供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革和管理會(huì)計(jì)工具演進(jìn)史研究

唐存遠(yuǎn)

摘要：?供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革是我國(guó)宏觀經(jīng)濟(jì)政策轉(zhuǎn)變具有戰(zhàn)略意義的重要部署，而管理會(huì)計(jì)工具在微觀經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域又起到調(diào)控作用，其作用的發(fā)揮受供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的影響，又對(duì)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革起到促進(jìn)作用。供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革在管理會(huì)計(jì)工具方面的作用是健全管理會(huì)計(jì)管理控制、外部導(dǎo)向、信息提供、價(jià)值增值目標(biāo)的基礎(chǔ)上，完成管理會(huì)計(jì)工具的演進(jìn)。供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革和管理會(huì)計(jì)工具演進(jìn)之間是相輔相成的關(guān)系，二者互相作用，互相促進(jìn)。供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革縮短了管理會(huì)計(jì)工具演進(jìn)周期，管理會(huì)計(jì)工具演進(jìn)又反過來支撐了供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革。

關(guān)鍵詞：?供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革；管理會(huì)計(jì)工具；演化史

中圖分類號(hào)：?F234.3

引言

管理會(huì)計(jì)工具的演進(jìn)史離不開特定的社會(huì)背景，當(dāng)前，我國(guó)大力推進(jìn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革進(jìn)程。在這種背景下，對(duì)管理會(huì)計(jì)工具進(jìn)行創(chuàng)新勢(shì)在必行。結(jié)合管理會(huì)計(jì)工具的發(fā)展歷史和所處階段，本文重點(diǎn)從管理會(huì)計(jì)工具的內(nèi)涵、理念、輔助系統(tǒng)、應(yīng)用策略等方面入手，深入剖析供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革給管理會(huì)計(jì)工具演進(jìn)帶來的影響。

一、供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革和管理會(huì)計(jì)工具演進(jìn)史的內(nèi)涵分析

（一）供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的內(nèi)涵分析

首先，從國(guó)家政策角度看，需求側(cè)要求解決企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品的去向問題，在我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)中具體體現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的“三駕馬車”；供給側(cè)則是從企業(yè)的生產(chǎn)端入手，著力解決社會(huì)生產(chǎn)環(huán)節(jié)中資源要素、勞動(dòng)力市場(chǎng)、資本和生產(chǎn)技術(shù)等要素的配置和效率問題。其次，從政策時(shí)效性方面看，需求側(cè)重點(diǎn)突出經(jīng)濟(jì)運(yùn)行結(jié)果，并以此為出發(fā)點(diǎn)，通過加大資金投入、刺激市場(chǎng)消費(fèi)、擴(kuò)大出口規(guī)模等舉措，實(shí)現(xiàn)資源“配置效率”的目標(biāo)，也就是借助宏觀調(diào)控手段，讓資源配置和市場(chǎng)達(dá)到帕累托最優(yōu)[1]。需求側(cè)注重短期的經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控，不涉及長(zhǎng)遠(yuǎn)的經(jīng)濟(jì)動(dòng)態(tài)；供給側(cè)則以促進(jìn)經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和文化的進(jìn)步為目標(biāo)，從促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要素出發(fā)，采取包括資源配置優(yōu)化、經(jīng)濟(jì)制度調(diào)整和經(jīng)濟(jì)體制改革以及產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化等手段，全面提高刺激經(jīng)濟(jì)發(fā)展手段的應(yīng)用程度，加快經(jīng)濟(jì)快速飛躍。最后，供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革在兩個(gè)維度發(fā)揮不同的作用，需求側(cè)則在短期內(nèi)經(jīng)濟(jì)調(diào)整時(shí)較為常見。供給側(cè)作為經(jīng)濟(jì)政策調(diào)整的宏觀調(diào)控手段，更關(guān)注社會(huì)經(jīng)濟(jì)總量、經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、經(jīng)濟(jì)體制等經(jīng)濟(jì)構(gòu)成，在優(yōu)化經(jīng)濟(jì)發(fā)展機(jī)制，促進(jìn)科技發(fā)展水平，實(shí)現(xiàn)社會(huì)物質(zhì)資本、勞動(dòng)資本和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整以及經(jīng)濟(jì)體制改革的目標(biāo)。

