解釋程度很低。黃世忠（2020）[5]認(rèn)為，新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)規(guī)則、商業(yè)模式、技術(shù)背景以及經(jīng)營(yíng)環(huán)境都與之前完全不同，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)將產(chǎn)生重大影響。愛(ài)德華·凱茨和霍曉萍（2018）[1]指出新經(jīng)濟(jì)時(shí)代下會(huì)計(jì)信息相關(guān)性較弱，但在管理層決策、保護(hù)股東利益和提升企業(yè)價(jià)值等方面發(fā)揮的作用依舊不可替代。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)遭到巨大沖擊，但又不可或缺，所以提高會(huì)計(jì)信息相關(guān)性是非常必要與迫切。

本文通過(guò)從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定者的角度出發(fā)，嘗試尋找提高會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的方法，試探究新經(jīng)濟(jì)背景下會(huì)計(jì)信息和會(huì)計(jì)行業(yè)發(fā)展的方向。

二、會(huì)計(jì)信息相關(guān)性下降的原因

在上述新經(jīng)濟(jì)的大環(huán)境下，會(huì)計(jì)信息相關(guān)性顯著下降，但其原因本質(zhì)并不在于新經(jīng)濟(jì)、新模式、新技術(shù)的變化過(guò)快，而是在于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身存在一定的局限性。下文從資產(chǎn)的確認(rèn)、費(fèi)用的計(jì)量和報(bào)表的披露來(lái)說(shuō)明會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在新經(jīng)濟(jì)背景下的局限性。

（一）資產(chǎn)確認(rèn)

在新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，互聯(lián)網(wǎng)電商企業(yè)的核心資源為用戶流量，但這并不符合傳統(tǒng)資產(chǎn)的定義，難以用傳統(tǒng)會(huì)計(jì)方法進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。另外，企業(yè)掌握著大量的用戶行為數(shù)據(jù)，這些數(shù)據(jù)具有一定的潛在價(jià)值，是一份數(shù)據(jù)資產(chǎn)，但在目前階段并未得到有效確認(rèn)。此外，部分電商企業(yè)將買家結(jié)構(gòu)的重心放在一、二線城市，但其買家結(jié)構(gòu)已觸及天花板。而另一批企業(yè)正在將市場(chǎng)下沉，將買家結(jié)構(gòu)的重心逐漸轉(zhuǎn)移至三、四線城市，這樣的結(jié)構(gòu)有著巨大的潛在價(jià)值，但是這種價(jià)值難以在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下被確認(rèn)。換而言之，在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)確認(rèn)中，部分電商企業(yè)的核心資源和商業(yè)模式都無(wú)法確認(rèn)，這在一定程度上降低了會(huì)計(jì)信息相關(guān)性。

（二）費(fèi)用計(jì)量

互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)創(chuàng)新的商業(yè)模式中，大部分的營(yíng)銷費(fèi)用都用于反饋傭金，以此吸引活躍用戶，實(shí)現(xiàn)用戶數(shù)的指數(shù)增長(zhǎng)。對(duì)于電商平臺(tái)來(lái)說(shuō)，活躍用戶就是核心資源，是企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造能力的主要驅(qū)動(dòng)力。因此，如果將電商平臺(tái)企業(yè)的營(yíng)銷費(fèi)用全部費(fèi)用化，就會(huì)造成會(huì)計(jì)錯(cuò)配的結(jié)果，使得其財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)偏離事實(shí)。而更合理的做法是將該部分費(fèi)用計(jì)入資本化，每年進(jìn)行費(fèi)用的分?jǐn)?，以便更合理地反?yīng)這部分營(yíng)銷費(fèi)用對(duì)于企業(yè)的價(jià)值。但是在目前的會(huì)計(jì)體系下，還無(wú)法達(dá)成。

