鄧力平 鄧秋云

健全的地方稅體系是地方提供公共產(chǎn)品的財力保障，是稅收治理現(xiàn)代化體系的重要基礎(chǔ)。而地方稅體系的健全和完善又是建立現(xiàn)代稅收制度、厘清中央和地方政府財政關(guān)系等財稅體制改革的重要組成部分。黨的十九大以來，黨和國家一直將健全地方稅體系作為深化稅收制度改革的重要落腳點(diǎn)。黨的十九屆五中全會審議通過的《中共中央關(guān)于制定國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展第十四個五年規(guī)劃和二〇三五年遠(yuǎn)景目標(biāo)的建議》(后簡稱“《規(guī)劃和建議》”)將健全地方稅體系放在完善現(xiàn)代稅收制度的首要位置，凸顯了新發(fā)展階段中此項改革對實現(xiàn)中國特色稅收治理現(xiàn)代化的關(guān)鍵性作用。國內(nèi)學(xué)者圍繞這一主題已經(jīng)進(jìn)行了廣泛研究，有的針對稅制結(jié)構(gòu)調(diào)整、地方主體稅種選擇進(jìn)行了有益的探討，例如楊志勇認(rèn)為,現(xiàn)行稅種均難擔(dān)當(dāng)?shù)胤蕉愔黧w稅種的重任；(1)楊志勇：《以有效提供地方公共服務(wù)為中心：從健全地方稅體系到健全地方政府融資體系》，《國際稅收》2021年第9期。謝貞發(fā)等經(jīng)測算發(fā)現(xiàn),消費(fèi)稅后移征收環(huán)節(jié)及下劃地方后會產(chǎn)生新的消費(fèi)稅收入分配不均衡問題；(2)謝貞發(fā)、夏寧潞、吳惠萍：《消費(fèi)稅向地方稅轉(zhuǎn)型的改革研究》，《稅務(wù)研究》2020年第6期。張成松還創(chuàng)新了共享稅的分成方式，建議共享稅應(yīng)構(gòu)建以附加稅(稅率分享)模式為主,輔之以稅基分享和比例分享的標(biāo)準(zhǔn)體系。(3)張成松：《共享稅標(biāo)準(zhǔn)的反思與體系化建構(gòu)》，《江西財經(jīng)大學(xué)學(xué)報》2017年第5期。這些研究都頗具建設(shè)性，為地方稅體系的健全提供了思路。本文則更側(cè)重于理論體系的研究和實現(xiàn)路徑的探索。結(jié)合當(dāng)前全面開啟社會主義國家現(xiàn)代化新征程的時代背景，筆者基于“既有共性、更有個性”的思路，提出一個中國特色地方稅體系健全的理論分析框架，具體表現(xiàn)為“一個堅持、兩個必須、一個可以”，即堅持“黨管稅收”和“稅收為民”的高度統(tǒng)一；必須以“財稅聯(lián)動”為原則，注重地方稅體系健全與央地財政關(guān)系改革協(xié)同推進(jìn)，必須以“完善稅制”為導(dǎo)向，實現(xiàn)健全地方稅與直接稅體系雙重目標(biāo)；可以將“房地產(chǎn)稅試點(diǎn)”作為契機(jī)，加速地方稅體系健全進(jìn)程。并且，本文以南方某市為例，運(yùn)用該分析框架分析了該市健全地方稅體系的路徑選擇，以期從理論建設(shè)與運(yùn)用實例相結(jié)合的角度為健全中國特色地方稅體系提供啟示。

一、“既有共性、更有個性”，走好中國特色地方稅體系健全之路

作為中國稅收理論研究者，筆者一直以構(gòu)建中國特色社會主義稅收理論體系為己任。從筆者提出的中國特色社會主義稅收“四位一體”分析框架、“五大特征”的描述，到中國特色社會主義稅收系列觀等理論探索，筆者始終堅持“共性”與“個性”相結(jié)合來研究中國特色社會主義稅收，從制度安排制約下的資源配置方式變革角度來研究“前無古人的社會主義市場經(jīng)濟(jì)”下的稅收定位，(4)鄧力平：《資源配置方式變革中的人民稅收》，《稅務(wù)研究》2019年第10期。簡而言之，就是堅持“既有共性、更有個性”的基本判斷。將這一思路運(yùn)用到中國地方稅體系健全這一重要任務(wù)上，這里“共性”就是強(qiáng)調(diào)市場經(jīng)濟(jì)資源配置方式對地方稅體系構(gòu)建的一般特征，而更重要的“個性”研究強(qiáng)調(diào)的則是我國制度安排與市場經(jīng)濟(jì)結(jié)合對地方稅體系建設(shè)的特定要求。這里強(qiáng)調(diào)兩個方面。

