姚錦藝，呂從東

(南京審計(jì)大學(xué)，江蘇 南京 211815)

一、 引言

2018 年5 月23 日，習(xí)近平在中央審計(jì)委員會(huì)第一次會(huì)議上強(qiáng)調(diào)，要善于運(yùn)用新技術(shù)、新手段，堅(jiān)持科技強(qiáng)審，加強(qiáng)審計(jì)信息化建設(shè)，積極推進(jìn)大數(shù)據(jù)審計(jì)，強(qiáng)化上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的指導(dǎo)和監(jiān)督，調(diào)動(dòng)內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)的力量，進(jìn)一步增強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督合力，提升審計(jì)監(jiān)督效能。

2020 年，中共中央在制定“十四五”規(guī)劃時(shí)，多次提到“大數(shù)據(jù)”，習(xí)近平總書記站在國(guó)家戰(zhàn)略的角度將“大數(shù)據(jù)”一步一步融合進(jìn)我國(guó)的建設(shè)與發(fā)展之中，這不僅為我國(guó)的數(shù)字化建設(shè)指明了道路，也為大數(shù)據(jù)審計(jì)鋪墊好了未來發(fā)展的道路。 大數(shù)據(jù)審計(jì)的發(fā)展既是機(jī)遇，也是挑戰(zhàn)。

2022 年1 月，審計(jì)署黨組書記、審計(jì)長(zhǎng)侯凱在全國(guó)審計(jì)工作會(huì)議上指出，要將大數(shù)據(jù)分析和重點(diǎn)部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)相結(jié)合，聚焦市委關(guān)于“貫徹落實(shí)政府過緊日子要求增強(qiáng)財(cái)政保障能力實(shí)施方案要求”，緊盯黨政機(jī)關(guān)過緊日子，嚴(yán)肅財(cái)經(jīng)紀(jì)律。

文章通過對(duì)近年關(guān)于大數(shù)據(jù)審計(jì)研究的文獻(xiàn)進(jìn)行梳理，了解大數(shù)據(jù)審計(jì)的技術(shù)核心點(diǎn)，以及對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)的改變與影響，總結(jié)了大數(shù)據(jù)審計(jì)現(xiàn)存的困難，并預(yù)測(cè)了未來大數(shù)據(jù)技術(shù)在政府審計(jì)領(lǐng)域的發(fā)展趨勢(shì)。

二、 大數(shù)據(jù)審計(jì)在政府審計(jì)中的發(fā)展現(xiàn)狀

(一)大數(shù)據(jù)審計(jì)的理論基礎(chǔ)

陳偉和居江寧認(rèn)為在大數(shù)據(jù)環(huán)境下的電子數(shù)據(jù)審計(jì)就是大數(shù)據(jù)審計(jì)[1]。 劉國(guó)城和王會(huì)金提出大數(shù)據(jù)審計(jì)也是數(shù)據(jù)式審計(jì)[2]。 裴育和鄭石橋認(rèn)為大數(shù)據(jù)審計(jì)是電子數(shù)據(jù)審計(jì)[3]。 李成艾和何小寶提出，大數(shù)據(jù)審計(jì)是指審計(jì)人員在驗(yàn)證被審單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性、合規(guī)性及效益性的時(shí)候，利用到了大量的電子數(shù)據(jù)，以及大數(shù)據(jù)的思維模式和信息技術(shù)[4]。 房巧玲等將數(shù)據(jù)化審計(jì)分為兩種，一種是以數(shù)據(jù)為對(duì)象的審計(jì)模式，另一種是對(duì)信息系統(tǒng)進(jìn)行審查與測(cè)評(píng)。 數(shù)據(jù)式審計(jì)的發(fā)展源頭是計(jì)算機(jī)審計(jì)，20 世紀(jì)90 年代國(guó)外對(duì)計(jì)算機(jī)審計(jì)的定義是對(duì)信息系統(tǒng)審計(jì)的審計(jì)技術(shù)，和借助計(jì)算機(jī)技術(shù)對(duì)審計(jì)對(duì)象進(jìn)行審計(jì)[5]。