（三）報(bào)表披露

新經(jīng)濟(jì)下，不同的企業(yè)有著不同的重要的非財(cái)務(wù)信息。例如數(shù)據(jù)資產(chǎn)，即便對(duì)于同一種數(shù)據(jù)，由于技術(shù)水平的高低，不同的企業(yè)對(duì)于其挖掘分析的效果都有著很大的差異，即數(shù)據(jù)的潛在價(jià)值因企業(yè)而異。這一點(diǎn)不同于傳統(tǒng)的生產(chǎn)性設(shè)備，在給定的效率和成本下所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益可以預(yù)估和計(jì)量。當(dāng)下每個(gè)企業(yè)采用的財(cái)務(wù)報(bào)告格式均為統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，然而企業(yè)處于不同的行業(yè)，有著不同的、重要的非財(cái)務(wù)信息，用同一格式報(bào)表披露這類信息具有很大的局限性。葛家澍（2006）[2]希望 “財(cái)務(wù)信息”提供者在進(jìn)行信息披露時(shí)能辨明主要會(huì)計(jì)信息使用者的需求，財(cái)務(wù)報(bào)表的補(bǔ)充資料中能披露物價(jià)變動(dòng)的會(huì)計(jì)信息和對(duì)投資者決策相關(guān)的非財(cái)務(wù)信息，對(duì)于操作衍生金融工具的企業(yè)應(yīng)該進(jìn)行單獨(dú)的披露和核算。然而在現(xiàn)行標(biāo)準(zhǔn)的財(cái)報(bào)中，上述的建議很難滿足。

三、提高會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的方法

（一）完善會(huì)計(jì)目標(biāo)

會(huì)計(jì)目標(biāo)是會(huì)計(jì)理論體系的基礎(chǔ)，在會(huì)計(jì)理論體系中擔(dān)任著重要的角色，其主流觀點(diǎn)為“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”，側(cè)重于會(huì)計(jì)報(bào)表本身，盡可能提供客觀、可靠的會(huì)計(jì)信息?！叭隆杯h(huán)境下，企業(yè)的運(yùn)營(yíng)模式、企業(yè)之間的經(jīng)濟(jì)關(guān)系都變得更加復(fù)雜，利益相關(guān)方的范圍和權(quán)力也逐漸提高，相應(yīng)地也不再只滿足于單一的會(huì)計(jì)信息。原有的主要反映會(huì)計(jì)履約責(zé)任、反映業(yè)績(jī)和交代責(zé)任的會(huì)計(jì)目標(biāo)適用效果逐漸減弱，會(huì)計(jì)目標(biāo)更趨向于滿足不同信息使用者決策需要，可從以下三個(gè)方面尋求創(chuàng)新發(fā)展：

一是每個(gè)企業(yè)所處的行業(yè)環(huán)境和經(jīng)營(yíng)環(huán)境不同，且內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)和戰(zhàn)略目標(biāo)各有差異，相應(yīng)地會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的關(guān)注點(diǎn)和心理預(yù)期也應(yīng)有所差別，自然會(huì)計(jì)目標(biāo)在不同企業(yè)中也具有可選擇性和組合性。

二是在“三新”環(huán)境下，會(huì)計(jì)信息不應(yīng)該只反映企業(yè)基本的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)、資源配置效率以及發(fā)展戰(zhàn)略等，還應(yīng)該體現(xiàn)企業(yè)的“協(xié)同效應(yīng)”或者“累積效應(yīng)”，即通過(guò)人力資本、創(chuàng)新資本、社會(huì)資本三者的結(jié)合，為企業(yè)創(chuàng)造協(xié)同價(jià)值。

三是雖然目前的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征有八個(gè)之多，尚且不考慮是否都能在會(huì)計(jì)信息中得到有效體現(xiàn)，但仍無(wú)法達(dá)到滿足使用者要求的程度。因?yàn)閷?duì)于不同企業(yè)的會(huì)計(jì)信息，信息使用者對(duì)其信息質(zhì)量的關(guān)注點(diǎn)和要求也不一樣，所以針對(duì)不同的會(huì)計(jì)信息，應(yīng)確定不同的質(zhì)量特征標(biāo)準(zhǔn)，比如給予質(zhì)量特征不同的權(quán)重，以滿足會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的預(yù)期要求，提高會(huì)計(jì)信息的決策有用性。

