張?zhí)N哲，石禹秋

（1.南開大學(xué)金融學(xué)院，天津 300350 ；2.天津航測科技中心，天津 300211）

引言

政府會計制度自2019年1月1日正式實(shí)施以來，至今已滿三年，期間筆者曾到交通系統(tǒng)某事業(yè)單位實(shí)習(xí)過一段期間，學(xué)習(xí)了解了政府會計制度相關(guān)內(nèi)容，感受到政府會計制度相對原事業(yè)單位會計制度發(fā)生了較大變化。通過連續(xù)三年宣貫實(shí)施，會計核算人員也逐漸熟悉掌握了政府會計制度內(nèi)容，但在其實(shí)施過程中，特別是實(shí)施之初，確實(shí)遇到了一些問題，至今有些問題也依然存在，需要認(rèn)真對待，詳加分析，一一解決，不斷提升事業(yè)單位會計管理水平。

一、政府會計制度主要變化

（一） 統(tǒng)一了現(xiàn)行各類行政事業(yè)單位會計制度

政府會計制度有機(jī)整合了《行政單位會計制度》《事業(yè)單位會計制度》以及其他相互獨(dú)立分割的行業(yè)事業(yè)單位會計制度，會計制度第一次實(shí)現(xiàn)了大統(tǒng)一，大大提高了政府各部門、事業(yè)單位等會計信息的可比性，為合并單位、部門財務(wù)報表和逐級匯總編制部門預(yù)算奠定了堅定基礎(chǔ)。

（二）引入財務(wù)會計和預(yù)算會計這一全新的雙重核算體系

政府會計制度第一次實(shí)現(xiàn)了財務(wù)會計、預(yù)算會計雙重功能，兩種會計核算既緊密相聯(lián)又適度分離；第一次采用雙分錄、平行記賬方式登記賬簿，反映經(jīng)濟(jì)活動內(nèi)容更加詳實(shí)，信息更加全面。

（三）重塑單位會計要素

新政府會計制度重新規(guī)范了單位會計要素，確定單位會計要素包括財務(wù)會計要素和預(yù)算會計要素，財務(wù)會計要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用；預(yù)算會計要素包括預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余。

（四）重新定義資產(chǎn)類別

針對行政或事業(yè)單位常用辦公設(shè)備、房屋建筑等，設(shè)置固定資產(chǎn)會計科目加以核算；針對行政或事業(yè)單位公共（公益）屬性而存在的公共基礎(chǔ)設(shè)施，單獨(dú)設(shè)置“公共基礎(chǔ)設(shè)施”加以核算；針對行政或事業(yè)單位也存在保障性住房這一新生現(xiàn)象，設(shè)置“保障性住房”會計科目核算，分類更清晰準(zhǔn)確地反映了資產(chǎn)類別屬性。

（五）固定資產(chǎn)計提折舊

政府會計制度明確固定資產(chǎn)提取折舊（除少部分類別外），進(jìn)行資產(chǎn)攤銷，這一核算方式之前在大部分行政事業(yè)單位并未涉及，也表明政府、事業(yè)單位會計制度與企業(yè)會計制度逐步靠攏。計提折舊，也能更好地反映政府、事業(yè)單位資產(chǎn)狀況，便于及時摸清家底，更利于準(zhǔn)確把握未來的投資方向，提升資金效益。

（六）基建賬務(wù)并入行政事業(yè)單位大賬

行政事業(yè)單位原基建賬務(wù)依據(jù)基建會計核算有關(guān)制度單獨(dú)核算，此次制度改革，將基本建設(shè)項目作為單位業(yè)務(wù)活動統(tǒng)一到事業(yè)單位核算項目上，將基建賬務(wù)納入單位“大賬”統(tǒng)一核算，會計信息反映更全面、及時，有利于資金統(tǒng)籌和加強(qiáng)監(jiān)管。

二、政府會計制度實(shí)施過程中存在的問題

政府會計制度的實(shí)施，在會計要素、會計核算內(nèi)容、方式、報表編制、信息披露等方面有很多新的變化，內(nèi)容龐大，業(yè)務(wù)繁雜，給事業(yè)單位帶來了較大挑戰(zhàn)。實(shí)際工作中，主要存在以下幾方面的問題：

