張世明

1992年《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》頒行已過(guò)三十年，隨著技術(shù)、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)觀念的變遷，亟待與時(shí)俱進(jìn)進(jìn)行重構(gòu)和修訂，落實(shí)中央相關(guān)財(cái)稅體制改革方針政策。稅收征管法理念實(shí)際是德國(guó)法學(xué)家所說(shuō)的“理想圖景”，類(lèi)似于“建筑圖紙”，將直接影響未來(lái)稅收征管法的修訂與貫徹，形于外的法條、法規(guī)之“體”在不同的興于內(nèi)的法理念之“魂”指導(dǎo)下呈現(xiàn)迥然各異的精神氣質(zhì)與品格，也會(huì)導(dǎo)致施于行的法效果之“用”相去甚遠(yuǎn)。基于2015年征管法修訂草案，在未來(lái)的稅收征管法修訂中，如何領(lǐng)會(huì)中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳2021年印發(fā)的《關(guān)于進(jìn)一步深化稅收征管改革的意見(jiàn)》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)為《稅收征管改革意見(jiàn)》）的精神實(shí)質(zhì)將區(qū)塊鏈、大數(shù)據(jù)、人工智能等技術(shù)納入稅收征管制度，如何保護(hù)納稅人合法權(quán)利、構(gòu)建更加人性化的征納關(guān)系，如何定位納稅人在稅收稽征程序中的協(xié)力義務(wù)，都需要稅法學(xué)者拓寬視野，跳出就技術(shù)論技術(shù)、就稅收論稅收的狹隘思維，由“術(shù)”轉(zhuǎn)“道”，從元問(wèn)題的深層對(duì)立法目的、邏輯與客觀需要加以反思，以求知本源謀改進(jìn)，尋方向?yàn)檫M(jìn)路。本文第一部分“數(shù)目字管理”問(wèn)題脈絡(luò)為討論問(wèn)題的源起；第二部分針對(duì)在信息技術(shù)進(jìn)步的背景下推進(jìn)“以數(shù)治稅”的稅收征管體制改革，從技術(shù)哲學(xué)的視角通過(guò)對(duì)“以數(shù)治稅”工具理性與價(jià)值理性的比較分析，指出大數(shù)據(jù)時(shí)代稅收征管法建構(gòu)在理念價(jià)值取向上應(yīng)秉持人本主義而非迷失于技術(shù)主義的誤區(qū)；第三部分針對(duì)大數(shù)據(jù)時(shí)代信息技術(shù)進(jìn)步使得稅收征管稽核能力的空前強(qiáng)化，進(jìn)一步從善與正當(dāng)辯證關(guān)系的視角分析在涉稅信息獲取上基于與國(guó)庫(kù)中心主義相對(duì)立的納稅人中心主義原則應(yīng)然的制度安排，論證納稅人涉稅信息權(quán)保護(hù)并不僅僅是涉稅信息傳遞和保密問(wèn)題，而更為重要的是以人為本稅收征管法建構(gòu)在制度層面嚴(yán)格界定涉稅信息干預(yù)權(quán)的邊界，將納稅人基本權(quán)利保護(hù)精神貫徹其間。

一、“數(shù)目字管理”問(wèn)題脈絡(luò)