審計(jì)的最終目的是協(xié)助國(guó)家治理，國(guó)家治理決定了審計(jì)的框架與內(nèi)容。 審計(jì)面對(duì)的數(shù)據(jù)是海量且復(fù)雜的，大數(shù)據(jù)審計(jì)不是收集與整合數(shù)據(jù)，也不是在傳統(tǒng)的審計(jì)流程中運(yùn)用了信息技術(shù)，而是推翻傳統(tǒng)審計(jì)思維的一種新的現(xiàn)代化審計(jì)理念。 21 世紀(jì)，社會(huì)逐步進(jìn)入數(shù)字化時(shí)代，這無疑推動(dòng)了數(shù)據(jù)化審計(jì)的發(fā)展與轉(zhuǎn)變。

在實(shí)際審計(jì)工作中，審計(jì)人員通常會(huì)將被審單位的數(shù)據(jù)采集出來，以免打擾被審單位系統(tǒng)的日常運(yùn)作。 如圖1 所示，審計(jì)人員先從被審單位采集數(shù)據(jù)，對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行預(yù)處理，形成符合審計(jì)要求的數(shù)據(jù)，再通過數(shù)據(jù)分析，捕捉審計(jì)線索，通過延伸取證，得出審計(jì)結(jié)論。

圖1 大數(shù)據(jù)審計(jì)流程

目前，最新的大數(shù)據(jù)審計(jì)模式，被稱為“七步流程法”:①審前調(diào)查；②數(shù)據(jù)采集；③數(shù)據(jù)清洗和轉(zhuǎn)換；④建立審計(jì)中間表，這一步用于簡(jiǎn)化冗余數(shù)據(jù)；⑤把握總體，確定審計(jì)重點(diǎn)；⑥建模分析；⑦延伸取證。 最后得出審計(jì)結(jié)論。

(二)大數(shù)據(jù)審計(jì)在政府審計(jì)中的應(yīng)用與實(shí)踐

基于審計(jì)署提出的“五大關(guān)聯(lián)”要求，各個(gè)審計(jì)機(jī)關(guān)已經(jīng)開始大力開展審計(jì)信息化建設(shè)，審計(jì)數(shù)據(jù)的范圍擴(kuò)大。 目前圖數(shù)據(jù)庫(kù) Neo4j、爬蟲技術(shù)、R 語(yǔ)言預(yù)測(cè)分析技術(shù)、Power BI 跨庫(kù)分析技術(shù)等都已被應(yīng)用在審計(jì)工作中。 審計(jì)署廣州特派辦率先將金融、財(cái)政和工商的數(shù)據(jù)進(jìn)行關(guān)聯(lián)，從而實(shí)現(xiàn)了跨行業(yè)數(shù)據(jù)共享的目標(biāo)[6]。 在商業(yè)銀行領(lǐng)域，審計(jì)部門在對(duì)小微企業(yè)客戶信息進(jìn)行采集時(shí)，利用了爬蟲技術(shù)，解決了對(duì)客戶信息搜集整合的困難[7]。 在財(cái)政審計(jì)領(lǐng)域，我國(guó)已有部分地區(qū)建立了審計(jì)智能分析平臺(tái)，通過關(guān)聯(lián)網(wǎng)絡(luò)分析技術(shù)，利用財(cái)政資金支付網(wǎng)絡(luò)建模進(jìn)行審計(jì)分析[8]。

