企業(yè)財務(wù)報表舞弊行為及對策研究

姚嘉穎 湖北經(jīng)濟學(xué)院

引言

企業(yè)財務(wù)報表的舞弊行為，主要是指對企業(yè)財務(wù)報表當(dāng)中的數(shù)字和信息進行有目的或者有意識的錯誤輸出或主觀忽略，目的在于欺騙和隱瞞使用財務(wù)報表的人員。這類行為一旦存在，必然會對企業(yè)的健康發(fā)展造成消極影響，既破壞市場資源配置機制，也會直接侵害投資者的利益。所以企業(yè)財務(wù)管理人員有必要采取一定的措施來堅決制止財務(wù)報表舞弊行為的發(fā)生，通過加強內(nèi)部審計和管理控制的雙重方法，來減小其有可能帶來的損失和影響，進而規(guī)避其有可能給我國社會經(jīng)濟發(fā)展帶來的制約效應(yīng)。

一、企業(yè)財務(wù)報表舞弊行為的特征和預(yù)警信號

（一）企業(yè)財務(wù)報表舞弊行為的基本特征

企業(yè)財務(wù)報表舞弊行為是一個充斥著消極色彩的詞匯，一旦其發(fā)生，意味著財務(wù)報表的真實性、客觀性已經(jīng)被破壞，受其影響所進行的決策也都沒有價值可言。

1.財務(wù)報表當(dāng)中的個別指標出現(xiàn)了不合理的情況

如果企業(yè)內(nèi)部出現(xiàn)了舞弊傾向，無論徇私人員多么想隱匿這些不正確的行為，財務(wù)報表當(dāng)中的指標都會存在異常。尤其是通過對比上一年度的同期數(shù)據(jù)，行業(yè)發(fā)展的同期水平以及某項指標的歷史數(shù)據(jù)就能窺得一二。相關(guān)數(shù)據(jù)一旦存在較大的差距，足以說明該份報表的真實性已經(jīng)受到影響。

2.財務(wù)報表當(dāng)中的主要項目所涉及的金額，在項目前后期出現(xiàn)明顯變化

為企業(yè)日常經(jīng)營管理活動所影響，財務(wù)報表當(dāng)中的重要項目涉及的金額在項目前后期必然會有所差別，在通常情況下，這些變動會有其潛在性的規(guī)律，無論是報表制作人員還是相關(guān)業(yè)務(wù)人員都能夠?qū)ζ溥M行合理的分析和解釋。而如果資金數(shù)額變動較大、缺乏規(guī)律性以及相應(yīng)的理論支持，就說明其存在舞弊的可能性。

3.財務(wù)報表的舞弊往往有企業(yè)內(nèi)部高級管理人員的參與和主導(dǎo)

一些企業(yè)內(nèi)部的管理人員本身在企業(yè)當(dāng)中的工作年限較長，對于各部門、崗位以及領(lǐng)導(dǎo)者的工作習(xí)慣和思維方式較為了解，其會通過精心的設(shè)計和規(guī)劃，及時掩蓋自己的不正當(dāng)操作，或者通過與第三方審計單位進行私下交易、溝通，來規(guī)避正常的審計，進而達到從中獲利的目的。而且隨著信息技術(shù)的發(fā)展，有心進行舞弊的工作人員，其所能使用的舞弊技術(shù)也在不斷更新，帶給企業(yè)的危害往往是難以估量的。

（二）企業(yè)財務(wù)報表舞弊的預(yù)警信號

預(yù)警信號可以被理解為企業(yè)財務(wù)報表舞弊的“隱性因素”，從不同的視角來剖析這些預(yù)警信號，便于管理者以及企業(yè)內(nèi)部的財務(wù)人員提前察覺“危機”。

1.企業(yè)管理視角的預(yù)警信號

對于很多企業(yè)的管理者而言，其對于企業(yè)利潤和經(jīng)營狀況的追求程度，往往會超過基層的工作人員，很多時候其會采取一些比較激進、冒失的行為來關(guān)注企業(yè)的盈利趨勢，維持企業(yè)的股票、資本甚至是賬面效益。在此過程中，如果管理層給分支機構(gòu)或者業(yè)務(wù)人員設(shè)置了完全不符合企業(yè)實際甚至超出工作人員實際能力的財務(wù)目標；抑或抱著強烈的主觀傾向，對企業(yè)的資產(chǎn)、費用以及各項負債進行確認，都存在報表舞弊的傾向。