（二）管理會(huì)計(jì)工具發(fā)展演進(jìn)史內(nèi)涵分析

管理會(huì)計(jì)在企業(yè)管理的過程中扮演何種角色，發(fā)揮何種作用，取決于所使用的管理會(huì)計(jì)工具。筆者在開展大量文獻(xiàn)調(diào)研的基礎(chǔ)上，把管理會(huì)計(jì)工具的演進(jìn)史概括為三個(gè)發(fā)展階段，每個(gè)階段有其獨(dú)特內(nèi)涵。第一個(gè)發(fā)展階段主要對(duì)管理會(huì)計(jì)的需求特征以提高企業(yè)生產(chǎn)能力、提高企業(yè)生產(chǎn)效率為目標(biāo)，來實(shí)現(xiàn)企業(yè)的規(guī)模化生產(chǎn)。這個(gè)階段的管理會(huì)計(jì)工具主要有業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)法、?標(biāo)準(zhǔn)成本法、預(yù)算控制法和差異分析法等。第二個(gè)發(fā)展階段主要是在滿足企業(yè)大規(guī)模生產(chǎn)的同時(shí)，消除商業(yè)過程中的資源浪費(fèi)。這個(gè)階段的管理會(huì)計(jì)工具主要有基于非財(cái)務(wù)信息的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方法、產(chǎn)品盈利性分析、本量利分析方法等。第三個(gè)發(fā)展階段主要是在消除資源浪費(fèi)的基礎(chǔ)上，通過發(fā)揮資源配置最大化功能，實(shí)現(xiàn)資源創(chuàng)造價(jià)值的管理預(yù)期。這個(gè)階段的管理會(huì)計(jì)工具有產(chǎn)品生命周期成本法、激勵(lì)薪酬、作業(yè)成本法、小組織獨(dú)立核算、適時(shí)制等方法。

二、供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革和管理會(huì)計(jì)工具的關(guān)聯(lián)性機(jī)理

（一）供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革對(duì)管理會(huì)計(jì)工具創(chuàng)新產(chǎn)生的影響分析

影響程度可以通過其內(nèi)涵中的要素得到體現(xiàn)，這些要素包括對(duì)管理會(huì)計(jì)工具的追根溯本、資源合理配置、工具有效驅(qū)動(dòng)、工具的長(zhǎng)期發(fā)展等，供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革通過這些要素對(duì)管理會(huì)計(jì)工具演進(jìn)產(chǎn)生影響。這種影響集中體現(xiàn)在三個(gè)方面，分別為“應(yīng)用支撐系統(tǒng)”“應(yīng)用方式策略”和“應(yīng)用管理理念”，在以大數(shù)據(jù)、云計(jì)算為核心的信息系統(tǒng)作用下，管理工具進(jìn)行優(yōu)化創(chuàng)新，推進(jìn)了綠色無污染、經(jīng)濟(jì)可持續(xù)、網(wǎng)式價(jià)值鏈的管理理念，促進(jìn)了企業(yè)鏈條上的價(jià)值提升。

1.體現(xiàn)管理會(huì)計(jì)工具“應(yīng)用支持系統(tǒng)”的技術(shù)含量。在供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)下，管理會(huì)計(jì)工具引入了以“大數(shù)據(jù)”“云計(jì)算”為核心的應(yīng)用支撐系統(tǒng)，“大數(shù)據(jù)”指企業(yè)在生產(chǎn)過程中會(huì)形成海量的數(shù)據(jù)信息，“云計(jì)算”則能夠在較短時(shí)間內(nèi)對(duì)海量數(shù)據(jù)進(jìn)行有效分析和處理。借助“云計(jì)算”和“大數(shù)據(jù)”技術(shù)建立的管理會(huì)計(jì)工具中的“應(yīng)用支撐系統(tǒng)”，能夠?yàn)楣芾頃?huì)計(jì)工具創(chuàng)新性驅(qū)動(dòng)提供技術(shù)支撐。例如，從“大數(shù)據(jù)”技術(shù)發(fā)展而來的數(shù)據(jù)挖掘和數(shù)據(jù)倉(cāng)庫(kù)技術(shù)，能夠?qū)⑵髽I(yè)各個(gè)業(yè)務(wù)鏈條上的數(shù)據(jù)準(zhǔn)確收集、高效分析形成的信息庫(kù)，結(jié)合企業(yè)業(yè)務(wù)需求情況，第一時(shí)間為企業(yè)提供促進(jìn)經(jīng)營(yíng)管理的具有較高價(jià)值的信息，進(jìn)而增加了“應(yīng)用支撐系統(tǒng)”的技術(shù)應(yīng)用價(jià)值，增強(qiáng)了管理會(huì)計(jì)工具在企業(yè)管理戰(zhàn)略決策、成本預(yù)算、績(jī)效考核方面的應(yīng)用效益。