三、 大數(shù)據(jù)審計(jì)對(duì)政府審計(jì)的影響

(一)審計(jì)模式與目的的改變

與傳統(tǒng)審計(jì)相比，在大數(shù)據(jù)時(shí)代下，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中存在一定程度的系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)，需要更強(qiáng)有力的手段去控制與管理，而政府審計(jì)的基本職能就是經(jīng)濟(jì)監(jiān)督，維護(hù)國(guó)家社會(huì)秩序、經(jīng)濟(jì)安全。 審計(jì)目標(biāo)隨著審計(jì)模式的改變，從查錯(cuò)防弊演變?yōu)樵诒粚弳挝坏慕?jīng)營(yíng)層面、治理層面尋找風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和疑點(diǎn)。 大數(shù)據(jù)審計(jì)的出現(xiàn)，無疑對(duì)我國(guó)現(xiàn)存的三種審計(jì)類型有著不同的影響，其中對(duì)政府審計(jì)來說，主要是從事后審計(jì)，逐步轉(zhuǎn)變?yōu)橐詫?shí)時(shí)審計(jì)、持續(xù)審計(jì)為主。 某種程度上，大數(shù)據(jù)審計(jì)模式是基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式的一種新型審計(jì)模式，可將其稱為“大數(shù)據(jù)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式”。 其目的是提高審計(jì)的效率與質(zhì)量，本質(zhì)上不算是一種審計(jì)模式，只是改變了傳統(tǒng)意義上的審計(jì)對(duì)象和審計(jì)方式。

(二)審計(jì)載體與對(duì)象的改變

在大數(shù)據(jù)時(shí)代下，審計(jì)證據(jù)會(huì)擴(kuò)展出三種類型:視頻與音頻類；非財(cái)務(wù)類審計(jì)證據(jù)；其他信息類型，例如GPS 定位等。 大數(shù)據(jù)對(duì)審計(jì)載體的影響導(dǎo)致了審計(jì)取證方法也發(fā)生了轉(zhuǎn)變[9]。 審計(jì)人員獲取審計(jì)證據(jù)的來源就是審計(jì)載體，由于大數(shù)據(jù)時(shí)代的發(fā)展，審計(jì)載體出現(xiàn)了電子化、碎片化、過程留痕、數(shù)量龐大的四種特征。 由于大數(shù)據(jù)滲透進(jìn)了各個(gè)被審單位的日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，所有人員的任何操作都會(huì)在互聯(lián)網(wǎng)留下無法抹去的痕跡，因此審計(jì)人員可以通過這些碎片化、電子化的數(shù)據(jù)，挖掘其背后的關(guān)聯(lián)性，拼湊出完整的審計(jì)證據(jù)鏈，從而做出職業(yè)判斷。

(三)審計(jì)技術(shù)與方法的改變

大數(shù)據(jù)技術(shù)改變了審計(jì)的方式，讓審計(jì)人員的作業(yè)方式從抽樣推斷整體轉(zhuǎn)變?yōu)樽ト终乙牲c(diǎn)，讓審計(jì)工作更注重效率、效果。 傳統(tǒng)審計(jì)方法雖然運(yùn)用了SPSS、Excel 等數(shù)據(jù)分析軟件，但仍需借助審計(jì)抽樣分析技術(shù)，利用部分樣本推斷出總體的數(shù)據(jù)特征。 目前審計(jì)人員能夠運(yùn)用SQL、Oracle 數(shù)據(jù)庫(kù)，對(duì)上億條數(shù)據(jù)進(jìn)行多維度、多層次的分析，從而抓疑點(diǎn)，抓重點(diǎn)。 同時(shí)，信息共享平臺(tái)的建立，能夠讓被審單位人員及時(shí)獲取所需數(shù)據(jù)和信息，這一點(diǎn)很大程度上保證了審計(jì)數(shù)據(jù)的時(shí)效性，減少了傳統(tǒng)審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)被審單位人員推脫會(huì)計(jì)資料的交遞現(xiàn)象，提高了審計(jì)效率和質(zhì)量。 云計(jì)算和云存儲(chǔ)的發(fā)展，也為審計(jì)行業(yè)在大數(shù)據(jù)領(lǐng)域的發(fā)展提供了幫助。 被審單位可以將數(shù)據(jù)存儲(chǔ)在云平臺(tái)上，審計(jì)人員可以利用特定的接口去訪問云平臺(tái)，隨時(shí)隨地獲取數(shù)據(jù)。