其一，基于對我國稅收“更有個性”的認(rèn)識，必須堅定走中國特色社會主義地方稅體系健全之路的信念。理由有三個方面：首先，由于世界各地區(qū)之間在政治體制、經(jīng)濟(jì)制度、歷史文化、社會人口等方面存在“個性”差異，所以地方稅體系的健全沒有標(biāo)準(zhǔn)化的模式，想要沿著發(fā)達(dá)國家曾走過的道路來健全中國地方稅體系是行不通的。一國稅制的選擇不僅受政治制度影響，還受歷史因素制約，即使是像德國和日本這樣的中央集權(quán)國家，由于歷史文化和社會結(jié)構(gòu)的不同，地方稅體系構(gòu)建之路也不盡相同，中國更無法復(fù)制他們的地方稅體系建設(shè)道路。其次，蓬勃發(fā)展的數(shù)字經(jīng)濟(jì)正在打破全球稅收的舊格局，連西方發(fā)達(dá)國家都在積極尋求稅收新標(biāo)準(zhǔn)和建立稅收新秩序。也就是說，即使現(xiàn)實中可能的參照系也因為數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展而不再具有現(xiàn)實基礎(chǔ)。(5)楊志勇：《以有效提供地方公共服務(wù)為中心：從健全地方稅體系到健全地方政府融資體系》，《國際稅收》2021年第9期。因此，我國地方稅體系的健全必須在數(shù)字經(jīng)濟(jì)等新背景下結(jié)合中國實際走出自己的道路。最后也是最核心的原因是制度所決定的稅收本質(zhì)屬性不同，這對于我國地方稅體系健全有著鮮明的制度要求。近年來，筆者陸續(xù)總結(jié)了改革開放40年、新中國成立70年、中國共產(chǎn)黨百年歷史等重要進(jìn)程中的我國稅收發(fā)展，探索提煉出關(guān)于共和國稅收本質(zhì)屬性與基本定位的一些表述，這些屬性和定位決定了我國地方稅體系構(gòu)建與西方資本主義市場經(jīng)濟(jì)下的地方稅體系構(gòu)建所追求的目標(biāo)是存在差異的。黨的十八大以來，中國特色社會主義進(jìn)入新時代，黨的十九屆四中全會對中國特色社會主義制度和國家治理的深刻內(nèi)涵進(jìn)行了全面總結(jié)，為我們在實踐中形成中國特色稅收理論體系奠定了制度基礎(chǔ)，也要求我們在研究地方稅體系健全的具體內(nèi)容前必須有明確的理論框架與方向把握。

其二，原樣照搬行不通，但借鑒發(fā)達(dá)國家稅制改革的有益部分是健全地方稅體系的重要條件，因為市場經(jīng)濟(jì)資源配置方式都有共通之處。這就是對稅收“共性”的把握。尤其是在新稅制的設(shè)計上，可以充分借鑒西方發(fā)達(dá)國家的稅制發(fā)展歷程，汲取他們的經(jīng)驗教訓(xùn)，這有助于我國在地方稅體系健全上少走彎路。但筆者這里特別強(qiáng)調(diào)的是借鑒要審慎。以房地產(chǎn)稅改革為例，學(xué)術(shù)界已有不少對世界典型國家的房地產(chǎn)稅現(xiàn)狀與沿革進(jìn)行總結(jié)的文章和針對我國房地產(chǎn)稅制設(shè)計提出的各種建議。其中，有的學(xué)者已經(jīng)意識到這一點(diǎn)，認(rèn)為這種“共性”的借鑒必須審慎、嚴(yán)謹(jǐn)，不能生搬硬套。例如，任強(qiáng)等根據(jù)對美國特定州的地方稅發(fā)展歷程進(jìn)行的分析，得出了該州房地產(chǎn)稅的統(tǒng)籌層級過低加大了地區(qū)間財力差異，并進(jìn)一步導(dǎo)致了公共服務(wù)地區(qū)間差異化現(xiàn)狀的結(jié)論，認(rèn)為中國在借鑒美國房地產(chǎn)稅制設(shè)計上要特別審慎。(6)任強(qiáng)、馬海濤、孫陶沙等：《美國加州第十三號提案及對我國未來房地產(chǎn)稅政策的啟示》，《山東財經(jīng)大學(xué)學(xué)報》2021年第11期。房地產(chǎn)稅是我國合理調(diào)節(jié)過高收入的重要手段之一，旨在促進(jìn)共同富裕和解決發(fā)展不平衡不充分的主要矛盾。所以我國在這一稅制設(shè)計時，要特別注意權(quán)衡地區(qū)財力差距和“受益稅”屬性之間的關(guān)系，不能照搬美國模式?？傊∪覈胤蕉愺w系既要放眼國際，借鑒他國或地區(qū)的可取之處，同時也要兼顧我國具體國情和地方現(xiàn)狀，進(jìn)而設(shè)計出一套實用且高效的中國特色地方稅體系健全方案。

二、健全地方稅體系必須堅持“黨管稅收”與“稅收為民”的統(tǒng)一

基于上述基本判斷，筆者在此提出一個中國特色健全地方稅體系的分析框架。在這一框架中，擺在首位的就是必須堅持“黨管稅收”與“稅收為民”的統(tǒng)一。“黨管稅收”與“人民稅收”是筆者近年來提出的中國特色稅收理念的核心思想，這兩者的內(nèi)在統(tǒng)一是我們推進(jìn)地方稅體系建設(shè)的最重要理論基礎(chǔ)與方向引領(lǐng)。