黃仁宇《中國(guó)大歷史》在社會(huì)上廣泛流傳，但其“大歷史”觀實(shí)際上源于年鑒學(xué)派布羅代爾的“長(zhǎng)時(shí)段”理論。①黃仁宇：《放寬歷史的視界》，北京：生活·讀書(shū)·新知三聯(lián)書(shū)店，2001年，第90頁(yè)。黃仁宇的大歷史的一個(gè)核心觀點(diǎn)就是，經(jīng)濟(jì)組織、法律體系、文化觀念三者同時(shí)匯合湊集、相互支撐，人類(lèi)歷史上第一次能夠在數(shù)目字上管理的國(guó)家社會(huì)架構(gòu)經(jīng)驗(yàn)才得以產(chǎn)生。黃仁宇將中國(guó)歷史上缺乏數(shù)目字管理作為一個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題，認(rèn)為中國(guó)歷史上雖然《周禮》記載的典章制度美輪美奐，但往往停留于上層，無(wú)法深入社會(huì)底層實(shí)現(xiàn)“數(shù)目字管理”②黃仁宇：《赫遜河畔談中國(guó)歷史》，北京：九州出版社，2011年，第206頁(yè)。。清朝的改革與整頓，紀(jì)律與技術(shù)上的成分多，組織和制度上的成分少，既無(wú)管理對(duì)象的細(xì)分，也無(wú)管理手段的細(xì)化。國(guó)民政府力圖改造這種局面但沒(méi)有成功，只有中國(guó)共產(chǎn)黨取得政權(quán)后對(duì)社會(huì)基層改造才真正實(shí)現(xiàn)天翻地覆慨而慷的變化，為中國(guó)改革開(kāi)放經(jīng)濟(jì)發(fā)展奠定了基礎(chǔ)。①?gòu)埵烂鳎骸斗?、資源與時(shí)空建構(gòu)：1644—1945年的中國(guó)》增訂本，第3卷，廣州：廣東人民出版社，2022年，第656—657頁(yè)。

進(jìn)一步考察，在中國(guó)學(xué)術(shù)史上，黃仁宇“數(shù)目字管理”思想應(yīng)該追溯至民國(guó)著名財(cái)稅法專(zhuān)家衛(wèi)挺生。民國(guó)期間研究經(jīng)濟(jì)法的學(xué)者可分為兩大群體：一為朝陽(yáng)大學(xué)留日學(xué)者群體，一為以馬寅初、衛(wèi)挺生等為代表的立法院學(xué)者群體。衛(wèi)挺生1929年在上海太平洋書(shū)店出版《財(cái)政改造》，引述“數(shù)目字支配世界”的英諺力主一筆不茍的財(cái)政法律構(gòu)建，②衛(wèi)挺生：《財(cái)政改造》，上海：上海太平洋書(shū)店，1929年，第140頁(yè)。成為衛(wèi)氏后來(lái)財(cái)政立法、計(jì)政立法的初步思想整理的底本。衛(wèi)氏最初設(shè)計(jì)一部《財(cái)政監(jiān)理法》的法典，分為通則、收支系統(tǒng)、預(yù)算、會(huì)計(jì)、統(tǒng)計(jì)等十二章，雖然胡漢民大為嘉賞，并主張應(yīng)改稱(chēng)“財(cái)政法”，但負(fù)責(zé)財(cái)經(jīng)委員會(huì)的鄧召蔭主張財(cái)政立法化整為零，遂先后起草了《財(cái)政管理法》、《預(yù)算法》、《會(huì)計(jì)法》等等，不僅對(duì)民國(guó)政府在大陸時(shí)期的財(cái)政管理制度化的貢獻(xiàn)卓著，而且這些法律至今仍然大多在我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)沿用。黃仁宇研究明代財(cái)政和近代中國(guó)社會(huì)轉(zhuǎn)型的大歷史，強(qiáng)調(diào)“數(shù)目字管理”，即是對(duì)衛(wèi)氏計(jì)政理論的演繹。