2.企業(yè)關(guān)系視角的預(yù)警信號

企業(yè)財務(wù)報表的生成往往與諸多第三方機構(gòu)存在密切的關(guān)聯(lián)性，比如金融服務(wù)機構(gòu)、會計師事務(wù)所、監(jiān)督管理機構(gòu)以及稅務(wù)機關(guān)等。從這些視角進行剖析，也能發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表當(dāng)中的若干“不尋常”之處。

首先，如果企業(yè)本身或者內(nèi)部關(guān)鍵崗位的管理人員、企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人（包括法人、股東等）受到監(jiān)督管理機構(gòu)、政府部門或者稅務(wù)機關(guān)的懲罰，或者與這些機構(gòu)、部門之間的關(guān)系發(fā)生異常，就說明企業(yè)很有可能出現(xiàn)涉稅方面的舞弊行為；

其次，如果企業(yè)內(nèi)部的管理人員尤其是財務(wù)工作人員與當(dāng)?shù)亟鹑跈C構(gòu)保持著較為密切的、非常規(guī)的聯(lián)系，或者存在金額較大的、信貸方面的服務(wù)，往往說明企業(yè)是擁有較為充足的現(xiàn)金流的，只不過其出現(xiàn)了挪用的情況，需要在其他方式予以賬面補足；

最后，倘若一個與企業(yè)合作的會計師事務(wù)所遭到了頻繁的更換，無論是企業(yè)本身的選擇還是第三方機構(gòu)所導(dǎo)致的行為，都說明企業(yè)有可能存在財務(wù)報表舞弊方面的行為。因為只有當(dāng)專業(yè)的注冊會計師出示了與企業(yè)的實際訴求，或者與自身職業(yè)道德發(fā)生矛盾的結(jié)論，才有可能發(fā)生頻繁更換會計師事務(wù)所的情況。

3.行業(yè)視角的預(yù)警信號

任何企業(yè)都會有其具體所隸屬的行業(yè)，如果其本身的盈利能力、發(fā)展環(huán)境以及經(jīng)營特性，較之行業(yè)內(nèi)的其他企業(yè)存在較大的差異性，或者有悖行業(yè)發(fā)展的趨勢，就說明企業(yè)目前的財務(wù)報表很有可能存在舞弊的隱患。具體來說，可以通過同行業(yè)的業(yè)績增長情況對比、毛利率情況、企業(yè)規(guī)模變化情況等進行分析，來感知其中存在的問題和差異，一旦出現(xiàn)不合理和異常情況，企業(yè)管理者和投資者就需要引起高度重視。

4.企業(yè)組織結(jié)構(gòu)視角的預(yù)警信號

其主要是指企業(yè)本身的組織結(jié)構(gòu)較為復(fù)雜，機構(gòu)層級較多，并且擁有存在異常的子公司。再加上企業(yè)內(nèi)部管理控制體系不夠完善，管理層人員本身的約束能力較低，越復(fù)雜的組織結(jié)構(gòu)越容易在管理檢查方面出現(xiàn)漏洞，而且一些遠程的、不受控制的子公司進行財務(wù)報表的造假會擁有非常靈活和充分的空間。

所以，一旦企業(yè)在組織方面存在類似的問題，就需要對財務(wù)報表的信息披露工作予以高度重視，因為其很有可能已經(jīng)成為舞弊行為的“溫床”。而且絕大多數(shù)財務(wù)報表舞弊行為是在企業(yè)高管參與或者在其直接授意的情況下完成的，這種情況下其個人的財富往往和企業(yè)的資產(chǎn)保持著高度的關(guān)聯(lián)性，一旦個人資產(chǎn)出現(xiàn)較為明顯的變化情況，財務(wù)報表的舞弊行為往往是可以預(yù)見的。

二、企業(yè)財務(wù)報表舞弊行為存在的原因

企業(yè)財務(wù)報表出現(xiàn)舞弊行為，主要是這樣幾方面因素所引起的，這也是目前很多企業(yè)在財務(wù)管理方面潛在的問題和不足。

（一）籌集資金的主觀訴求所驅(qū)