其一，“黨管稅收”是健全地方稅體系的根本指引。近年來，筆者在從“黨領(lǐng)導(dǎo)一切”到“黨管經(jīng)濟(jì)”的邏輯體系中提出了“黨管稅收”的重要理念，并將中國特色社會主義稅收歸結(jié)為“黨管稅收、稅收為黨、稅收為民、稅收為國”的基本定位。這一基本定位既是回顧往昔總結(jié)黨指導(dǎo)稅收工作一路前行的重要經(jīng)驗，更是鑒往知來完善我國現(xiàn)代稅收制度必須把握的基本準(zhǔn)則，對于健全地方稅體系具有重要指導(dǎo)意義，是我們研究健全地方稅體系相關(guān)問題的理論原點(diǎn)。只有堅持“黨管稅收”，才能以黨的全面領(lǐng)導(dǎo)作為共和國稅收發(fā)展的最大優(yōu)勢，才能以“全國一盤棋”的格局，統(tǒng)籌穩(wěn)定宏觀稅負(fù)、協(xié)調(diào)事權(quán)劃分、完善轉(zhuǎn)移支付等其他相關(guān)領(lǐng)域改革，推進(jìn)地方稅體系的建設(shè)進(jìn)程。這是地方稅能夠進(jìn)一步實現(xiàn)“稅收為黨”“稅收為民”“稅收為國”職能作用的必要前提，是健全地方稅體系能夠交出成功“答卷”、克服困難持續(xù)向前的重要制度保障?；仡欬h的十八大以來地方稅體系建設(shè)的定位和布局，充分顯示了黨對地方稅體系建設(shè)的運(yùn)籌帷幄。黨的十八大報告明確要求“構(gòu)建地方稅體系”，這是在“營改增”拉開大幕背景下，對地方稅體系變化趨勢的審慎把握。在黨的十八屆三中全會通過的《關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》中，地方稅體系被冠以“完善”的目標(biāo)，體現(xiàn)出我們對新時代地方稅和地方稅體系認(rèn)識的進(jìn)一步深化，不再停留在過去狹義的地方稅范疇來解決問題。時隔三年之后，“營改增”順利鋪開，資源稅“脫胎換骨”，一系列稅制改革成果斐然。而此時黨的十九大報告對地方稅體系的要求已經(jīng)升級為“健全”二字，其深意可解讀為不僅要做到體系完善，還要實現(xiàn)機(jī)制健全，才符合深化財稅體制改革“建立現(xiàn)代財稅體制”的要求，才能充分適應(yīng)國家治理體系與治理能力現(xiàn)代化目標(biāo)下稅收治理現(xiàn)代化的需要。黨的十九屆五中全會通過的《規(guī)劃和建議》中“健全地方稅、直接稅體系”的提法開宗明義地指明了地方稅體系的改革路徑，為新階段地方稅體系的研究提供了重要思路。認(rèn)真學(xué)習(xí)和把握中央對健全地方稅體系的總體部署和改革方針，是我們開展地方稅理論和實務(wù)研究的根本指引，也為我們實踐中不斷總結(jié)和創(chuàng)新提供啟示。

其二，“稅收為民”是健全地方稅體系的根本宗旨。近年來筆者反復(fù)強(qiáng)調(diào)“人民稅收”理念，并將其特定內(nèi)涵表述為“黨管稅收”統(tǒng)領(lǐng)下的“為民收稅、向民收稅、為民輕稅、為民改革、為民服務(wù)、為民用稅”六大方面，實際上體現(xiàn)的就是“稅收為民”導(dǎo)向。古今中外，任何國家的稅收都與國家相聯(lián)系，我國是人民當(dāng)家作主的社會主義國家，對應(yīng)的稅收從來都是社會主義國家稅收，人民共和國的定位從來都要求我國稅收應(yīng)該具有鮮明的“人民性”，“取之于民，用之于民”從來都是財政稅收一切活動必須堅持的本質(zhì)屬性。健全地方稅體系也必須以“稅收為民”為根本宗旨，這既是我國稅收“人民性”的集中體現(xiàn)，也是市場經(jīng)濟(jì)下提高資源配置效率的必然要求。地方政府最接近群眾，在了解和把握人民的實際需求上具有信息優(yōu)勢，尤其在我國不平衡不充分的發(fā)展現(xiàn)狀下，不同發(fā)展水平和不同地區(qū)特征下的人民需求往往呈現(xiàn)出多樣化的特點(diǎn)，而這些需求和特點(diǎn)恰恰是地方政府制定政策和出臺措施的重要依據(jù)。健全的地方稅體系不僅能為這些政策和措施提供財力保障，做到“為民收稅、向民收稅、為民用稅”，而且還能通過“為民輕稅、為民改革、為民服務(wù)”激勵地方政府做好地方經(jīng)濟(jì)調(diào)控和社會建設(shè)，提升地方治理水平，加速構(gòu)建雙循環(huán)新發(fā)展格局，從而不斷增強(qiáng)人民群眾的獲得感、幸福感、安全感。