審計(jì)載體轉(zhuǎn)變帶來了審計(jì)取證方法的改變，體現(xiàn)在以下方面:審閱法從審閱大量紙質(zhì)文檔轉(zhuǎn)變?yōu)槔脭?shù)據(jù)留痕特征對(duì)電子文檔進(jìn)行檢查、追蹤；監(jiān)盤法通過電子標(biāo)簽作為手段取代了現(xiàn)場(chǎng)盤點(diǎn)的傳統(tǒng)方法；觀察法由原先只能到達(dá)被審單位以后，在現(xiàn)場(chǎng)進(jìn)行觀察，轉(zhuǎn)變?yōu)榭梢酝ㄟ^監(jiān)控視頻等方法進(jìn)行觀察；詢問法則利用網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)代替了現(xiàn)場(chǎng)詢問的方法；函證法和重新執(zhí)行法慢慢被淘汰；而重新計(jì)算法成了較為高效的手段，可以通過對(duì)大量電子數(shù)據(jù)的再計(jì)算快速發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)；最后是分析性程序，作為最有效的取證手段，大數(shù)據(jù)審計(jì)將數(shù)據(jù)挖掘、數(shù)據(jù)分析等技術(shù)作為分析性程序的重要部分。

(四)審計(jì)人員思維模式的改變

自大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計(jì)領(lǐng)域運(yùn)用和發(fā)展以后，審計(jì)署倡導(dǎo)“總體分析、發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)、分散核實(shí)、精確定位、系統(tǒng)分析”系統(tǒng)化的數(shù)字審計(jì)總體思路。 在審計(jì)技術(shù)的發(fā)展與推動(dòng)下，審計(jì)隊(duì)伍的綜合素養(yǎng)與技能也不斷得到提升。 一方面，審計(jì)人員需要有敏銳的“嗅覺”，察覺數(shù)據(jù)的敏感點(diǎn)和關(guān)聯(lián)性，通過對(duì)比發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)。 另一方面，審計(jì)隊(duì)伍需要有數(shù)據(jù)主審，對(duì)結(jié)構(gòu)化、非結(jié)構(gòu)化的數(shù)據(jù)進(jìn)行數(shù)據(jù)挖掘、數(shù)據(jù)清洗，并通過建模型等計(jì)算機(jī)技術(shù)進(jìn)行專業(yè)的審計(jì)分析。再者，審計(jì)人員需要對(duì)現(xiàn)存于各個(gè)機(jī)關(guān)單位的海量數(shù)據(jù)有所了解，利用好各個(gè)部門的數(shù)據(jù)與資料，提高審計(jì)的質(zhì)量與效率。

大數(shù)據(jù)審計(jì)已是大勢(shì)所趨，我國(guó)需要建立數(shù)據(jù)式審計(jì)下的強(qiáng)大的審計(jì)隊(duì)伍。 在健全大數(shù)據(jù)審計(jì)管理體制、完善相關(guān)安全保障制度的同時(shí)，重點(diǎn)培養(yǎng)掌握數(shù)據(jù)分析技術(shù)的專業(yè)審計(jì)人才，鼓勵(lì)審計(jì)人員不斷學(xué)習(xí)和創(chuàng)新大數(shù)據(jù)審計(jì)技術(shù)，鼓勵(lì)跨地區(qū)的合作和交流。

四、 大數(shù)據(jù)審計(jì)現(xiàn)階段面臨的挑戰(zhàn)

(一)成本效益原則

數(shù)據(jù)的選擇與獲取往往是審計(jì)人員工作中的難點(diǎn)。 數(shù)據(jù)的質(zhì)量問題會(huì)直接決定審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量。審計(jì)人員需要了解各個(gè)部門掌握的重要信息，并且在審計(jì)工作中有效利用起來，對(duì)審計(jì)數(shù)據(jù)的收集需要有條理、有目的地進(jìn)行獲取，而非對(duì)所有相關(guān)和不相關(guān)的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析處理。 否則即使擁有了相應(yīng)的數(shù)據(jù)分析技術(shù)，工作效率仍然無法提高，滿足不了社會(huì)所期待的成本效益原則。

