多背景下我國納稅人信息保護的重思

胡鈴越

（揚州大學(xué)，江蘇 揚州 225009）

一、納稅人信息保護的必要性

（一）有利于我國信息保護制度的建設(shè)

2018年，“歐盟史上最嚴”數(shù)據(jù)保護法案面世，數(shù)據(jù)保護的概念隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的興起日漸深入人心。近些年來，我國緊跟國際趨勢，在個人信息與企業(yè)數(shù)據(jù)的保護和規(guī)范方面取得了令人矚目的發(fā)展和進步，無論是《民法典》開辟專章對個人信息保護進行規(guī)定，還是刑法修正案把信息保護的行為上升到犯罪高度，亦或是專門的《個人信息保護法》的出臺，都足以窺見，個人信息與企業(yè)數(shù)據(jù)保護等議題已成為我國學(xué)術(shù)界討論風(fēng)口上的新星。在財政法領(lǐng)域，納稅人的涉稅信息作為個人信息的一個分支，一旦無法達到有效的保障，將會給財稅法學(xué)的發(fā)展設(shè)置障礙。

（二）順應(yīng)納稅人權(quán)利保護的潮流

20世紀以來，從最初注重對國家稅收征管權(quán)的保護的權(quán)力關(guān)系說到債務(wù)關(guān)系說被越來越多的學(xué)者所關(guān)注，稅收法律關(guān)系的學(xué)界通說完成了一次巨大的變革。在這股對納稅人權(quán)利保護思潮的影響下，以美國、英國為首的全球主要國家相繼以納稅人權(quán)利保護為主題，制定、修改相應(yīng)的法律規(guī)范。我國理應(yīng)順應(yīng)國際發(fā)展的潮流，摒棄傳統(tǒng)稅法理論過于強調(diào)稅收的三性導(dǎo)致的重國家稅權(quán)、輕納稅人權(quán)利保護的格局，從而把納稅人信息保護權(quán)作為一項重要的權(quán)利在法律中予以規(guī)定。

（三）涉稅信息特殊屬性的現(xiàn)實要求

納稅人有關(guān)狀況的一切信息匯總起來便形成了納稅人信息。一方面，商家可以通過分析這些數(shù)據(jù)獲取納稅人的喜好進行廣告投放；另一方面，商事主體的涉稅信息可能包含其未來的發(fā)展方向，這些信息一旦被競爭對手掌握，就可能帶來難以估計的商業(yè)損失。涉稅信息的商業(yè)屬性給稅務(wù)機關(guān)帶來了管理上的巨大風(fēng)險。此外，隨著國家逐步完善“互聯(lián)網(wǎng)+稅務(wù)”模式，信息的收集、存儲全部都被集中在稅務(wù)機構(gòu)的服務(wù)器里，這些存儲載體非常容易被攻擊，由此加大了納稅人信息泄露的風(fēng)險。因此，把納稅人信息保護權(quán)以法律的形式予以確定具有重要的現(xiàn)實意義。

二、我國納稅人信息保護及存在的問題

（一）立法不完善

2010年之前，我國財稅法領(lǐng)域的法律法規(guī)中含有納稅人稅務(wù)信息保護規(guī)定的文件主要有《稅收征收管理法》《稅收征收管理法實施細則》《納稅人涉稅保密信息暫行辦法》等，這些法律規(guī)范共同構(gòu)建了一張保護納稅人信息權(quán)的大網(wǎng)。為了解決互聯(lián)網(wǎng)背景下出現(xiàn)的一系列關(guān)于納稅人信息保護的現(xiàn)實問題，2015年，國內(nèi)再次圍繞該主題開始了新一輪的研討和研究。2021年，隨著《民法典》和《個人信息保護法》的接連頒布，個人信息保護正式作為一種權(quán)利在法律中得以規(guī)范，我國納稅人稅務(wù)信息的保護能力得到了極大的提升。