對于絕大多數(shù)的企業(yè)而言，其在發(fā)展建設(shè)過程中都會面臨非?，F(xiàn)實的資金問題。作為企業(yè)運營管理的關(guān)鍵性要素，資金周轉(zhuǎn)、資金籌集都會被納入企業(yè)運營管理的重要策略和保障體系之一，也是企業(yè)發(fā)展建設(shè)過程中不可避開的階段性追求。從資金籌集的辦法和渠道來說，企業(yè)可以通過發(fā)行股票債券、金融機構(gòu)信貸等方式達成，而無論采取怎樣的辦法，要想實現(xiàn)籌資目標，財務(wù)報表是重要的參考以及評估對象。金融機構(gòu)也好、股東也罷，抑或是打算參與企業(yè)投資的投資者都會通過財務(wù)報表判斷企業(yè)現(xiàn)階段的運營管理情況、存在問題、資產(chǎn)情況，進而做出相應(yīng)的合作（或者投資）決策。

因此，在此過程中，個別企業(yè)出于籌資需求，往往會存在刻意美化和修飾報表，進而為籌資工作爭取更多機會，歸根到底，其屬于舞弊行為的一種。

（二）控制稅費、缺乏理論支撐的稅務(wù)籌劃所致

依法納稅是每一個企業(yè)應(yīng)盡的責(zé)任和義務(wù)，而相應(yīng)的稅費支出會成為企業(yè)定期投入成本的一部分，對企業(yè)運營管理工作產(chǎn)生了一定的影響。“營改增”之后，雖然企業(yè)所繳納的一部分增值稅可以被抵扣，但是終歸不是稅費成本的百分之百，所以一些企業(yè)出于節(jié)約成本和控制稅費的訴求，執(zhí)意采取一些措施進行稅務(wù)籌劃。

理論上稅務(wù)籌劃工作要完全建立在現(xiàn)有稅法政策及制度要求的基礎(chǔ)上，要在不違背納稅人行為準則和履行義務(wù)的前提下進行，一旦企業(yè)出于控制稅費目的，在沒有理論支撐和政策扶持的情況下，做出了錯誤的稅務(wù)籌劃選擇，必然存在逃稅漏稅的情況。而且逃稅漏稅需要存在瑕疵的財務(wù)報表對其行為進行支撐，此時舞弊的財務(wù)報表往往會成為助力企業(yè)逃稅漏稅的一種手段，對內(nèi)“粉飾太平”，對外“濫竽充數(shù)”。

（三）形式主義制度產(chǎn)生消極作用所致

一些企業(yè)之所以會出現(xiàn)財務(wù)報表舞弊行為，另外一個相對重要的原因就在于企業(yè)內(nèi)部存在的各種管理考核和制度要求，尤其以針對財務(wù)部門所實施的指標考核為代表。一旦考核達不到要求，輕則影響本部門的績效，嚴重時財務(wù)人員個人的待遇福利以及崗位晉升等現(xiàn)實要求都會受到影響，而為了應(yīng)對這些考核，很多考核對象會在財務(wù)報表上做文章，通過數(shù)字的美化和修飾，確保其能夠盡可能地滿足考核指標要求。

在這樣一種情況下，所謂財務(wù)報表不再具備警示風(fēng)險和引導(dǎo)企業(yè)戰(zhàn)略決策的作用，其不過是工作人員用來應(yīng)對各種形式主義制度的手段和工具，充斥著種種消極作用和影響。

三、企業(yè)財務(wù)報表舞弊行為的應(yīng)對之策

針對企業(yè)財務(wù)報表舞弊行為，筆者認為加強內(nèi)部審計和控制管理是非常重要的步驟，具體需要按照這樣的思路做出必要的調(diào)整和應(yīng)對：

（一）優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部審計，確保其工作執(zhí)行的獨立性

企業(yè)往往需要通過兩種途徑開展內(nèi)部審計工作，一是企業(yè)內(nèi)部的審計部門，二是外部的第三方審計機構(gòu)。對于在廣大注冊會計師事務(wù)所當(dāng)中，實際從事企業(yè)內(nèi)部審計工作的注冊會計師而言，其在實際審計過程中確保公正性以及客觀性十分關(guān)鍵，這也是提高其審計能力所不可或缺的一環(huán)。此時，與企業(yè)進行合作的會計師事務(wù)所具體可以采取多項措施，來規(guī)避注冊會計師出具虛假審計報告，或者與企業(yè)進行“合作”，來“定制”審計報告的行為。

首先，企業(yè)可以優(yōu)化第三方合作機構(gòu)的費用結(jié)構(gòu)，分別調(diào)整項目傭金比例以及基礎(chǔ)費用比例的方式，降低前者、增加后者；

其次，對內(nèi)部審計人員的工作情況進行理性評估，設(shè)置必要的獎懲考核機制，將審計人員出具審計報告的專業(yè)性和客觀性直接與其個人福利進行銜接；

最后，企業(yè)內(nèi)部需要增加針對審計人員職業(yè)道德以及其工作獨立性方面內(nèi)容的考核，并且將考核的內(nèi)容作為動態(tài)費用評估的一項參考標準，未通過考核者視作不具備審計工作標準，不可以參與企業(yè)的審計工作。