（一）財務(wù)人員素質(zhì)難以適應(yīng)政府會計制度核算要求

事業(yè)單位在引入了全新的財務(wù)會計核算內(nèi)容后，“雙基礎(chǔ)”、“雙核算”、“雙報告”貫穿其中，相對原比較簡單的收付實(shí)現(xiàn)制，財務(wù)人員同時還要考慮權(quán)責(zé)發(fā)生制等財務(wù)要求，對財務(wù)人員在知識儲備、職業(yè)判斷等方面都提出了更高的要求，現(xiàn)有財務(wù)人員一時難以較好地適應(yīng)會計制度的改革。如存在較大體量經(jīng)營收入的事業(yè)單位，大部分財務(wù)工作人員也是初次接觸到事業(yè)單位繳納企業(yè)所得稅這一新事物，納稅籌劃意識淡薄，尚不能合法、合理地籌劃好單位的納稅事宜等，從而帶來一定財務(wù)管理風(fēng)險；再如基建項目一般投資較大，大部分事業(yè)單位因體量較小等原因，沒有或多年未經(jīng)歷過基建會計核算業(yè)務(wù)，一旦發(fā)生此類業(yè)務(wù)，財務(wù)人員難免無所適從。

（二）會計核算軟件不能完全適應(yīng)政府會計制度改革要求

事業(yè)單位現(xiàn)正在使用的會計核算軟件已使用多年，雖然前期針對政府會計制度變化也對軟件做了大量的調(diào)整和升級，但由于驗證時間和內(nèi)容不多，以及各單位業(yè)務(wù)內(nèi)容不一等多種原因，目前該軟件尚存在一些不能完全適應(yīng)政府會計制度核算要求和單位獨(dú)特性要求等問題，是一邊驗證一邊改進(jìn)。如總賬系統(tǒng)中存在的問題：一是涉及雙分錄時，識別不夠智能，財務(wù)科目和預(yù)算科目匹配性較差；二是個別會計科目核算內(nèi)容和方式還值得商榷和細(xì)化等問題。如固定資產(chǎn)軟件系統(tǒng)中存在的問題：一是設(shè)定的單位自定編碼與國標(biāo)碼不一致，帶來很多不便；二是系統(tǒng)不能拆分卡片；三是在沖減某項資產(chǎn)原值時，其凈值也隨之不合理地相應(yīng)減少數(shù)額；四是公共基礎(chǔ)設(shè)施類暫歸于現(xiàn)分類中文物類別中，未單獨(dú)增列公共基礎(chǔ)設(shè)施類等問題。

（三）現(xiàn)用會計核算軟件與其它財政等系統(tǒng)軟件銜接轉(zhuǎn)換存在一定問題

該單位現(xiàn)在用的信息化管理軟件主要有會計核算軟件、國有資產(chǎn)報表軟件、財政部財審軟件、國管局報表軟件以及重大資產(chǎn)管理軟件等多套軟件系統(tǒng)，多套報表分別報送，各軟件系統(tǒng)不兼容或兼容性較差，需要倒入數(shù)據(jù)進(jìn)行轉(zhuǎn)換并核對調(diào)整，有的還需要手工錄入，銜接存在問題，給財務(wù)人員平添了大量工作。

（四）平行記賬帶來復(fù)雜核算

平行記賬的好處就是可以做到財務(wù)會計與預(yù)算會計適度分離，前者采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，后者采用收付實(shí)現(xiàn)制；財務(wù)報告、決算報告分別編制，各司其職，能夠提供更多元化的信息，但缺點(diǎn)是會計核算較舊制度變得更加復(fù)雜，如僅提現(xiàn)金一個簡單分錄就需要做兩筆，帶來的是會計管理成本提高。

（五）成本核算尚不能及時跟進(jìn)

按照權(quán)責(zé)發(fā)生制要求，事業(yè)單位需要做好成本核算工作，與收入相匹配。目前主要存在的問題：一是政府會計制度并未象企業(yè)會計制度一樣，在成本核算方面有具體的規(guī)范，在制度規(guī)范和技術(shù)上尚存在一些空白；二是在實(shí)際工作中，該系統(tǒng)內(nèi)事業(yè)單位以前年度因未發(fā)生經(jīng)營收入等，財務(wù)人員缺少實(shí)際操作經(jīng)驗，現(xiàn)因業(yè)務(wù)變化存在較多的非財政撥款事業(yè)收入和經(jīng)營收入等，實(shí)際操作中也沒有完全按項目做到收入成本一一對應(yīng)相匹配，存在一定的隨意性，禁不住嚴(yán)格核查。

（六）資產(chǎn)計提折舊覆蓋不全面

計提折舊能夠更好地便于摸清“家底”，掌握了解資產(chǎn)真實(shí)狀況，解決了原事業(yè)單位賬面資產(chǎn)看著很龐大、很亮麗，而大部分資產(chǎn)實(shí)際已不能使用或早已破舊不堪的問題?；A(chǔ)設(shè)施類資產(chǎn)制度中規(guī)定是提取折舊的，但目前該事業(yè)單位此類資產(chǎn)還未開始計提折舊，原因為：一是不能準(zhǔn)確反映此類資產(chǎn)現(xiàn)狀；二是有的資產(chǎn)計提折舊，有的不計提折舊，標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，對會計核算以及所得稅務(wù)扣除等都帶來一定影響。