(二)數(shù)據(jù)的規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化

大數(shù)據(jù)審計(jì)的作業(yè)過程中，數(shù)據(jù)清洗處理占了大部分的時(shí)間，這些往往是由各單位填報(bào)不標(biāo)準(zhǔn)、不規(guī)范引起的。 審計(jì)人員在獲取到數(shù)據(jù)的前期，需要花費(fèi)大量的時(shí)間以人工、半人工的方式去處理這些一手?jǐn)?shù)據(jù)。 因此，審計(jì)部門需要進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)數(shù)據(jù)來源的把控，通過設(shè)置字段屬性的方式去規(guī)范這些數(shù)據(jù)的來源。 另外，政府部門仍然需要思考利用云技術(shù)實(shí)現(xiàn)各部門、各企業(yè)之間的數(shù)據(jù)共享，例如在公積金審計(jì)時(shí)，審計(jì)人員常常發(fā)現(xiàn)死亡人員和退休人員依然在繳納公積金，而從根源上控制這一問題的發(fā)生，就需要實(shí)現(xiàn)同民政局、公安局、衛(wèi)健委等相關(guān)部門的數(shù)據(jù)共享。

(三)網(wǎng)絡(luò)安全

審計(jì)機(jī)關(guān)也是涉密單位，一旦發(fā)生數(shù)據(jù)泄露或系統(tǒng)被惡意攻擊，將直接危害到社會(huì)安全，甚至國(guó)家安全。 我國(guó)正在不斷完善和出臺(tái)與大數(shù)據(jù)相關(guān)的法律法規(guī)，與此同時(shí)，需要加強(qiáng)與重點(diǎn)關(guān)注政府審計(jì)內(nèi)部的網(wǎng)絡(luò)安全建設(shè)。 尤其隨著在Web 頁(yè)面的操作越來越多，基于Web 的攻擊問題越發(fā)頻繁，這類問題嚴(yán)重威脅著用戶與管理者的隱私與安全，因此，審計(jì)機(jī)關(guān)需要重視網(wǎng)絡(luò)安全問題。

(四)審計(jì)隊(duì)伍

目前，審計(jì)隊(duì)伍緊缺既掌握數(shù)據(jù)分析技術(shù)，又掌握財(cái)務(wù)知識(shí)的復(fù)合型人才。 高校已經(jīng)逐漸意識(shí)到了這個(gè)問題，開設(shè)了與計(jì)算機(jī)技術(shù)相關(guān)的課程來提高學(xué)生的綜合素養(yǎng)。 審計(jì)機(jī)關(guān)也會(huì)安排計(jì)算機(jī)技能的相關(guān)培訓(xùn)，從而培養(yǎng)出所需的專業(yè)人才。

五、 大數(shù)據(jù)審計(jì)未來發(fā)展趨勢(shì)

大數(shù)據(jù)審計(jì)的智能化發(fā)展是必然的[10]。

首先，審計(jì)智能化的趨勢(shì)。 一是機(jī)器學(xué)習(xí)代替部分審計(jì)人員的學(xué)習(xí)，充分利用機(jī)器學(xué)習(xí)對(duì)函數(shù)選擇的靈活變通，將其用于一些客觀的業(yè)績(jī)預(yù)測(cè)分析等。 二是自然語(yǔ)言處理，這種利用計(jì)算機(jī)技術(shù)對(duì)人類語(yǔ)言進(jìn)行處理的技術(shù)在審計(jì)領(lǐng)域擁有良好的發(fā)展前景，讓審計(jì)人員能夠在鋪天蓋地的數(shù)據(jù)信息中快速捕捉到有價(jià)值的內(nèi)容。 比如對(duì)被審單位的會(huì)議記錄進(jìn)行分析和判斷，去發(fā)現(xiàn)被審單位在戰(zhàn)略、財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)上有無巨大的變動(dòng)，從而發(fā)現(xiàn)潛在風(fēng)險(xiǎn)和疑點(diǎn)。三是社會(huì)網(wǎng)絡(luò)分析在未來審計(jì)領(lǐng)域的運(yùn)用，能夠幫助審計(jì)人員更有質(zhì)量地分析數(shù)據(jù)之間的關(guān)系，以及這些數(shù)據(jù)背后隱含著的信息；同時(shí)，社會(huì)網(wǎng)絡(luò)分析技術(shù)也有助于推動(dòng)審計(jì)數(shù)據(jù)之間關(guān)系的可視化。