改革開(kāi)放以來(lái)，中國(guó)稅收征管制度不斷銳意創(chuàng)新。無(wú)論1992年《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》出臺(tái)后的“以票控稅”還是“十三五”時(shí)期的“信息管稅”，都旨在為納稅人建立更為科學(xué)、便利的現(xiàn)代征管體系?；ヂ?lián)網(wǎng)技術(shù)廣泛應(yīng)用在當(dāng)今已是大勢(shì)所趨。從技術(shù)層面上，起源于比特幣開(kāi)發(fā)與應(yīng)用的區(qū)塊鏈構(gòu)成以時(shí)間為序?qū)?shù)據(jù)區(qū)塊鏈?zhǔn)浇M合的獨(dú)立分布式賬本，可以在很大程度上給數(shù)據(jù)“上鎖保真”，加強(qiáng)稅收征管工作的聯(lián)動(dòng)性，將稅收遵從內(nèi)化于區(qū)塊鏈代碼架構(gòu)中，降低稅收的流失率。大數(shù)據(jù)云計(jì)算、機(jī)器學(xué)習(xí)等數(shù)字技術(shù)的運(yùn)用可以為納稅人描繪數(shù)據(jù)畫(huà)像，實(shí)現(xiàn)納稅人群體分類(lèi)分級(jí)智能化，在企業(yè)或個(gè)人自主填報(bào)交易信息的同時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以通過(guò)大量匯集交易行為發(fā)生的時(shí)間、地點(diǎn)等信息，與相關(guān)主體填報(bào)的信息進(jìn)行比對(duì)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)所得稅的精準(zhǔn)申報(bào)。在“十四五”時(shí)期，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要著力解決的關(guān)鍵點(diǎn)即是，依托由大數(shù)據(jù)支撐的、聯(lián)通各個(gè)行政部門(mén)的涉稅信息共享平臺(tái)，推進(jìn)稅收征管數(shù)字化升級(jí)和智能化改造?！抖愂照鞴芨母镆庖?jiàn)》對(duì)進(jìn)一步推進(jìn)稅收征管制度相關(guān)改革的主要目標(biāo)、重大舉措等進(jìn)行了全面的部署，“以數(shù)治稅”驅(qū)動(dòng)的“合成”構(gòu)成我國(guó)治理能力現(xiàn)代化及治理體系現(xiàn)代化的重要內(nèi)容。在從稅收管理向稅收治理轉(zhuǎn)型的大背景下，“求善治”必須以“立良法”為前提。

二、物本抑或人本：“以數(shù)治稅”的工具理性與價(jià)值理性

（一）技術(shù)主義的實(shí)質(zhì)及其批判

互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)對(duì)法律制度的沖擊與改變給人耳目一新的震撼感。鑒于稅收治理能力不足，部分學(xué)者對(duì)于《稅收征管改革意見(jiàn)》理解存在片面性，將“互聯(lián)網(wǎng)＋稅務(wù)”簡(jiǎn)單地等同于信息技術(shù)在稅務(wù)管理中的強(qiáng)化應(yīng)用，視為此前稅務(wù)機(jī)關(guān)所積極推進(jìn)的稅務(wù)信息化的翻版。相反的觀點(diǎn)則又趨于另一極端，將“互聯(lián)網(wǎng)＋稅務(wù)”視為可以“包打天下”的制勝利器，是克服目前中國(guó)稅務(wù)管理各種棘手問(wèn)題的靈丹妙藥。③參見(jiàn)謝波峰:《“互聯(lián)網(wǎng)＋稅務(wù)”的內(nèi)在邏輯及藍(lán)圖構(gòu)建淺析》，《財(cái)貿(mào)經(jīng)濟(jì)》2017年第2期；杜小娟：《大數(shù)據(jù)視域下個(gè)人所得稅征管問(wèn)題研究》，《稅務(wù)研究》2021年第9期。