（七） 所得稅扣除項目存在不確定性

該系統(tǒng)事業(yè)單位存在一定量的事業(yè)收入和經(jīng)營收入，相應(yīng)列支成本。政府會計制度在所得稅扣除項目上，有些項目未明確是否可以抵扣所得稅，財務(wù)人員也只是根據(jù)單位資金情況和收支規(guī)模，按照自己的經(jīng)驗有時甚至是需求來列支，對這些列支項目稅務(wù)最終能否認(rèn)定存在不確定性，如財政購置的固定資產(chǎn)用于經(jīng)營收入是否能夠扣除，編制類人員是否能夠列支部分成本等等。

（八）業(yè)財融合還有較大差距

新會計制度提出的目標(biāo)之一就是提高“業(yè)財融合”度，但從目前來看，還存在較大提升空間。各項業(yè)務(wù)信息管理系統(tǒng)還沒有實(shí)現(xiàn)全生命周期管理，與會計軟件基本沒有銜接，存在信息孤島。如材料出入庫軟件與會計核算軟件沒有銜接，固定資產(chǎn)管理軟件系統(tǒng)既無法對浮標(biāo)、燈器等資產(chǎn)設(shè)備進(jìn)行全生命周期跟蹤，也沒有相應(yīng)的業(yè)務(wù)管理系統(tǒng)去實(shí)現(xiàn)，導(dǎo)致此類“流動性”較強(qiáng)的固定資產(chǎn)清查盤點(diǎn)中無法賬實(shí)完全相符。

三、原因分析

（一）財務(wù)人員長期單一從事事業(yè)單位會計核算業(yè)務(wù)

該系統(tǒng)內(nèi)財務(wù)人員以前從事的主要是預(yù)算會計核算內(nèi)容，對財務(wù)會計核算內(nèi)容接觸不多，加之財務(wù)工作環(huán)境相對封閉的特性，工作內(nèi)容相對保密的特點(diǎn)，致使財務(wù)人員與外界實(shí)際交流不多，交流時遇到具體業(yè)務(wù)內(nèi)容時也多有保留。雖然財務(wù)人員在從事職稱考試中會接觸到企業(yè)會計內(nèi)容，但沒有在實(shí)踐中得到真正的應(yīng)用和檢驗，理論與實(shí)際還存在差距，特別是針對復(fù)雜的成本核算等，更是缺乏頂層設(shè)計能力。

（二） 會計核算軟件系統(tǒng)升級不及時，完善不到位。

現(xiàn)該系統(tǒng)內(nèi)事業(yè)單位單獨(dú)一套會計核算軟件，雖然也進(jìn)行了適應(yīng)性升級，但對一些獨(dú)特性的問題，對方并不是很了解，特別是新冠疫情期間，更多地依賴線上溝通，對方因人員不足或因成本太高等原因，有時不能積極地及時加以解決。同時對相關(guān)操作授權(quán)不夠，出現(xiàn)的一些技術(shù)問題必須交由軟件公司解決，給財務(wù)工作人員帶來不便。另外在該軟件與財政部久其等軟件銜接上，個別地方還未及時升級調(diào)整到位，致使存在不順暢問題。

（三）系統(tǒng)內(nèi)會計制度研究跟進(jìn)力度不夠

政府會計制度在系統(tǒng)內(nèi)實(shí)施過程中缺少系統(tǒng)性地研究和頂層設(shè)計，缺少有針對性的操作指南和細(xì)則，特別是對部分具有行業(yè)獨(dú)特性的會計事項未有明確規(guī)定，實(shí)施過程中不同的財務(wù)人員難免存在理解偏差。特別是新制度實(shí)施以來，具體從事財務(wù)工作的人員一邊學(xué)習(xí)新制度一邊處理日常工作，大部分很難從繁雜的日常工作中脫身出來對制度進(jìn)行全面跟蹤評估，不能較好地從根本上解決制度層面、技術(shù)層面上的一些問題。

（四）財務(wù)會計核算重視不夠

實(shí)際工作中，存在重預(yù)算會計輕財務(wù)會計的現(xiàn)象。在法律層面上，2014年修訂的《預(yù)算法》對決算草案提請本級人民代表大會審查和批準(zhǔn)進(jìn)行了明確規(guī)定，但對政府財務(wù)報告是否提請本級人民代表大會審查和批準(zhǔn)尚未做法律層面上的規(guī)定，在“雙報告”體系下，目前政府財務(wù)報告與政府決算報告在法律上地位就不對等。制度實(shí)施過程中，從上至下目前還是習(xí)慣更加側(cè)重于預(yù)算會計執(zhí)行與考核，針對財務(wù)會計的應(yīng)用和指標(biāo)考核較少。以上因素，造成對財務(wù)會計重視不夠，因此出現(xiàn)了一些成本核算存在短板等問題。