2.提高“應(yīng)用方式策略”靈活機(jī)動(dòng)性。供給側(cè)結(jié)構(gòu)改革的目標(biāo)是增加社會(huì)資源的高效供給，在社會(huì)生產(chǎn)過程中，根據(jù)企業(yè)需求，適度增加管理會(huì)計(jì)工具的應(yīng)用范圍，改變傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用方式，有效推動(dòng)管理會(huì)計(jì)工具的演進(jìn)。針對(duì)我國(guó)當(dāng)前管理會(huì)計(jì)工具的使用現(xiàn)狀，我們可以發(fā)現(xiàn)有些問題亟須解決，當(dāng)市場(chǎng)出現(xiàn)一種管理會(huì)計(jì)工具時(shí)，企業(yè)會(huì)在一段時(shí)間內(nèi)大量使用，并且會(huì)對(duì)某種工具過分依賴，忽視了單一管理會(huì)計(jì)工具的局限性，對(duì)各個(gè)管理工具之間功能的互補(bǔ)性和關(guān)聯(lián)性認(rèn)識(shí)不足，不管是在理論上還是在實(shí)際操作中，都缺少提高不同系統(tǒng)之間兼容性的手段。導(dǎo)致管理會(huì)計(jì)工具在具體應(yīng)用時(shí)，有許多系統(tǒng)功能具有重復(fù)性但又過于強(qiáng)調(diào)特殊功能。如企業(yè)廣泛使用的ERP系統(tǒng)、風(fēng)險(xiǎn)控制系統(tǒng)等不同管理會(huì)計(jì)工具，既存在相同功能又在功能上有所制約，兼容性需要提高。如果企業(yè)在使用過程中，過分依賴于某一個(gè)系統(tǒng)，而忽視各個(gè)系統(tǒng)之間的兼容性，則會(huì)在應(yīng)用中產(chǎn)生沖突和混亂，帶來企業(yè)的資源浪費(fèi)。也就是說，對(duì)管理會(huì)計(jì)工具的不科學(xué)使用，是導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)管理工具混亂的主要因素。因此，企業(yè)的管理人員必須認(rèn)清形勢(shì)，應(yīng)用好供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革中增加企業(yè)供給的理念，統(tǒng)籌考慮市場(chǎng)環(huán)境變化、技術(shù)發(fā)展趨勢(shì)、企業(yè)組織架構(gòu)、企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略等因素，從理論研究和實(shí)踐應(yīng)用中優(yōu)化不同管理會(huì)計(jì)工具，并對(duì)工具進(jìn)行整合，對(duì)工具的使用方法和策略進(jìn)行調(diào)整，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)[3]。

3.加快“應(yīng)用管理理念”的持續(xù)創(chuàng)新。這就要求供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革必須以長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展為目標(biāo)，以提高生產(chǎn)要素的優(yōu)化配置為核心。企業(yè)在使用管理會(huì)計(jì)工具選擇時(shí)必須遵循可持續(xù)發(fā)展理念，讓管理會(huì)計(jì)工具的應(yīng)用和經(jīng)濟(jì)發(fā)展可持續(xù)的理念相一致，推廣體現(xiàn)類似理念的管理會(huì)計(jì)工具。如五維平衡計(jì)分卡和企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告。前者將系統(tǒng)分為五個(gè)維度，其中便包括資源和環(huán)境維度，在對(duì)各個(gè)維度進(jìn)行指標(biāo)分析后，可以對(duì)社會(huì)資源和所處環(huán)境要素進(jìn)行評(píng)價(jià)。后者基于管理會(huì)計(jì)工具創(chuàng)造價(jià)值的理念，從資源供給側(cè)端口進(jìn)行資源配置和優(yōu)化。典型代表如阿里巴巴公司首創(chuàng)的以“互聯(lián)網(wǎng)+”技術(shù)為基礎(chǔ)的網(wǎng)式價(jià)值鏈管理理念。這種新型的管理理念和之前由縱向和橫向兩種價(jià)值鏈構(gòu)成的鏈?zhǔn)絻r(jià)值鏈具有的內(nèi)涵不同。這種供應(yīng)鏈中的各個(gè)環(huán)節(jié)，如產(chǎn)品研發(fā)、上游企業(yè)原料采購(gòu)、生產(chǎn)工藝改革、下游企業(yè)產(chǎn)品銷售、產(chǎn)品品牌方案策劃等都需要從市場(chǎng)需求和客戶的偏好出發(fā)，才能進(jìn)行合理資源配置與優(yōu)化。因此，供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革推進(jìn)“應(yīng)用管理理念”不斷創(chuàng)新，使管理會(huì)計(jì)工具應(yīng)用和可持續(xù)發(fā)展要求深入吻合。