其三，健全地方稅體系必須堅持“黨管稅收”與“稅收為民”的高度統(tǒng)一。這是因為“黨管稅收”與“人民稅收”本質(zhì)上是完全一致的，而我們要研究的是如何在地方稅體系健全中落實落細(xì)這一基本原則。多年來，我國財稅工作事實上都在堅持和踐行“黨管財稅”與“人民財稅”理念的統(tǒng)一，探索將兩者有機(jī)統(tǒng)一的具體載體。邁入新征程，我們堅定發(fā)揮這一統(tǒng)一在落實“十四五”規(guī)劃、深化財稅體制改革、推進(jìn)財稅治理現(xiàn)代化中的統(tǒng)領(lǐng)性作用，持續(xù)踐行、不斷強(qiáng)化。在健全地方稅體系的道路上，我們必須以“黨管稅收”來確保“稅收為民”之基本性質(zhì)與發(fā)展方向，并堅守中國特色社會主義地方稅體系之“取之于民、用之于民”的人民立場，將人民利益擺到《規(guī)劃和建議》提出的“健全地方稅、直接稅體系”要求中去落實。以提升地方政府治理現(xiàn)代化為契機(jī)，充分發(fā)揮地方稅對地方治理的基礎(chǔ)性、支柱性、保障性作用，助力解決人民群眾急難愁盼問題，不斷健全為人民執(zhí)政、靠人民執(zhí)政的制度安排，進(jìn)而在地方稅層面上，實現(xiàn)“黨管稅收”與“稅收為民”的高度統(tǒng)一。

三、健全地方稅體系應(yīng)當(dāng)遵循的三個原則

在“黨管稅收”與“稅收為民”高度統(tǒng)一的前提下，筆者這里提出健全中國特色社會主義地方稅體系分析框架應(yīng)該遵循的三個工作原則，也可以稱之為“兩個必須、一個可以”。

其一，必須以“財稅聯(lián)動”為原則，把握地方稅體系健全與央地財政關(guān)系改革的協(xié)同推進(jìn)。稅收制度現(xiàn)代化是國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重要組成部分，也是其基礎(chǔ)和前提。稅收制度既是正確處理政府和市場關(guān)系的重要手段，更是協(xié)調(diào)中央和地方之間財政關(guān)系的核心機(jī)制。黨的十八屆三中全會以來，地方稅體系和央地間事權(quán)與支出責(zé)任的劃分一直都是深化財稅體制改革、建立現(xiàn)代財政制度，乃至建立現(xiàn)代財稅體制的重要著力點(diǎn)?！蛾P(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》更是明確要求“保持現(xiàn)有中央和地方財力格局總體穩(wěn)定，結(jié)合稅制改革，考慮稅種屬性，進(jìn)一步理順中央和地方收入劃分”，將包含地方稅在內(nèi)的稅制改革和央地財政關(guān)系緊密聯(lián)系在一起。新中國成立以來，數(shù)次的稅制改革在協(xié)調(diào)中央與地方的財政關(guān)系方面，大多發(fā)揮了重要作用。例如1994年的分稅制改革解決了財政收入占GDP和中央財政收入占全國財政收入兩個比重過低的問題，形成了穩(wěn)定的財政收入分配機(jī)制，為近30年來中國社會發(fā)展和經(jīng)濟(jì)騰飛提供了堅實的財力保障。這就是筆者之所以長期強(qiáng)調(diào)“財稅不分家、財稅有分工”理念的原因。當(dāng)前在邁向全面建設(shè)社會主義現(xiàn)代化國家的新征程中，以中國特色財稅治理現(xiàn)代化來“一體把握、協(xié)同推進(jìn)”地方稅體系建設(shè)和中央與地方事權(quán)與支出責(zé)任劃分改革，既是對財稅相互作用的深刻認(rèn)識，也是對財稅職能定位的清晰把握。筆者認(rèn)為，健全地方稅體系不僅要與收入劃分聯(lián)動，還要在制度設(shè)計的源頭上綜合考慮中央和地方事權(quán)與支出責(zé)任劃分的總體布局，并結(jié)合轉(zhuǎn)移支付制度的改革趨勢完善稅制，加強(qiáng)稅收征管，為地方政府治理現(xiàn)代化提供財力保障和調(diào)控手段。反過來，央地財政關(guān)系的深化改革也必須借力地方稅體系的健全和地方財力的可持續(xù)發(fā)展來統(tǒng)籌設(shè)計。要著眼于中國特色財稅治理現(xiàn)代化和地方政府治理現(xiàn)代化來健全地方稅體系，實現(xiàn)地方稅體系與地方財政體制多維度協(xié)同改革。例如，健全地方稅體系要充分考慮稅費(fèi)結(jié)構(gòu)的平衡，并實現(xiàn)與地方債的協(xié)同發(fā)展。尤其要厘清稅收、非稅、地方債的職能，優(yōu)化稅費(fèi)結(jié)構(gòu)，加強(qiáng)地方債務(wù)管理等。