技術(shù)通常被視為達(dá)到某種特定目的的工具和人的活動(dòng)。在海德格爾看來(lái)，這種工具性或人類(lèi)學(xué)定義雖然正確但不完全，因?yàn)槲覀冊(cè)谠噲D保持人對(duì)技術(shù)的主要地位并在精神上加以把握時(shí)，技術(shù)卻從我們的手指縫中溜走。人越是努力于這種工具論的褊狹理解，情況就越是如此?！爸挥挟?dāng)某種尚未揭示的東西被揭示時(shí)，真正的技術(shù)本質(zhì)才出現(xiàn)”①舒爾曼：《科技文明與人類(lèi)未來(lái)——在哲學(xué)深層的挑戰(zhàn)》，李小兵、謝京生、張鋒等譯，北京：東方出版社，1995年，第89頁(yè)。。因而，有必要進(jìn)一步追問(wèn)技術(shù)本身的屬性，必須追問(wèn)工具性本身為何。海德格爾運(yùn)用反思性思維方法把握現(xiàn)代技術(shù)的本質(zhì)，在《對(duì)技術(shù)的追問(wèn)》中強(qiáng)調(diào)技術(shù)的本質(zhì)不是一種技術(shù)，并非技術(shù)問(wèn)題而是哲學(xué)問(wèn)題。從哲學(xué)角度而言，技術(shù)的本質(zhì)不是制造或控制事物而是揭示事物，與真理密切相關(guān)，是真理的一種顯現(xiàn)方式，是存在的顯現(xiàn)。海德格爾并不反對(duì)技術(shù)，而是聚焦于理解技術(shù)和技術(shù)世界的本質(zhì)，在技術(shù)的本質(zhì)中看到人屈從于超于人之上的異己力量，將技術(shù)問(wèn)題理解為現(xiàn)代性的核心，將現(xiàn)代技術(shù)的本質(zhì)把握為具有構(gòu)設(shè)性的“座架”（Gestell），賦予“座架”一個(gè)更加深層次的哲學(xué)意義，認(rèn)為現(xiàn)代技術(shù)是一種單向線性的“預(yù)置”（bestellen），支配著人們把包括人本身在內(nèi)一切存在物籌劃于技術(shù)系統(tǒng)或框架中，使物不再是物而成為喪失其原有性質(zhì)的專(zhuān)門(mén)為技術(shù)所用的片面“持存物”（Bestand）；由于這種全然不顧其他可能性的單向線性運(yùn)作，使得現(xiàn)代技術(shù)成了單一的去蔽方式，而遮蔽和排除了其他的去蔽方式，結(jié)果現(xiàn)代技術(shù)的本質(zhì)運(yùn)作以“座架”的方式進(jìn)行，即以一種集約性的、自始無(wú)從逃避、遮天蓋地的方式規(guī)定著現(xiàn)代存在的顯現(xiàn)方式，如同一條山脈主干貫穿一座座原始山峰而使之展現(xiàn)為綿延不絕的群山?，F(xiàn)代技術(shù)就其本性來(lái)說(shuō)絕不是單純的中介或工具性力量，或者說(shuō)根本就不是工具，而是人從自己出發(fā)不可能控制的某種東西，具備一種強(qiáng)求性質(zhì)，同時(shí)還趨向于對(duì)一切事物進(jìn)行功能和用途的經(jīng)過(guò)校準(zhǔn)的揭示，展現(xiàn)出諸如“物化”“齊一化”“功能化”“謀算”“全面統(tǒng)治”等獨(dú)斷主義后果，以致包括人本身在內(nèi)的天地萬(wàn)物都成為可以估算、分析、利用并加以控制的技術(shù)擺置對(duì)象或加工原料?，F(xiàn)代技術(shù)的本質(zhì)已經(jīng)展現(xiàn)為一種“全體存在者的真理的命運(yùn)”②岡特·紹伊博爾德：《海德格爾分析新時(shí)代的技術(shù)》，北京：中國(guó)社會(huì)科學(xué)出版社，1993年，第20頁(yè)。。在海德格爾看來(lái)，新時(shí)代的一切事物都被充分座架化，只為座架賦予其身份而存在，喪失了天然自身，只能在技術(shù)交往中得以重新構(gòu)造與規(guī)定，必須千篇一律地展現(xiàn)為功能性、物質(zhì)性的存在，并且成為可預(yù)測(cè)、可算計(jì)、可取用的技術(shù)對(duì)象。人類(lèi)自身被技術(shù)所提出的逼迫要求所支配，落入其一意孤行為自身設(shè)下技術(shù)的集置陷阱無(wú)法脫身，已經(jīng)被現(xiàn)代技術(shù)所掌控。