（二）管理會(huì)計(jì)工具推動(dòng)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革五大任務(wù)的完成

1.管理會(huì)計(jì)工具助推“去產(chǎn)能”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)

“去產(chǎn)能”不是字面上的去掉多余的生產(chǎn)產(chǎn)能，還要解放掉不適應(yīng)新形勢(shì)、新技術(shù)、新工藝的生產(chǎn)過程的具有污染性的生產(chǎn)能力。這就需要選擇適當(dāng)?shù)墓芾頃?huì)計(jì)工具，核準(zhǔn)核實(shí)企業(yè)“去產(chǎn)能”數(shù)量和標(biāo)準(zhǔn)。如可以發(fā)揮全面預(yù)算管理等會(huì)計(jì)工具，全面考慮社會(huì)對(duì)產(chǎn)能的整體需求量和企業(yè)的經(jīng)營(yíng)實(shí)際，對(duì)產(chǎn)能開展預(yù)算分析，得到在近期內(nèi)和社會(huì)預(yù)期需求相比剩余的產(chǎn)能數(shù)量。在此基礎(chǔ)上，按照國(guó)家政策和有關(guān)產(chǎn)能處理要求，將過剩產(chǎn)能去掉，降低資源的浪費(fèi)。其次，供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革中的“去產(chǎn)能”也包括投資中不合理的資金部分，對(duì)這些產(chǎn)能的去除，可以采用投融資管理工具進(jìn)行處理。

2.管理會(huì)計(jì)工具助推“去庫(kù)存”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)

在我國(guó)眾多行業(yè)中，部分行業(yè)庫(kù)存商品量突出，“去庫(kù)存”成為供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的重要目標(biāo)。商品之所以形成庫(kù)存，主要有兩個(gè)方面的原因。第一個(gè)原因是由于生產(chǎn)和銷售不平衡帶來的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)問題；第二個(gè)原因是由于市場(chǎng)預(yù)期不足帶來的產(chǎn)能大于市場(chǎng)需求的問題。由此可以分析，供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革“去庫(kù)存”可以從兩個(gè)方面開展工作：發(fā)揮管理會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)企業(yè)生產(chǎn)和銷售的作用，合理做些資源配置，讓企業(yè)庫(kù)存保持在合理范圍內(nèi)，讓企業(yè)生產(chǎn)中各種生產(chǎn)要素以合理的要素?cái)?shù)量進(jìn)行配置和供給，將企業(yè)規(guī)模生產(chǎn)的傳統(tǒng)方式轉(zhuǎn)向基于市場(chǎng)需求的精益生產(chǎn)模式。除此之外，企業(yè)需要發(fā)揮管理會(huì)計(jì)工具的作用，對(duì)市場(chǎng)需求進(jìn)行有效刺激，從根源上降低企業(yè)庫(kù)存商品量。這樣能夠較好地進(jìn)行企業(yè)商品市場(chǎng)輸出，以實(shí)現(xiàn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革中的“去庫(kù)存”目標(biāo)。

3.管理會(huì)計(jì)工具助推“去杠桿”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)

“杠桿效應(yīng)”指的是企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程用數(shù)量較小的資產(chǎn)獲取較大效益，這顯然對(duì)企業(yè)的發(fā)展較為有利。但是，需要對(duì)企業(yè)的杠桿率進(jìn)行合理控制。如果企業(yè)杠桿率過高，則會(huì)給企業(yè)帶來較多的負(fù)債，也會(huì)增加企業(yè)經(jīng)營(yíng)凈利潤(rùn)波動(dòng)性，使企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)增大。因此，企業(yè)發(fā)展需要“去杠桿”，也就是采取一定措施讓企業(yè)減少資產(chǎn)負(fù)債率。企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中，常采取風(fēng)險(xiǎn)矩陣模型等管理工具模擬、預(yù)測(cè)、分析、控制。模擬計(jì)算出的負(fù)債率如果大于國(guó)家相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，則被視為杠桿率偏高，這時(shí)企業(yè)就要按照國(guó)家“去杠桿”的要求，以資產(chǎn)拋售的方式減少企業(yè)債務(wù)。可見，企業(yè)尤其是負(fù)債率高的企業(yè)，必須發(fā)揮管理會(huì)計(jì)工具的作用，做好分析和預(yù)測(cè)，完成企業(yè)?“去杠桿”工作。