（二）加強企業(yè)內(nèi)部管理與控制

企業(yè)需要構(gòu)建良好的內(nèi)部管理控制機制，對財務(wù)管理工作進行嚴格的管控和約束。同時在不斷反思內(nèi)部管理控制工作的實施效果、存在問題以及不足的過程中，更需要通過制度的約束來提高審計工作的獨立性和權(quán)威性，避免關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)之間因為存在不為人知的利益誘惑，影響財務(wù)報表出具的科學(xué)性，進而對企業(yè)本身造成負面影響。

1.加強企業(yè)內(nèi)部環(huán)境的建設(shè)，不斷完善足以抵御舞弊行為的企業(yè)文化

財務(wù)報表的舞弊行為和企業(yè)內(nèi)部工作人員價值觀傾向、職業(yè)道德存在很大的關(guān)聯(lián)性，所以企業(yè)內(nèi)部需要構(gòu)建能夠主動抵御這種行為的情感傾向，構(gòu)建相應(yīng)的企業(yè)文化。

首先，企業(yè)管理層必須做到以身作則，彰顯榜樣力量，嚴格按照法律法規(guī)及企業(yè)實際情況主導(dǎo)財務(wù)報表的編制工作；

其次，在企業(yè)內(nèi)部引入激勵機制，將管理層的個人利益直接和企業(yè)利益進行銜接，凡是自己所轄工作范圍內(nèi)出現(xiàn)財務(wù)報表舞弊行為，視其行為輕重以及其最終給企業(yè)所帶來的損失實施不同級別的懲罰措施，避免高管因為一時的利益而損害企業(yè)的長遠利益；

最后，加強企業(yè)內(nèi)部財務(wù)人員職業(yè)道德的培養(yǎng)，堅持“以人為本，定期培養(yǎng)”，提高工作人員的法律素養(yǎng)，在提高其對企業(yè)的忠誠度、增強責(zé)任感以及歸屬感的同時，提高其工作的積極性和主動性，確保其在日常工作中能夠及時識別報表的舞弊行為，減少損失、降低安全隱患出現(xiàn)的概率。

2.完善和落實內(nèi)部管理控制的保障措施

為了給內(nèi)部管理控制的順利落實提供優(yōu)良的環(huán)境，企業(yè)需要出臺相應(yīng)的保障措施，具體包括以下幾點：

首先，建立企業(yè)內(nèi)部嚴格的內(nèi)部管控程序，從基礎(chǔ)業(yè)務(wù)層以及企業(yè)管理層兩個角度著手，對內(nèi)部管理控制程序進行設(shè)計；

其次，企業(yè)內(nèi)部的董事會可以設(shè)置相應(yīng)的內(nèi)部管理控制委員會，對控制程序、執(zhí)行標準、監(jiān)督管理措施和獎懲辦法進行規(guī)定；

再次，建立健全風(fēng)險管理和評估系統(tǒng)，采取定性和定量相結(jié)合的辦法，通過財務(wù)報表分析企業(yè)的風(fēng)險水平，同時通過多項指標以及數(shù)據(jù)分析對比，及時排查隱患；

最后，充分利用企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)督資源，設(shè)置審計委員會、監(jiān)事會以及內(nèi)部審計委員會等組織，對于企業(yè)財務(wù)報表舞弊行為進行監(jiān)督管理，對日常業(yè)務(wù)的運營情況開展長期的跟蹤監(jiān)督。

結(jié)語

綜上所述，鑒于財務(wù)報表對企業(yè)財務(wù)管理、運營管理決策所能發(fā)揮的重要作用，通過必要的手段對舞弊行為進行識別，同時利用內(nèi)部審計和內(nèi)部管理控制創(chuàng)造出防止舞弊的“雙重保障”，具有十分重要的意義。當(dāng)然，誠如社會經(jīng)濟以及運營管理思路處在不斷變化和升級的狀態(tài)中一般，舞弊行為往往也會“與時俱進”，所以管理者需要不斷總結(jié)經(jīng)驗、發(fā)現(xiàn)問題，既不為舞弊行為留空間，也不為其創(chuàng)造條件。為了實現(xiàn)這樣的目標、達成這樣的要求，對于企業(yè)內(nèi)部的管理者而言，其必然還有漫長的道路要走。