技術(shù)首先使人異化于自然，然后異化于文化甚至技術(shù)本身。在根據(jù)技術(shù)得其結(jié)構(gòu)的世界中，人不再是自由的，俯首稱(chēng)臣于技術(shù)，而且在現(xiàn)代技術(shù)的座架本質(zhì)中遮蔽自己，使自己的基本特征不能在無(wú)蔽狀態(tài)中得到揭示。近代以來(lái)數(shù)學(xué)的測(cè)量和計(jì)算是其根本方法，普遍數(shù)學(xué)意義上的數(shù)學(xué)因素成為全部知識(shí)的基礎(chǔ)。技術(shù)強(qiáng)使之展現(xiàn)的逼迫式解蔽功能使人走上了一條將世界變?yōu)樽艿奶厥狻敖獗巍敝贰，F(xiàn)代技術(shù)將一切顯現(xiàn)為無(wú)蔽狀態(tài)，但其“一切解蔽都?xì)w于一種庇護(hù)和遮蔽”③孫周興：《海德格爾選集》（下），上海：上海三聯(lián)書(shū)店，1996年，第943頁(yè)。，乃是在解蔽和無(wú)蔽狀態(tài)的承繼生發(fā)中成其本質(zhì)的。人在技術(shù)的去蔽過(guò)程中不是客體或主體，而是作為技術(shù)的“資源”或“備料”而被配置，表面上是在操縱技術(shù)，實(shí)際上卻自己成了座架的設(shè)置中的一個(gè)環(huán)節(jié)，并在受命于技術(shù)座架的同時(shí)力促之，情不自禁將自己的一切交付給技術(shù)，按照技術(shù)的目的去行動(dòng)?，F(xiàn)實(shí)地看，計(jì)算機(jī)信息科學(xué)和互聯(lián)網(wǎng)將完全重新塑造人生存于世以及人與人溝通的方式。世界的技術(shù)化是人必然的無(wú)法逃脫的天命。技術(shù)發(fā)展作為文化進(jìn)步的驅(qū)動(dòng)機(jī)所體現(xiàn)出的工具理性取得空前的勝利，其本身并沒(méi)有錯(cuò)誤，但問(wèn)題在于技術(shù)解蔽限定式思維模式所造成的自然這種可挖掘和儲(chǔ)存的持存狀態(tài)，對(duì)存在的澄明之境的沉思卻乏人問(wèn)津，遮蔽了解蔽本身。因?yàn)槊看巍按嬖诘慕沂尽弊鳛榻獗味及殡S著一次“存在的掩蔽”。人因而失去了真理，落入了自身和存在物的滑流，成為技術(shù)的囚犯，忘卻萬(wàn)物歸宗的存在而專(zhuān)注科學(xué)技術(shù)中的存在物，把一切當(dāng)作存在者進(jìn)行加工，表面上世界越加有序，但實(shí)際上距離存在漸行漸遠(yuǎn)。