其二，必須以“完善稅制”為導(dǎo)向，實現(xiàn)健全地方稅與直接稅體系雙重目標(biāo)。黨的十九屆五中全會為“十四五”規(guī)劃和二〇三五年遠(yuǎn)景目標(biāo)描繪了宏偉藍(lán)圖，對新征程的稅制改革提出了明確要求。其中，“健全地方稅、直接稅體系”作為“完善現(xiàn)代稅收制度”的首要內(nèi)容，為稅收治理現(xiàn)代化指明了方向。筆者認(rèn)為對這一任務(wù)的理解，可以從“健全地方稅體系”和“健全直接稅體系”兩個維度來把握，并按照已經(jīng)運(yùn)作或確定運(yùn)作的方向與方案穩(wěn)中求進(jìn)地貫徹實施。(7)鄧力平：《新發(fā)展階段與建立現(xiàn)代財稅體制》，《經(jīng)濟(jì)理論與經(jīng)濟(jì)管理》2020年第12期。在健全地方稅體系方面，既要完善培育地方穩(wěn)定稅種，擴(kuò)大地方財源，又要建立健全的地方稅制，理順稅費(fèi)關(guān)系。目前學(xué)術(shù)界呼聲較高的后移消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)并穩(wěn)步劃歸地方的做法有關(guān)部門已在慎重研究，加快擴(kuò)大水資源稅改革試點(diǎn)也在有序推進(jìn)，這些措施一定程度上都能壯大地方財源，發(fā)揮引導(dǎo)綠色消費(fèi)、培育綠色經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控職能。在健全直接稅體系方面，可以從完善地方專屬直接稅種和提高直接稅的地方分成比例兩方面入手。從稅制原理上來看，房地產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅是天然的地方專屬直接稅稅種，學(xué)術(shù)界對此已經(jīng)有大量的研究；個人所得稅和企業(yè)所得稅作為直接稅的重要組成部分，適時提高地方在中央地方共享稅這個“大蛋糕”中的占有比例也是擴(kuò)大地方財源的思路之一。這些改革方案為下文的案例研究提供了重要思路，也為健全地方稅體系的路徑選擇提供了有力支撐。此外，筆者在這里還要著重強(qiáng)調(diào)，我們更應(yīng)關(guān)注的是“健全地方稅、直接稅體系”這種“頓號隔開、稅系并列”的提法。在《規(guī)劃和建議》中關(guān)于稅制改革的一句完整表述中，分兩處提及直接稅內(nèi)容，雖然側(cè)重點(diǎn)不同，但將地方稅和直接稅一并加以提及的要求必須認(rèn)真領(lǐng)會。一是這種提法必須考慮其關(guān)聯(lián)乃至重合部分，即既要有利于健全地方稅體系，又要有利于完善國家的直接稅體系。通過對一些直接稅稅種的改革設(shè)置并將其作為地方稅體系的組成部分，就有望達(dá)到“一石二鳥”之效果。二是這種地方稅、直接稅并提的地方稅體系改革，更加強(qiáng)調(diào)地方稅要在調(diào)節(jié)收入再分配方面發(fā)揮突出作用，通過在地方稅體系中設(shè)置某些稅源流動性較小、收入調(diào)節(jié)能力較強(qiáng)的稅種，以實現(xiàn)十九屆四中全會關(guān)于稅收“強(qiáng)化稅收調(diào)節(jié)，完善直接稅制度并逐步提高其比重”(8)引自十九屆四中全會通過的《中共中央關(guān)于堅持和完善中國特色社會主義制度 推進(jìn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化若干重大問題的決定》。的改革定位。這也是把握新發(fā)展階段、貫徹新發(fā)展理念、構(gòu)建新發(fā)展格局對稅制改革的必然要求，更是中國特色社會主義“稅收為民”的直接體現(xiàn)?！爱?dāng)前，我們正在向第二個百年奮斗目標(biāo)邁進(jìn)，為適應(yīng)我國社會主要矛盾的變化，更好滿足人民日益增長的美好生活需要，必須把促進(jìn)全體人民共同富裕作為為人民謀幸福的著力點(diǎn)”，這必然對充分發(fā)揮稅收的精準(zhǔn)調(diào)節(jié)功能提出了更高要求。2021年8月17日，習(xí)近平總書記在中央財經(jīng)委員會第十次會議上對在高質(zhì)量發(fā)展中促進(jìn)共同富裕作出部署，明確提出，“要合理調(diào)節(jié)過高收入，完善個人所得稅制度，規(guī)范資本性所得管理。要積極穩(wěn)妥推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法和改革，做好試點(diǎn)工作。要加大消費(fèi)環(huán)節(jié)稅收調(diào)節(jié)力度，研究擴(kuò)大消費(fèi)稅征收范圍”。(9)習(xí)近平：《扎實推動共同富?！?，《求是》2021年第20期。習(xí)近平總書記的講話為新階段稅制改革指明了方向，即不僅要適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)國家體制機(jī)制的健全完善，匹配國家治理現(xiàn)代化的要求，更要踐行“稅收為民”的“以人民為中心”的發(fā)展理念，把促進(jìn)全體人民共同富裕作為“為民收稅、向民收稅、為民用稅”的著力點(diǎn)，從健全地方稅、直接稅體系改革入手，充分發(fā)揮稅收的基礎(chǔ)性、支柱性、保障性作用，統(tǒng)籌各方向?qū)崿F(xiàn)第二個百年奮斗目標(biāo)共同邁進(jìn)。