四、解決策略

（一）加大培訓(xùn)力度，提升財務(wù)人員業(yè)務(wù)能力。

人的因素在一個單位內(nèi)部管理中發(fā)揮著重要甚至是決定性的作用具體做法如下：一是上至國家主管部門，下至每個基層單位，應(yīng)將政府會計制度實(shí)施作為“一把手”工程，提高重視程度，而不是只當(dāng)做財務(wù)人員的事情；二是加強(qiáng)會計從業(yè)人員對于政府會計制度的系統(tǒng)性全面性地學(xué)習(xí)，同時要積極開展全員培訓(xùn)；三是加強(qiáng)財務(wù)人員輪崗交流，拓展部門內(nèi)部不同崗位實(shí)踐；四是分批次選派財務(wù)人員到業(yè)務(wù)部門學(xué)習(xí)鍛煉，增強(qiáng)財務(wù)人員業(yè)務(wù)層面知識，不能僅局限于自身崗位知識的學(xué)習(xí)；五是加強(qiáng)業(yè)務(wù)交流，可到同行業(yè)單位或者是業(yè)務(wù)相似企業(yè)學(xué)習(xí)考察，或請同行業(yè)實(shí)務(wù)專家到本單位開展指導(dǎo)和培訓(xùn)；六是豐富培訓(xùn)方式和內(nèi)容，在新冠疫情防控常態(tài)化的形勢下，可更多地采取網(wǎng)上培訓(xùn)方式。

（二）加快升級迭代，優(yōu)化會計信息化核算軟件。

會計信息化建設(shè)是提升會計核算、財務(wù)管理的重要手段，針對以上問題，具體做法如下：一是建議該單位協(xié)調(diào)軟件公司加大人員和財力投入力度，有針對性收集研究行業(yè)業(yè)務(wù)獨(dú)特性和存在問題，進(jìn)一步升級完善會計軟件，提高與制度適配性的同時，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)與財審等軟件系統(tǒng)數(shù)據(jù)無縫銜接；二是單位協(xié)調(diào)軟件公司采用授課講解等方式加大對單位內(nèi)部財務(wù)人員軟件培訓(xùn)，適當(dāng)增加后臺操作授權(quán)，提升財務(wù)人員自主處理軟件問題的能力；三是加強(qiáng)會計信息化軟件與單位內(nèi)部物資管理軟件、業(yè)務(wù)管理軟件等融通融合，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)實(shí)時采用，打破當(dāng)前信息孤島現(xiàn)狀，構(gòu)建功能關(guān)聯(lián)互動、信息共享的一體化信息化管理系統(tǒng)，提升“業(yè)財融合”深度；四是根據(jù)會計軟件系統(tǒng)針對特定事項增加內(nèi)部控制和警示功能，便于財務(wù)人員適時糾錯。

（三）加強(qiáng)制度研究，做好頂層設(shè)計。

定期開展評估并不斷完善制度，是推進(jìn)政府會計制度實(shí)施的重要機(jī)制，具體做法如下：一是可通過采用吸收外部或內(nèi)部行業(yè)等專家人才，組織專班或?qū)ｎ}工作組的方式等，針對制度不完善之處、技術(shù)操作層面的問題進(jìn)行深入研究，出臺制定針對系統(tǒng)內(nèi)業(yè)務(wù)特性的具體操作指南或細(xì)則，明確有關(guān)事項會計處理方式和方法，統(tǒng)一執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)現(xiàn)政府會計準(zhǔn)則制度體系的逐步完善和會計信息的高度統(tǒng)一。如在成本核算方面進(jìn)一步細(xì)化核算規(guī)范和要求，對基礎(chǔ)設(shè)施類資產(chǎn)分類設(shè)置、計提折舊等事項盡快明確。二是加強(qiáng)與財政和稅務(wù)等溝通，爭取財稅部門指導(dǎo)，填補(bǔ)有關(guān)稅務(wù)方面的政策制度空白，進(jìn)一步化解財政稅務(wù)等風(fēng)險。三是加強(qiáng)財務(wù)會計的重視和對財務(wù)會計報告等結(jié)果的應(yīng)用研究，真正促使事業(yè)單位財務(wù)管理工作走向管理型軌道。

結(jié)束語

政府會計制度的實(shí)施對行政事業(yè)單位特別是存在非財政收入事業(yè)單位中的實(shí)施具有積極影響和重要意義，也是我國政府事業(yè)單位會計制度與國際接軌的重要變革。隨著新制度的深入貫徹落實(shí)，政府事業(yè)單位會計管理工作將更加公開透明，信息反映將更加真實(shí)全面，行政事業(yè)單位現(xiàn)代化財政制度建設(shè)進(jìn)入一個新的階段。相信在廣大財務(wù)從業(yè)者群策群力下，能夠確保政府會計制度不斷完善和順利實(shí)施。