會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)失敗問題研究要點(diǎn)構(gòu)架

呼文娟

（山東同方有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所，山東 濟(jì)南 250000）

一、審計(jì)失敗案例分析

某公司成立至今已逾20年，是一家以定向募集方式設(shè)立的股份有限公司。公司在設(shè)立時(shí)股本總計(jì)12000萬元，當(dāng)陽市的國有資產(chǎn)管理局為這家公司的大股東，共持有5236萬股，其占股比例達(dá)到44.38%。這家公司主要從事平板玻璃的生產(chǎn)銷售業(yè)務(wù)，還包括研發(fā)新型建材等業(yè)務(wù)。根據(jù)相關(guān)信息顯示，該公司于2011年收購蘇州某生物科技類型公司，并持有2%的股權(quán)，正式進(jìn)軍醫(yī)藥行業(yè)。

二、案例分析

（一）企業(yè)的財(cái)務(wù)舞弊動(dòng)機(jī)

1.掩蓋連續(xù)虧損的事實(shí)

根據(jù)證交所的有關(guān)規(guī)定，上市公司連續(xù)兩年虧損將面臨退市風(fēng)險(xiǎn)。某省證監(jiān)局信息披露，該公司于2011年度和2012年度連續(xù)產(chǎn)生了虧損，那么有理由認(rèn)為該公司為規(guī)避退市風(fēng)險(xiǎn)利用財(cái)務(wù)舞弊的方式粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，制造企業(yè)“扭虧為盈”的假象，試圖隱藏公司發(fā)生虧損的事實(shí)，而這無疑阻礙了審計(jì)的順利開展。并且值得注意的是，通過將該公司2011年度及2012年度的營業(yè)利潤絕對值與以前年度的相同指標(biāo)絕對值相比較可得知，前者更趨近于零。事務(wù)所審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)過程中應(yīng)當(dāng)對這種特殊金額的財(cái)報(bào)項(xiàng)目有所警惕，這極有可能因?yàn)榻痤~未超過重要性水平而產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)，又足以使?fàn)I業(yè)利潤“扭虧為盈”?？v使金額未超過重要性水平，但其性質(zhì)重要，足以使審計(jì)意見發(fā)生改變。

2.私下變更公司業(yè)務(wù)

國家于2011年底頒布了有關(guān)調(diào)整平板玻璃行業(yè)的規(guī)章制度，而平板玻璃作為該公司的主營業(yè)務(wù)產(chǎn)品已存在嚴(yán)重的產(chǎn)能過剩，這項(xiàng)業(yè)務(wù)能給公司帶來的利潤空間已非常小。該公司由此已經(jīng)知曉平板玻璃行業(yè)發(fā)展不景氣，但公司在這一年度已經(jīng)發(fā)生巨大的虧損額，因此在即將進(jìn)入年末的時(shí)候一方面在表面上頻繁發(fā)布市場利好信息，借機(jī)穩(wěn)定股價(jià)，而私底下卻將業(yè)務(wù)板塊投向生物制藥的領(lǐng)域。另一方面則開始著手對財(cái)務(wù)報(bào)表的粉飾，通過虛增利潤，使公司能交出滿意的年度報(bào)告。

3.頻繁變更股東

該公司對外披露的公司實(shí)際控制人是當(dāng)陽國有資產(chǎn)管理局，其持有公司的股份數(shù)最多，但湖北省證監(jiān)局卻認(rèn)為公司真實(shí)的控制人是李某。在2011年，該公司的第二、第三大股東受讓股權(quán)成為一致行動(dòng)人，而原持股數(shù)量排第二的宗宣達(dá)隨即成為持股數(shù)量最多的股東，從公司股權(quán)結(jié)構(gòu)來看，宗宣達(dá)的實(shí)際控制人許某成為新的掌權(quán)人。由此可見，該公司的實(shí)際控制人頻繁性地變更，其內(nèi)控管理也相當(dāng)薄弱，公司的管理層借機(jī)進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊。