綜合來看，這一系列法律規(guī)定存在兩個問題：一是法律層級過低，規(guī)定過于籠統(tǒng)，沒有具體的操作手段導(dǎo)致很難得到良好的運用；二是缺少稅收基本法，缺少基本法會造成下層法律之間由于沒有原則性的規(guī)定而出現(xiàn)相互沖突，不能很好地體現(xiàn)稅法的立法宗旨，難以把納稅人權(quán)利保護的精神得以貫徹。

（二）稅務(wù)機關(guān)違法責(zé)任較輕

我國《稅收征收管理法》第87條對稅務(wù)機關(guān)工作人員違反保密義務(wù)的責(zé)罰較輕，該規(guī)定具有明顯的內(nèi)部管理色彩，這導(dǎo)致納稅人無法就其所受侵害尋求必要的司法救濟，這與法律所規(guī)定的可訴性理念背道而馳。同時，問責(zé)機制的不健全很可能助長行政機關(guān)工作人員的違法氣焰，加劇雙方之間的沖突，威脅到社會的和諧穩(wěn)定。

（三）保護范圍較窄

納稅人稅務(wù)信息保護的客體范圍較窄。根據(jù)我國《稅收征收管理法實施細則》第5條規(guī)定，我國將納稅人稅務(wù)信息保護范圍限縮在商業(yè)秘密和個人隱私這兩個方面。此后相關(guān)法律進一步對個人隱私和商業(yè)秘密的范圍進行了細化。商業(yè)秘密和個人隱私，包括納稅人的技術(shù)信息、經(jīng)營信息和納稅人、主要投資人以及經(jīng)營者不愿公開的個人事項，納稅人的稅收違法行為信息不屬于保密信息范圍，這樣的規(guī)定無疑縮小了納稅人稅務(wù)信息的保護范圍。狹窄的隱私保護范圍將非隱私涉稅信息必然排除在了保護范圍之內(nèi)，隱私多為不愿他人知曉的信息，但是，例如“姓名、肖像、消費記錄”等非隱私信息在某些情況下可以識別納稅人的消費，也應(yīng)當(dāng)?shù)玫綄Φ鹊谋Ｗo。

（四）司法救濟乏力

《稅收征管法》第8條第四款對納稅人的救濟權(quán)進行了規(guī)定，該條款作為納稅人申請權(quán)益救濟的法律依據(jù)，對納稅人信息保護權(quán)的重要意義不言而喻。但是，納稅人信息保護權(quán)作為納稅人一項非常重要的權(quán)利，并不包含在《稅務(wù)行政復(fù)議規(guī)則》第14條所明確的稅務(wù)行政復(fù)議受理案件的范圍之內(nèi)。《行政訴訟法》《國家賠償法》也缺少關(guān)于納稅人信息保護的權(quán)益救濟的相關(guān)規(guī)定，法律規(guī)定的不足導(dǎo)致納稅人權(quán)益申訴的重重困難。

三、納稅人信息保護的完善路徑

（一）完善納稅人涉稅信息保護的法律體系

1.近年來，稅收法律制度體系在依法治國、依法治稅的方針領(lǐng)導(dǎo)下不斷完善，稅收管理方式以科學(xué)、合理為目標日趨完善，但同稅收現(xiàn)代化的根本目標相比較，稅收治理中仍存在稅法權(quán)威性不足、執(zhí)法規(guī)范化程度不高等問題，這些問題在納稅人稅務(wù)信息保護領(lǐng)域尤為突出。因此，我們?nèi)砸月鋵嵍愂辗ǘㄔ瓌t為目標，用法律來界定納稅人稅務(wù)信息權(quán)的內(nèi)涵和外延，當(dāng)然，為了保證稅收靈活性，可以授權(quán)國務(wù)院制定行政法規(guī)規(guī)范基本法律的落實和執(zhí)行，但是必須要確保對國務(wù)院的授權(quán)立法。

2.制定稅收基本法。稅收基本法作為稅收領(lǐng)域的基本法，解決的是稅收領(lǐng)域中最基本的問題。目前，在中國發(fā)揮類似于稅收基本法作用的法律是《稅收征管法》，但是其實際上是一部程序法，在實踐中，由于缺少稅收基本法而被迫充當(dāng)了基本法的角色。因此，我們有需求制定一部真正的稅收實體法，并且將納稅人稅務(wù)信息保護作為一項重要的權(quán)利規(guī)定在“納稅人權(quán)利與義務(wù)”章節(jié)之下，作為統(tǒng)領(lǐng)納稅人稅務(wù)信息保護相關(guān)規(guī)定的原則性規(guī)定。