其三，可以將“房地產(chǎn)稅試點(diǎn)”作為契機(jī)，加速地方稅體系健全進(jìn)程。緊隨習(xí)近平總書記《扎實推動共同富?！芬晃目l(fā)，中央政府加快落實健全地方稅、直接稅體系的部署安排。2021年10月23日召開的第十三屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第三十一次會議作出決定，授權(quán)國務(wù)院在部分地區(qū)開展房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)工作。決定中明確指出，“試點(diǎn)征稅對象為居住用房，但農(nóng)村住宅不在試點(diǎn)范疇。土地使用權(quán)人、房屋所有權(quán)人為房地產(chǎn)稅的納稅人。由國務(wù)院制定房地產(chǎn)稅試點(diǎn)具體辦法，試點(diǎn)地區(qū)政府制定具體實施細(xì)則。授權(quán)試點(diǎn)期限為五年”。這一決定意義重大，邁出了健全地方稅體系的關(guān)鍵一步，不僅充分體現(xiàn)了共和國稅收“黨管稅收”下“稅收為民”的本質(zhì)屬性，而且嚴(yán)格踐行了“立法先行、充分授權(quán)、分步推進(jìn)”的改革原則，為新階段探索稅收治理現(xiàn)代化道路提供了標(biāo)桿模式。對此，筆者有兩方面重要體會。

一是“房地產(chǎn)稅試點(diǎn)”可以視為“黨管稅收”和“稅收為民”統(tǒng)一的集中體現(xiàn)。從稅制屬性來看，房地產(chǎn)稅不僅對地方稅制體系建設(shè)有重大作用，而且對促進(jìn)社會公平、調(diào)節(jié)房地產(chǎn)市場和完善宏觀稅制結(jié)構(gòu)等方面具有深遠(yuǎn)意義：房地產(chǎn)稅的征收符合受益原則，政府為房地產(chǎn)所有者提供了各種服務(wù)和保護(hù)，房地產(chǎn)所有者理應(yīng)支付一定的費(fèi)用；房地產(chǎn)稅的稅基具有非流動性、地域性特征，地方政府在該稅種的信息掌握上具有天然優(yōu)勢；房地產(chǎn)稅一般是按價值課稅，雖然彈性較小，但稅源較為充足，地方政府易取得穩(wěn)定的稅收收入；房地產(chǎn)稅是衡量納稅人納稅能力的重要指標(biāo)，房地產(chǎn)稅與商品勞務(wù)稅相比，稅負(fù)較難轉(zhuǎn)嫁，有利于緩解分配不公的問題，從而縮小貧富差距。此外，還應(yīng)看到，我國目前房地產(chǎn)稅制體系具有明顯的“重交易、輕保有”的特征，房地產(chǎn)稅的開征一定程度上能夠增加房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的稅負(fù)，抑制房地產(chǎn)的投機(jī)行為，加強(qiáng)地方政府對本轄區(qū)房地產(chǎn)市場的調(diào)控能力。隨著全面建成社會主義現(xiàn)代化國家新征程的開啟，經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展不平衡不充分的問題亟待破解?？梢哉f，此次試點(diǎn)正是黨中央在稅收方面為“十四五”開好局起好步作出的重大部署，也是為實現(xiàn)第二個百年奮斗目標(biāo)走向共同富裕，充分發(fā)揮稅收“精準(zhǔn)調(diào)節(jié)”作用的有益嘗試，是“黨管稅收”和“稅收為民”的集中體現(xiàn)。

二是此次“房地產(chǎn)稅試點(diǎn)”是“黨管稅收”“稅收為民”指引下遵循“稅收法定”原則的稅收治理典范。從2011年上海、重慶的率先試點(diǎn)至今已經(jīng)十年有余。房地產(chǎn)稅的改革既與國家宏觀經(jīng)濟(jì)形勢緊密聯(lián)系，又與人民群眾息息相關(guān)，所以每一步改革都走得慎之又慎。從黨的十八屆三中全會提出“加快房地產(chǎn)稅立法并適時推進(jìn)改革”以來，國家有關(guān)部門一直在“立法先行、充分授權(quán)、分步推進(jìn)”的原則下積極穩(wěn)妥地推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法和改革。2021年10月23日，作為最高國家立法機(jī)關(guān)常設(shè)機(jī)構(gòu)的人大常委會作出的這項決定，其法律依據(jù)正是2015年修訂《中華人民共和國立法法》時在第八條中新增的內(nèi)容，即“稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度”這類事項只能通過制定法律來加以規(guī)定。另外，《中華人民共和國立法法》還規(guī)定“對該事項尚未制定法律的，全國人民代表大會及其常務(wù)委員會有權(quán)作出決定，授權(quán)國務(wù)院可以根據(jù)實際需要，對其中的部分事項先制定行政法規(guī)”，“授權(quán)的期限不得超過五年”。結(jié)合此次房地產(chǎn)稅試點(diǎn)決定可見，這種授權(quán)“由國務(wù)院制定房地產(chǎn)稅試點(diǎn)具體辦法，試點(diǎn)地區(qū)政府制定具體實施細(xì)則”的方式充分考慮了我國“人大根本政治制度”“全國一盤棋”和“調(diào)動兩個積極性”等制度性安排特征，也考慮了稅收實現(xiàn)特定職能的有效性，賦予了試點(diǎn)地區(qū)地方政府在人大框架內(nèi)實施稅收調(diào)控和實現(xiàn)收入增長的權(quán)力，有機(jī)調(diào)和了稅收改革的不確定性與稅收法定的確定性之間的沖突與矛盾，是“黨管稅收”“稅收為民”“稅收法定”的有機(jī)載體。早在2015年習(xí)近平總書記就指出：“法是黨的主張和人民意愿的統(tǒng)一體現(xiàn)，黨領(lǐng)導(dǎo)人民制定憲法法律，黨領(lǐng)導(dǎo)人民實施憲法法律，黨自身必須在憲法法律范圍內(nèi)活動，這就是黨的領(lǐng)導(dǎo)力量的體現(xiàn)?！?10)2015年2月2日，習(xí)近平在省部級主要領(lǐng)導(dǎo)干部學(xué)習(xí)貫徹黨的十八屆四中全會精神全面推進(jìn)依法治國專題研討班上的講話。在健全地方稅體系過程中，完善稅制必然伴隨著新稅種的開征和舊稅種的改革。稅收立法工作是重中之重，我們必須遵循“稅收法定”程序，在“黨管稅收”和“稅收為民”的基本定位下，不斷健全地方稅、直接稅體系，從而為推進(jìn)稅收治理現(xiàn)代化展現(xiàn)新作為、貢獻(xiàn)新力量。