（二）造成審計(jì)失敗的原因

1.存貨監(jiān)盤工作落實(shí)不到位

據(jù)湖北證監(jiān)局相關(guān)文件所示，中勤萬信會(huì)計(jì)師事務(wù)所對該公司的審計(jì)發(fā)生失敗，存貨監(jiān)盤不當(dāng)是原因之一。審計(jì)師執(zhí)行存貨監(jiān)盤程序，其目的是為獲取公司的存貨狀態(tài)及數(shù)量，以及確定被審計(jì)的公司在存貨計(jì)量及存貨記錄程序方面的運(yùn)作是否有效。通常來說，從存貨的生產(chǎn)計(jì)劃安排開始，直到存貨的儲(chǔ)存、盤點(diǎn)，無一不影響著財(cái)報(bào)項(xiàng)目的認(rèn)定。存貨監(jiān)盤程序?qū)ω?cái)報(bào)的影響無疑是巨大的，存貨一般自帶重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，尤其是涉及產(chǎn)品多元化的情況。比如，倉庫里的煤堆、谷物、糖或者存儲(chǔ)的貴重貨物等，以上這些存貨各有各的儲(chǔ)存方式，而且難以保證對這些存貨進(jìn)行盤點(diǎn)的精確度，因此更容易產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)。所以在監(jiān)盤程序的執(zhí)行過程中應(yīng)該充分了解該公司與存貨有關(guān)的內(nèi)控制度，并且根據(jù)各項(xiàng)存貨特性，制定具有較強(qiáng)針對性的審計(jì)工作計(jì)劃。針對堆積類型的存貨，如糖和鋼鐵，要使用工程估算、高空勘測方法，且要依賴存貨出入庫明細(xì)進(jìn)行測算；對于散裝型的存貨，如桶、袋、箱等外包裝物或存儲(chǔ)的物品，則要對比該公司編制的歷史清單，在必要的時(shí)候進(jìn)行抽查檢驗(yàn)。然而中勤萬信會(huì)計(jì)師事務(wù)所在對該公司進(jìn)行審計(jì)的過程中，對石油焦和重質(zhì)堿的監(jiān)盤不嚴(yán)格。比如該公司的重質(zhì)堿一般以袋裝的形式進(jìn)行儲(chǔ)存，即每20袋儲(chǔ)存為一層。但由于儲(chǔ)存的地點(diǎn)較多且未按標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行存放，在執(zhí)行監(jiān)盤程序中，盤點(diǎn)人員僅對每層20袋的重質(zhì)堿進(jìn)行簡單估算，對其他存放不標(biāo)準(zhǔn)的部分也只進(jìn)行粗略估算，其嚴(yán)重違反了審計(jì)相關(guān)準(zhǔn)則，導(dǎo)致審計(jì)的謹(jǐn)慎性未完全體現(xiàn)。審計(jì)人員執(zhí)行對存貨石油焦的監(jiān)盤過程中，也和監(jiān)盤重質(zhì)堿一樣只進(jìn)行簡單估算，這樣簡單粗略的估算方法在審計(jì)人員編寫的2011及2012年的工作底稿中均有記錄。另外，存貨清單中其盤點(diǎn)估算數(shù)據(jù)無論準(zhǔn)確與否，均未被審計(jì)師在執(zhí)行其他的審計(jì)程序時(shí)獲得，而審計(jì)師則得出無較大賬實(shí)差異的審計(jì)結(jié)論，同時(shí)出具了無保留意見的審計(jì)報(bào)告。

2.審計(jì)程序的執(zhí)行未落實(shí)到位

審計(jì)程序中與存貨有關(guān)的分析程序未執(zhí)行到位是審計(jì)失敗的原因之一。審計(jì)人員在執(zhí)行相關(guān)程序時(shí)，僅歸集了相關(guān)數(shù)據(jù)，而未依據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行數(shù)據(jù)的對比和分析。在其工作底稿中有明確顯示，2011年度及2012年度僅對生產(chǎn)成本明細(xì)與制造費(fèi)用明細(xì)表進(jìn)行收集，且未執(zhí)行成本動(dòng)因分析程序，也未將相關(guān)數(shù)據(jù)與以前年度數(shù)據(jù)進(jìn)行對比分析。在對該公司的審計(jì)過程中，審計(jì)人員未執(zhí)行審計(jì)準(zhǔn)則下的審計(jì)程序，未獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，這種行為實(shí)質(zhì)上嚴(yán)重違背了職業(yè)操守。在該公司的年度報(bào)告中有顯示，從2003至2012年期間，某會(huì)計(jì)師事務(wù)所負(fù)責(zé)每年度審計(jì)報(bào)告的出具工作，合作時(shí)間長達(dá)9年，而在2011年度至2012年度進(jìn)行財(cái)務(wù)造假舞弊后，在后續(xù)的三年期間，為該公司進(jìn)行審計(jì)的單位更換成其他的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，突然性地更換審計(jì)單位很難證實(shí)該會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員的獨(dú)立性沒有被影響。