（二）強化稅務(wù)機關(guān)違反保密義務(wù)的法律責(zé)任

1.綜合運用各種法律手段。針對稅務(wù)機關(guān)的主管人員和相關(guān)責(zé)任人員法律責(zé)任較輕，不能很好地實現(xiàn)法律的懲罰和教育作用，應(yīng)該綜合運用各種法律手段，區(qū)分不同情況下直接責(zé)任人員的過錯程度，階梯型地規(guī)定不同過錯程度所帶來的不同的法律后果。對于沒有主觀過錯并且對納稅人沒有帶來實際損害或者損害程度較輕的行政違法行為，可以繼續(xù)延續(xù)《稅收征收管理法》第87條的規(guī)定；針對主管人員在非故意情況下但是由于工作疏忽造成的大規(guī)模的信息泄露案件，給納稅人造成了一定程度的經(jīng)濟損失和人身傷害，應(yīng)當(dāng)賦予納稅人一定程度上的民事起訴權(quán)和行政復(fù)議權(quán)、行政訴訟權(quán)。一方面，民事起訴權(quán)賦予可以在一定程度上彌補受害人所遭受的經(jīng)濟損失，減少信息泄露事件造成的人身傷害；另一方面，經(jīng)濟賠償所帶來的壓力和行政復(fù)議權(quán)、行政訴訟權(quán)的授予可能造成的主管人員在行政處分方面的嚴格和公正會在一定程度上改善主管人員在工作中的態(tài)度和效率；針對那些故意泄露納稅人信息、造成嚴重社會危害，影響到國家信息安全的主管人員，應(yīng)該充分地運用刑事手段，積極維護納稅人和國家的信息安全。行政責(zé)任、民事責(zé)任、刑事責(zé)任的協(xié)調(diào)配合，一定能夠起到事半功倍的效果。

2.建立納稅人涉稅信息監(jiān)督機構(gòu)。當(dāng)政府內(nèi)部的監(jiān)督管理不到位時，就可能滋長權(quán)力尋租行為。在我國正在嘗試轉(zhuǎn)型建立財政大監(jiān)督體制的過程中，設(shè)立獨立的納稅人涉稅信息監(jiān)督機構(gòu)能夠更好地促使稅務(wù)機關(guān)在進行納稅信息的收集、適用、存儲、處理方面更加公開、合法、透明、高效；能夠緩解當(dāng)前我國納稅人和征收機關(guān)在征稅過程中的尖銳對立關(guān)系；能夠更好地改變我國當(dāng)前的征稅機關(guān)“又當(dāng)運動員又當(dāng)裁判”的征稅格局。

（三）厘清納稅人信息保護的范圍

針對上文提到的納稅信息保護范圍較窄的問題，我們可以借鑒《民法典》和《個人信息法》對于個人信息所作的規(guī)定，將納稅人稅務(wù)信息保護的客體范圍進行擴大化。《民法典》對個人信息這一概念作出了明確的規(guī)定，個人信息的范圍包含隱私權(quán)可以涵蓋的內(nèi)容和隱私權(quán)不能涵蓋的內(nèi)容。但是歸根結(jié)底，這些信息必須具備識別的功能，可以識別到具體的人或者至少達到能夠與此人建立某種聯(lián)系的程度。把這一規(guī)定的核心要義，即信息具有識別性運用到涉稅信息的界定上，可以幫助我們更好地確定涉稅信息的范圍。