四、健全地方稅體系的路徑選擇：實例分析

從上文的理論闡述和原則分析可知，本文提出的健全地方稅體系分析框架可以歸納為“一個統(tǒng)一、兩個必須與一個可以”，即堅持“黨管稅收”和“稅收為民”統(tǒng)一的基本定位，必須以“財稅聯(lián)動”為原則，必須以“完善稅制”為導(dǎo)向，可以將“房地產(chǎn)稅試點(diǎn)”作為契機(jī)。通過這樣一種思路，我們就能穩(wěn)中求進(jìn)地走出一條中國特色的地方稅體系健全之路，就能在主體稅種培育、直接稅比重提高、央地稅收劃分和地方稅權(quán)建設(shè)等方面統(tǒng)籌推進(jìn)這一進(jìn)程。

分析框架的提出旨在為實踐提供一定的理論佐證與行動指南。長期以來，我國的稅收立法權(quán)高度集中于中央，地方僅享有部分的稅收收益權(quán)和征管權(quán)。這一稅權(quán)劃分現(xiàn)狀決定了我國健全地方稅體系必須要從中央和地方兩個層面雙管齊下形成合力。一方面由中央政府主導(dǎo)，深化增值稅、消費(fèi)稅、所得稅等稅制改革，根據(jù)央地事權(quán)和支出責(zé)任劃分改革的需要，適時調(diào)整共享稅地方分成比例，后移消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)，從而在“財稅聯(lián)動”中平衡央地稅收劃分，進(jìn)一步提高地方稅、直接稅的比重，向著“完善稅制”的目標(biāo)不斷邁進(jìn)。另一方面，作為地方政府，也應(yīng)該在中央“積極穩(wěn)妥推進(jìn)健全地方稅體系改革，擴(kuò)大地方稅權(quán)”的同時，主動探索適合本地地方稅體系建設(shè)的路徑，有的放矢地向中央爭取有利政策。毫無疑問，這一路徑的選擇必須以充分把握本地經(jīng)濟(jì)、社會、人口、產(chǎn)業(yè)現(xiàn)狀為基礎(chǔ)，再結(jié)合地方財政收支、地方稅收入規(guī)模和結(jié)構(gòu)等情況因地制宜、因城施策。

為增強(qiáng)本分析框架在實踐中的說服力，筆者以南方某市為例來具體分析其地方稅體系健全的路徑，研究地方層面在中央統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)與布局下的實踐探索。(11)這是筆者運(yùn)用中國特色健全地方稅體系分析框架對南方某市調(diào)研分析的結(jié)果，鑒于可以理解的原因，本部分的數(shù)據(jù)以相對數(shù)表示。自1978年改革開放以來，隨著經(jīng)濟(jì)社會不斷發(fā)展，該市的GDP到2020年已增長300余倍(剔除價格因素)，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)也發(fā)生質(zhì)的變化，第三產(chǎn)業(yè)成為該市經(jīng)濟(jì)發(fā)展的支柱性產(chǎn)業(yè)，而第三產(chǎn)業(yè)中尤其房地產(chǎn)業(yè)發(fā)展最快，僅次于金融產(chǎn)業(yè)，貢獻(xiàn)了第三產(chǎn)業(yè)稅收收入的26.78%，成為第三產(chǎn)業(yè)稅收收入的重要支柱。正是這樣的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)導(dǎo)致了“營改增”以后，該市地方主體稅種缺失，地方專享稅規(guī)模小、直接稅比重低、地方財政收支比例不斷下滑。在市級地方政府缺乏稅收自主權(quán)的制約下，該市的地方稅體系健全亟須從主體稅種培育上尋求突破。所謂主體稅種，即在一國的稅收體系中占據(jù)主體地位、起主導(dǎo)作用的稅種。一般意義上，學(xué)術(shù)界認(rèn)為主體稅種應(yīng)當(dāng)具備比重大、影響大、稅源穩(wěn)定的特點(diǎn)?？墒?，目前我國地方稅體系中大多數(shù)專享稅的收入規(guī)模較小，各專享稅種均難以獨(dú)自承擔(dān)主體稅種的職責(zé)。所以，筆者認(rèn)為適當(dāng)調(diào)整主體稅種的確定原則更符合現(xiàn)實需要。筆者建議在稅源穩(wěn)定的前提下，應(yīng)更多地考量稅收的調(diào)控功能，將能否對當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展、市場運(yùn)行具有較顯著的調(diào)節(jié)作用，能否更好地配合國家政策實施宏觀調(diào)控作為地方主體稅種選擇的依據(jù)。本文利用相關(guān)數(shù)據(jù)，按照中央已經(jīng)運(yùn)作或確定運(yùn)作的方向與方案，分別測算了稅改對該市地方級消費(fèi)稅和個人所得稅收入的規(guī)模影響,以及開征房地產(chǎn)稅所能夠帶來的增收效應(yīng)(限于篇幅，測算過程這里不作具體闡述)。綜合各稅種測算結(jié)果，筆者認(rèn)為，短期內(nèi)該市消費(fèi)稅增收有限，個人所得稅穩(wěn)定性不足，將房地產(chǎn)稅作為主體稅種的可行性較高，具體分析如下：