三、審計(jì)失敗問題總結(jié)及對策研究

審計(jì)失敗事件屢見不鮮，審計(jì)的失敗對資本市場維持正常的秩序造成了巨大的阻力，因?yàn)閳?bào)表使用者獲取了事務(wù)所提供的相關(guān)錯(cuò)誤信息，這對投資者的利益也造成了巨大的損害。審計(jì)失敗事件的出現(xiàn)往往伴隨著被審計(jì)單位虛假財(cái)務(wù)狀況，因此公司的管理層容易獲取內(nèi)幕信息，借機(jī)從中獲取不當(dāng)利益，這種行為的發(fā)生對資本市場的運(yùn)轉(zhuǎn)效率產(chǎn)生了嚴(yán)重影響，從而導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益分配不公平，對市場經(jīng)濟(jì)秩序也造成了嚴(yán)重?fù)p害。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要引以為戒，從失敗的審計(jì)案例中不斷吸取教訓(xùn)，提升自身的專業(yè)水平與職業(yè)道德水平，總的來說可以從三方面進(jìn)行防范，以避免審計(jì)失敗的出現(xiàn)。

（一）提高違約成本，完善相關(guān)法規(guī)制度

在上述案例中，造成審計(jì)失敗的審計(jì)人員和被審計(jì)單位并未承擔(dān)嚴(yán)重的后果，而這種后果對比被欺騙的報(bào)表使用者所承受的經(jīng)濟(jì)損害來說顯得微不足道。因此必須提高違約成本，完善相關(guān)法律法規(guī)，通過強(qiáng)有力的手段制約規(guī)范審計(jì)工作。

（二）加強(qiáng)內(nèi)外界監(jiān)管

對審計(jì)工作應(yīng)該有來自多方的監(jiān)督：對外有來自相關(guān)部門和機(jī)構(gòu)以及社會(huì)投資者的監(jiān)督，對內(nèi)有來自會(huì)計(jì)師事務(wù)所的監(jiān)管。對于審計(jì)失敗的發(fā)生，會(huì)計(jì)師事務(wù)所責(zé)任重大，因此應(yīng)該不斷地提升自身的管理水平。

（三）提升事務(wù)所審計(jì)人員的執(zhí)業(yè)水平

審計(jì)人員在遵循獨(dú)立性與謹(jǐn)慎性原則的前提下，也要加強(qiáng)職業(yè)道德方面的學(xué)習(xí)，且不斷提升審計(jì)專業(yè)水平。審計(jì)人員在審計(jì)時(shí)要進(jìn)行全方位地審計(jì)思維構(gòu)建，比如應(yīng)當(dāng)考慮被審計(jì)單位所處行業(yè)的發(fā)展情況，單位的組織結(jié)構(gòu)等等一系列隱藏的、容易導(dǎo)致審計(jì)錯(cuò)報(bào)的信息。對審計(jì)人員進(jìn)行適當(dāng)?shù)男睦砼嘤?xùn)，能夠?qū)ζ涠床毂粚徲?jì)單位的真實(shí)想法能起到一定的作用，使審計(jì)人員在工作中能更加謹(jǐn)慎地執(zhí)行審計(jì)程序。

四、結(jié)語

在審計(jì)過程中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)多吸取失敗的教訓(xùn)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)審計(jì)過程中所存在的問題，并提出有針對性的建議，才能有效控制出錯(cuò)風(fēng)險(xiǎn)，維持資本市場的秩序以及確保市場保持正常運(yùn)行的狀態(tài)。