4.管理會(huì)計(jì)工具助推“降成本”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)

企業(yè)成本的產(chǎn)生本質(zhì)上是由于企業(yè)過度使用資源造成了資源潛在價(jià)值的損失，增加了企業(yè)管理成本，這會(huì)對(duì)企業(yè)最終利潤(rùn)產(chǎn)生影響。我國(guó)由于勞動(dòng)力群體龐大，成本優(yōu)勢(shì)成為企業(yè)增強(qiáng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力的重要因素。但是，隨著人工成本、稅收調(diào)整、房地產(chǎn)等資源性成本的不斷提高，我國(guó)的人力資源成本優(yōu)勢(shì)受到削弱，在制造業(yè)行業(yè)中表現(xiàn)得尤其明顯。因此，國(guó)家積極出臺(tái)相應(yīng)政策，倡導(dǎo)企業(yè)綜合利用包括成本規(guī)劃、預(yù)測(cè)、控制等在內(nèi)的管理會(huì)計(jì)工具開展經(jīng)營(yíng)效果預(yù)測(cè)，從內(nèi)部控制角度對(duì)生產(chǎn)成本進(jìn)行評(píng)估和優(yōu)化。包括使用相關(guān)工具結(jié)合企業(yè)經(jīng)營(yíng)計(jì)劃，對(duì)生產(chǎn)成本進(jìn)行預(yù)測(cè)和調(diào)整；借助成本評(píng)估理論對(duì)企業(yè)生產(chǎn)成本進(jìn)行預(yù)測(cè)；將企業(yè)實(shí)際的生產(chǎn)成本和企業(yè)的計(jì)劃成本進(jìn)行對(duì)比，對(duì)產(chǎn)生的差異進(jìn)行監(jiān)控和分析，并對(duì)差異產(chǎn)生的原因進(jìn)行分析，制定行之有效的降低成本對(duì)策[4]。

5.管理會(huì)計(jì)工具助推“補(bǔ)短板”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)

供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革中“補(bǔ)短板”指的是尋找到企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理過程中的薄弱環(huán)節(jié)，也就是改革的“短板”并進(jìn)行補(bǔ)齊。在企業(yè)的內(nèi)部，為做好“補(bǔ)短板”工作，就應(yīng)該發(fā)揮相關(guān)管理會(huì)計(jì)工具的作用，如“五步聚焦法”，確保企業(yè)穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)。在整個(gè)社會(huì)生產(chǎn)中，應(yīng)充分利用供應(yīng)鏈、價(jià)值鏈管理等會(huì)計(jì)工具，發(fā)揮管理會(huì)計(jì)工具在社會(huì)資源調(diào)配中的作用，避免產(chǎn)業(yè)鏈?zhǔn)鼙∪醐h(huán)節(jié)的影響而對(duì)社會(huì)整體產(chǎn)生影響[5]。

三、結(jié)束語(yǔ)

我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展已經(jīng)進(jìn)入新的歷史階段，供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革一方面應(yīng)該立足宏觀經(jīng)濟(jì)層面，擴(kuò)大社會(huì)資源的有效供給，實(shí)現(xiàn)資源供給和社會(huì)需求的最佳匹配，增強(qiáng)供給側(cè)結(jié)構(gòu)改革的驅(qū)動(dòng)力，加快新舊動(dòng)能轉(zhuǎn)換，促進(jìn)企業(yè)的產(chǎn)業(yè)優(yōu)化升級(jí)，還要從微觀層面推動(dòng)改革措施落地生根。這個(gè)過程中，推動(dòng)管理會(huì)計(jì)工具的演進(jìn)成為重要一環(huán)。管理會(huì)計(jì)工具在推動(dòng)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革方面作用有三點(diǎn)：一是整合常用管理會(huì)計(jì)工具，二是提供“數(shù)據(jù)驅(qū)動(dòng)”，三是貫穿“應(yīng)用管理理念”，加速“互聯(lián)網(wǎng)+”技術(shù)背景下管理模式的演進(jìn)，推動(dòng)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革目標(biāo)。

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