1.從兩方面界定。納稅人信息保護的范圍的界定需要借鑒其他法律對專有名詞的規(guī)定。一般需要從正反兩方面入手：積極方面，需要對納稅人涉稅信息下定義，采取概括式和列舉式的方法，以“識別”這個重要功能為基礎(chǔ)展開，對可能具有識別功能的信息進行列舉；消極方面，可以單獨以一條新法規(guī)的形式規(guī)定——基于特定情形下稅務(wù)機關(guān)征稅的便捷性或必要性要求，對屬于侵犯個人信息的情形進行豁免。這樣從正反兩方面進行規(guī)定，一方面，能夠明確稅務(wù)信息的保護范圍，更好地保護納稅人的權(quán)利；另一方面，它又規(guī)定了侵犯納稅人稅務(wù)信息的豁免情形，提升了稅務(wù)機關(guān)的工作效率，可謂一舉兩得。

2.擴大義務(wù)主體和責(zé)任主體的范圍。納稅人稅務(wù)信息保護的范圍如果僅局限于征納雙方，那必定是不夠的。非法收集、披露、買賣個人信息的行為大多數(shù)情況下都發(fā)生在第三方機構(gòu)。例如在超市辦理積分卡時，提供的例如姓名、居住地址、電話號碼等個人信息，在匯總后打包賣給對此有需要的商家或者其他機構(gòu)，給自然人生活帶來了極大的困擾和不便。在稅務(wù)領(lǐng)域的“超市”很可能是研究機構(gòu)等能夠通過種種正規(guī)或非正規(guī)途徑取得納稅人信息的第三方機構(gòu)，它們對違法行為的責(zé)任承擔(dān)稅法并沒有明確規(guī)定。因此，把這類第三方機構(gòu)納入納稅人權(quán)利保護的義務(wù)主體和責(zé)任主體是被現(xiàn)實所需要的。

（四）建立納稅人司法救濟機制

1.建立納稅人公益訴訟制度。納稅人的稅務(wù)信息一旦泄露，往往涉及的不是一個或幾個納稅人，他們提起訴訟的權(quán)利基礎(chǔ)和訴訟請求具有同質(zhì)性。此外，由于納稅人涉稅信息的商業(yè)屬性，信息泄露的發(fā)生不但可能會給納稅人帶來難以彌補的經(jīng)濟損失，而且還會影響到國家的信息安全。因此，我們有必要建立納稅人公益訴訟制度，以一個第三方機構(gòu)的力量代表在信息泄露中遭受損失的納稅人群體去提起訴訟，從而保障納稅人的信息安全。

2.設(shè)立專門性稅務(wù)司法機構(gòu)。稅務(wù)案件由于其復(fù)雜性和專業(yè)性常常是令法官最為頭疼的一類案件，近年來，由于我國經(jīng)濟增長過快，案件積壓過多，基層法官壓力陡然增大、辦案資源嚴重匱乏?？梢越梃b國外的優(yōu)秀案例并結(jié)合本土化的經(jīng)驗，嘗試設(shè)立更加專業(yè)化的稅務(wù)法庭，緩解法官的辦案壓力，高效地解決稅務(wù)問題。結(jié)合我國本土的宏觀環(huán)境，考慮到現(xiàn)實問題，稅務(wù)法庭的建立為時尚早，我們可以先從培養(yǎng)本土的稅務(wù)法官做起，并且在某些城市搞試點的稅務(wù)法庭，等到時機成熟，再在全國范圍內(nèi)推廣開來。

3.建立順暢的納稅人投訴機制。納稅人權(quán)利受到侵害的當(dāng)下，往往會選擇向相應(yīng)的行政機關(guān)和行政機構(gòu)進行舉報、申訴，但是常常會遇到申訴途徑不順暢的難題，花費時間過長，精力消耗巨大，到最后只好無疾而終。為了解決這個問題，政府機關(guān)可以建立納稅人投訴熱線、在政府網(wǎng)站上開辟投訴板塊、利用微信的社群功能，歸集和匯總納稅人權(quán)利受到侵害的相關(guān)信息，再統(tǒng)一把這些信息進行分析、簡單地判斷并及時的反饋，并且安排專人負責(zé)后續(xù)事件的跟蹤。相關(guān)的媒體也應(yīng)積極地發(fā)揮起自己“社會喉舌”的作用，關(guān)注熱點事件、對納稅人相關(guān)訴求進行報道，充當(dāng)調(diào)和人的作用，拓寬納稅人維權(quán)的道路，順暢納稅人維權(quán)的渠道。