（二）創(chuàng)新會(huì)計(jì)要素

會(huì)計(jì)要素是會(huì)計(jì)核算對(duì)象的具體化，隨著企業(yè)的運(yùn)營(yíng)和管理模式受“三新”環(huán)境的影響越來(lái)越大，企業(yè)的核心資源與價(jià)值創(chuàng)造能力與原來(lái)大不相同。平臺(tái)資源（用戶會(huì)員流和數(shù)據(jù)）、客戶關(guān)系、營(yíng)銷渠道和網(wǎng)絡(luò)、供應(yīng)鏈等難以辨認(rèn)的創(chuàng)新性資源等愈來(lái)愈成為企業(yè)管理者、投資者等會(huì)計(jì)信息使用者關(guān)注的重點(diǎn)。

但原有的會(huì)計(jì)要素“資產(chǎn)”中創(chuàng)造性資產(chǎn)與經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的混同，不利于評(píng)估資本性支出的投入與產(chǎn)出；并且存在部分創(chuàng)造性資源未計(jì)入資產(chǎn)，使企業(yè)市值與凈資產(chǎn)值差異巨大。所以，筆者認(rèn)為有必要將現(xiàn)有資產(chǎn)要素中已存在的不明確的創(chuàng)新性資產(chǎn)以及未確認(rèn)為資產(chǎn)要素的難以辨認(rèn)的創(chuàng)新性資源剝離出來(lái)，與原有“資產(chǎn)”會(huì)計(jì)要素相區(qū)分開(kāi)，組成一個(gè)新的會(huì)計(jì)要素?！皠?chuàng)造性資產(chǎn)”要素，作為企業(yè)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入的關(guān)鍵，在會(huì)計(jì)報(bào)表中明確單獨(dú)體現(xiàn)出來(lái)，便于會(huì)計(jì)信息使用者高效獲取企業(yè)核心資源和價(jià)值創(chuàng)造能力，準(zhǔn)確高效評(píng)估企業(yè)價(jià)值與投資可行性。

（三）變更會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量方法

目前在企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，創(chuàng)造性資產(chǎn)所占比重逐漸升高，為企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造發(fā)揮的作用也越來(lái)越大，已成為企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的主要來(lái)源。但目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則缺乏對(duì)創(chuàng)造性資產(chǎn)的確認(rèn)與披露做出相關(guān)規(guī)定，且在相關(guān)的資產(chǎn)評(píng)估準(zhǔn)則中并未對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的“可辨認(rèn)性”和“可貨幣計(jì)量”做出要求。

在新的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告框架中，專門標(biāo)注資產(chǎn)是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源，不是最終的經(jīng)濟(jì)利益流入；單獨(dú)定義經(jīng)濟(jì)資源是指一系列權(quán)利，而不是物理實(shí)物本身。這種資產(chǎn)由實(shí)物向權(quán)利的嬗變，正符合經(jīng)濟(jì)、金融創(chuàng)新的需求，是新經(jīng)濟(jì)時(shí)代中會(huì)計(jì)思想轉(zhuǎn)變的重大體現(xiàn)。所以，在創(chuàng)造性資產(chǎn)資本投入和營(yíng)銷費(fèi)用投入處理時(shí)，需充分考慮其是否在未來(lái)為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值，充分衡量不確定性帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)和影響，根據(jù)其產(chǎn)生效果的差異不同對(duì)其折舊攤銷、資本化支出等進(jìn)行調(diào)整，并進(jìn)一步確認(rèn)為資產(chǎn)。

（四）引入公允價(jià)值計(jì)量屬性

隨著經(jīng)濟(jì)大環(huán)境的不斷發(fā)展與企業(yè)業(yè)務(wù)模式不斷創(chuàng)新，現(xiàn)行的以歷史成本計(jì)量為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)理論體系已不足以解釋和指導(dǎo)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。這時(shí)，公允價(jià)值作為面向未來(lái)的一種計(jì)量屬性的優(yōu)越性逐漸顯現(xiàn)，其在會(huì)計(jì)中的運(yùn)用可以彌補(bǔ)現(xiàn)行計(jì)量屬性只反映歷史價(jià)值的缺陷，使得會(huì)計(jì)信息及時(shí)性得到有效提高。實(shí)則，我國(guó)早在20世紀(jì)90年代就開(kāi)始在公允價(jià)值理論方面進(jìn)行相關(guān)研究，近三十年的研究已使得公允價(jià)值理論具有相應(yīng)突破，并將其探索性地運(yùn)用在了會(huì)計(jì)實(shí)踐中。