其一，消費(fèi)稅增收有限。為確保中央與地方既有財力格局穩(wěn)定，2019年9月26日國務(wù)院頒布的《實施更大規(guī)模減稅降費(fèi)后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進(jìn)方案》明確提出“存量歸中央，增量歸地方”的消費(fèi)稅改革原則。按照這一原則進(jìn)行測算，將該市消費(fèi)稅貢獻(xiàn)最大的三類消費(fèi)品——煙、成品油、汽車的課稅節(jié)點(diǎn)后移至零售環(huán)節(jié)，在一定程度上能夠增加該市的稅收收入，但受人口規(guī)模制約，后移能給該市帶來的地方本級稅收收入增幅小于2%，不足以支撐消費(fèi)稅承擔(dān)地方主體稅種的職責(zé)。

其二，個人所得稅穩(wěn)定性不足。雖然該市個人所得稅的收入規(guī)模在地方稅體系中占比相對較高，但其中70.8%來源于財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，工資、薪金所得稅不足三分之一。再加上該市的財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得主要與股權(quán)轉(zhuǎn)讓相關(guān)，容易受市場波動的影響，最終導(dǎo)致該市個稅收入整體穩(wěn)定性較差，因此，個人所得稅也無法成為該市的地方主體稅種。

最后，房地產(chǎn)稅可行性較高。作為全國房地產(chǎn)市場最為活躍的城市之一，該市擁有良好的征稅條件和豐富的稅源基礎(chǔ)。如果該市進(jìn)行房地產(chǎn)稅試點(diǎn)，按照上海和重慶的征收方案進(jìn)行測算，估計將給該市地方級稅收收入帶來兩成以上的增長。而且從長期來看，對房地產(chǎn)在保有環(huán)節(jié)進(jìn)行征稅，取得的稅收收入相對于交易環(huán)節(jié)更為穩(wěn)定持續(xù)，能夠持續(xù)有效地增加地方稅源，充實地方財力。再結(jié)合房地產(chǎn)稅調(diào)節(jié)貧富、調(diào)控經(jīng)濟(jì)的功能，可以預(yù)見，該市把房地產(chǎn)稅打造成為地方主體稅種充分符合黨和國家確立的“健全地方稅、直接稅體系”，“合理調(diào)節(jié)過高收入”多重目標(biāo)要求，是該市完善稅制、培育地方主體稅種的最佳選擇。

在這一目標(biāo)指引下，筆者建議該市在堅持維護(hù)中央權(quán)威和集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)的前提下，積極備戰(zhàn)房地產(chǎn)稅試點(diǎn)，做好各種可能性下的準(zhǔn)備和預(yù)案。一旦中央明確該市試點(diǎn)，市政府和市稅務(wù)局要按照中央和省級政府的要求迅速啟動新稅制的開征進(jìn)程，短期內(nèi)優(yōu)化征管流程，健全稅制體系；在遠(yuǎn)期規(guī)劃上，隨著房地產(chǎn)稅收入規(guī)模的上升，待改革時機(jī)逐漸成熟時，該市還可以考慮將諸如房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、契稅、土地增值稅等與房地產(chǎn)相關(guān)的稅種進(jìn)行適當(dāng)整合，統(tǒng)一納入房地產(chǎn)稅范疇，并逐步將其確立為地方主體稅種，進(jìn)一步發(fā)揮其組織收入和宏觀調(diào)控的積極作用，提高地方直接稅比重，完善地方稅體系。如果該市在首批試點(diǎn)中未能入圍，也不能就此放棄，應(yīng)該利用好后發(fā)優(yōu)勢，在充分學(xué)習(xí)和汲取試點(diǎn)地區(qū)經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，不斷調(diào)整和完善本市的改革方案，爭取少走彎路，更好地發(fā)揮房地產(chǎn)稅的各項職能。尤其要注重相關(guān)配套措施的完善，比如落實財產(chǎn)登記制度，建立納稅人信息部門間共享系統(tǒng)、優(yōu)化納稅人申報制度等等。

通過以上對南方某市的具體分析，筆者嘗試運(yùn)用本文提出的健全中國特色社會主義地方稅體系的分析框架，分析并選擇適合該市實際情況的健全地方稅體系路徑，既希望為特定城市地方稅體系健全給予一定智力支持，也希望能為全國各地的地方稅改革提供可行的方案借鑒，共同為走出中國特色地方稅體系健全之路作出貢獻(xiàn)。