其次，審計(jì)可視化趨勢(shì)。 審計(jì)人員可以利用可視化技術(shù)，用清晰的動(dòng)態(tài)圖標(biāo)取代繁雜的審計(jì)數(shù)據(jù)。目前市面上已經(jīng)出現(xiàn)了很多提供可視化技術(shù)的產(chǎn)品BI，其中應(yīng)用最為廣泛的是儀表盤。 可視化技術(shù)的未來發(fā)展趨勢(shì)就是將BI 與AI 相融合，使可視化過程更加智能化。

最后，黨的領(lǐng)導(dǎo)在政府審計(jì)工作中會(huì)發(fā)揮越來越重要的指導(dǎo)作用，審計(jì)監(jiān)督的力度會(huì)越來越大，尤其是對(duì)國(guó)家重大政策貫徹落實(shí)情況的跟蹤審計(jì)，以及脫貧攻堅(jiān)審計(jì)工作的加強(qiáng)。 同時(shí)，國(guó)家會(huì)不斷創(chuàng)新、完善審計(jì)工作體系，從而使得審計(jì)工作緊跟社會(huì)發(fā)展的腳步，比如對(duì)互聯(lián)網(wǎng)金融的關(guān)注、增加經(jīng)濟(jì)信息安全審計(jì)等。 政府審計(jì)會(huì)更加重視與內(nèi)部審計(jì)、社會(huì)審計(jì)之間的協(xié)作，促進(jìn)審計(jì)資源得到更高效的配置，提高審計(jì)效益。

六、 總結(jié)

大數(shù)據(jù)審計(jì)使傳統(tǒng)審計(jì)發(fā)生了質(zhì)的改變:在審計(jì)模式上能夠?qū)崿F(xiàn)實(shí)時(shí)審計(jì)與持續(xù)審計(jì)；在審計(jì)對(duì)象上，審計(jì)證據(jù)更加多樣化，審計(jì)人員要處理更多電子化、碎片化的數(shù)據(jù)；在審計(jì)方法上變得更為智能化，同時(shí)審計(jì)人員運(yùn)用了整體思維，用數(shù)據(jù)分析等方法代替了傳統(tǒng)審計(jì)抽樣。 而目前大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計(jì)領(lǐng)域的應(yīng)用還不是很廣泛，對(duì)基層審計(jì)機(jī)關(guān)來說，電子數(shù)據(jù)審計(jì)科做的審計(jì)工作難以稱得上是大數(shù)據(jù)審計(jì)。 在我國(guó)實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋的目標(biāo)道路上，大數(shù)據(jù)審計(jì)一定能夠起到舉足輕重的作用。

大數(shù)據(jù)審計(jì)未來一定是朝著智能化的方向發(fā)展的，并且在黨的領(lǐng)導(dǎo)下，根據(jù)國(guó)家治理的需要得到變革與創(chuàng)新。 如何優(yōu)化大數(shù)據(jù)審計(jì)技術(shù)和流程，提高對(duì)數(shù)據(jù)的利用率，創(chuàng)新審計(jì)模式，控制審計(jì)成本，實(shí)現(xiàn)“一審多果”“一果多項(xiàng)”的目標(biāo)，仍然值得審計(jì)人員研究與實(shí)踐。