另一方面，隨著公允價(jià)值模式取代歷史成本成為會(huì)計(jì)主要的計(jì)量模式，更有助于推進(jìn)現(xiàn)金流動(dòng)制的實(shí)施。“三新”環(huán)境下的企業(yè)需進(jìn)一步將其市場(chǎng)化程度與公允價(jià)值會(huì)計(jì)有效匹配，靈活有效運(yùn)用公允價(jià)值反映其經(jīng)營(yíng)狀況及風(fēng)險(xiǎn)管理水平，更準(zhǔn)確地傳遞會(huì)計(jì)信息。

（五）列報(bào)和披露

隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境多變以及市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)加大，會(huì)計(jì)所面臨的不確定性增加，而財(cái)務(wù)報(bào)告又試圖將更多滿足資產(chǎn)和負(fù)債定義的項(xiàng)目納入報(bào)表列示時(shí)，不可避免會(huì)引入更多的不確定性。當(dāng)不確定程度較高且無(wú)法滿足確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，披露是列報(bào)最好的補(bǔ)充，可以繞過(guò)表內(nèi)確認(rèn)的計(jì)量問(wèn)題。于是就有了德勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所提出的將創(chuàng)新型資產(chǎn)考慮納入企業(yè)價(jià)值第四張報(bào)表，即“個(gè)性化派生財(cái)務(wù)報(bào)告”的披露，該報(bào)告的披露可以提供更多的“個(gè)性化”會(huì)計(jì)信息，以滿足會(huì)計(jì)信息使用者的不同需求。此外，新技術(shù)時(shí)代強(qiáng)大的數(shù)據(jù)存儲(chǔ)功能、云計(jì)算的產(chǎn)生、XBRL以及數(shù)據(jù)挖掘和分析技術(shù)的不斷提高，也大大降低了“派生財(cái)務(wù)報(bào)告”的成本。

四、總結(jié)

提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、提高會(huì)計(jì)信息相關(guān)性一直都是會(huì)計(jì)領(lǐng)域的重難點(diǎn)之一，是會(huì)計(jì)界始終渴望突破的地方。本文主要從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面討論提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的方法，但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則舊中出新還是存在很大的難度。理論界與實(shí)務(wù)界的沖突，涉及相關(guān)利益方太多，無(wú)法照顧到全部，推行新準(zhǔn)則可能會(huì)更加劇會(huì)計(jì)錯(cuò)配等現(xiàn)象。倘若大幅修改準(zhǔn)則，一方面會(huì)對(duì)破壞當(dāng)下企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的一致性和完整性，另一方面還會(huì)為理解和解釋相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則增加難度，進(jìn)而給會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理造成更大的不便。與此同時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的語(yǔ)言、范式都需要準(zhǔn)則制定者字字斟酌，以符合會(huì)計(jì)法律體系的要求，這也使得準(zhǔn)則的修訂完善更加艱難和復(fù)雜。

此外，創(chuàng)新性資源的表內(nèi)確認(rèn)與計(jì)量需大量依靠會(huì)計(jì)人員的主觀判斷，可能會(huì)有助于管理層盈余操縱。表外信息的披露也可能會(huì)使財(cái)務(wù)人員承擔(dān)更大的責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，使得他們不愿意去披露?？蛻絷P(guān)系、人力資源、營(yíng)銷能力等無(wú)形資產(chǎn)，是企業(yè)長(zhǎng)期積累的結(jié)果，無(wú)確切的取得時(shí)點(diǎn)，且難以用貨幣進(jìn)行計(jì)量，實(shí)際成本更是難以確定。

但隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境和信息技術(shù)的快速發(fā)展，提高會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的研究工作將會(huì)越來(lái)越重要，隨著相關(guān)工作的推進(jìn)和相關(guān)準(zhǔn)則制定者的努力，會(huì)計(jì)信息相關(guān)性一定將會(huì)得到有效提高。

主要參考文獻(xiàn)：

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[9]陸建橋.新國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架的主要內(nèi)容及其對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定和會(huì)計(jì)審計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展的影響[J].中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2018（08）：9-17.

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