韋伯將“理性”分為“價(jià)值理性”與“工具理性”，與康德對(duì)“應(yīng)然”與“實(shí)然”范疇的區(qū)別甚有關(guān)聯(lián)。按照韋伯的理論，形式合理性具有事實(shí)的性質(zhì)，主要被歸結(jié)為手段和程序的可計(jì)算性；實(shí)質(zhì)合理性具有價(jià)值的性質(zhì)，主要屬于目的和后果的價(jià)值可肯定性。技術(shù)作為工具只有在其工具整體中才能夠是其所是。工具本質(zhì)上是一種“為了作……的東西”。有用、有益、合用、方便等等都是“為了作……之用”的方式，這各種各樣的方式就組成了工具的整體性。“在這種‘為了作’的結(jié)構(gòu)中有著從某種東西指向某種東西的指引?！雹俸５赂駹枺骸洞嬖谂c時(shí)間》，陳嘉映、王慶節(jié)譯，北京：生活·讀書(shū)·新知三聯(lián)書(shū)店，1987年，第85頁(yè)。技術(shù)不僅僅是中性的工具，在很大程度上也塑造了人的現(xiàn)實(shí)認(rèn)知，進(jìn)而影響人的價(jià)值體系和生活方式。大數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)加持下技術(shù)被神化，技術(shù)決定論、唯技術(shù)論和技術(shù)至上主義都呈現(xiàn)出與唯意志論一樣的唯心主義色彩。在哈貝馬斯看來(lái)，技術(shù)的自主性實(shí)際上是一種“偽自主性”，但已作為共同的幻想得以確立起來(lái)構(gòu)成一種意識(shí)形態(tài)，滲透進(jìn)普通民眾的頭腦之中而潤(rùn)物無(wú)聲以合法性權(quán)力產(chǎn)生作用。技術(shù)統(tǒng)治論者企圖以控制自然的方式控制社會(huì)，按照目標(biāo)確定的工作和適應(yīng)性行為的自我調(diào)節(jié)的系統(tǒng)的模式重新構(gòu)造社會(huì)?？刂普撝钢Z伯特·維納堅(jiān)信控制論能勝任一種哲學(xué)的角色，力圖在控制論作為一種哲學(xué)的幫助下將各門(mén)科學(xué)聯(lián)結(jié)為一個(gè)巨大的整體。但他事實(shí)上也對(duì)將社會(huì)科學(xué)和經(jīng)濟(jì)學(xué)納入控制論范圍有一定保留，因?yàn)樵谶@些科學(xué)的預(yù)測(cè)中運(yùn)用作為控制論基本方法的數(shù)學(xué)概率論是極不可靠的。維納甚至在更早時(shí)就提醒人們：重要的不僅在于“知道如何”，而且也在于“知道什么”，“依此，我們不僅確定了如何實(shí)現(xiàn)我們的目的，而且確定了我們的目的究竟是什么”，②Norbert Wiener，The Human Use of Human Beings.Cybernetics and Society，London：Eyre & Spottiswoode，1950，p.210.否則，“不管是否清楚那些規(guī)律就將其責(zé)任問(wèn)題賦予了機(jī)器，就等于把責(zé)任賦予了風(fēng)，而后來(lái)會(huì)發(fā)現(xiàn)，這原來(lái)是一陣旋風(fēng)?！雹跱orbert Wiener，The Human Use of Human Beings.Cybernetics and Society，p.212.技術(shù)以之為前提的規(guī)范是，可以做什么就應(yīng)當(dāng)做什么。技術(shù)并不關(guān)心“為什么”，相反是由技能和效能統(tǒng)治的。我們?cè)跒榧夹g(shù)而追求技術(shù)的同時(shí)，就關(guān)閉和排除了所有進(jìn)一步的技術(shù)的意義揭示。技術(shù)進(jìn)步同時(shí)就是、不言而喻就是人類(lèi)和社會(huì)進(jìn)步的期望或天真信仰，都會(huì)導(dǎo)致人類(lèi)生活的意義與自由一道遭到排斥。技術(shù)意義應(yīng)該得到揭示，其社會(huì)意義應(yīng)該沿著超越性的方向進(jìn)行而得到深化并受到法律的引導(dǎo)。正義必須保護(hù)人們既不被技術(shù)又不被其有害的副作用壓垮。電腦產(chǎn)生互聯(lián)網(wǎng)的大數(shù)據(jù)整體思維，但人腦仍然基于思維經(jīng)濟(jì)原則偏好于傳統(tǒng)的還原論思維?，F(xiàn)代技術(shù)法力無(wú)邊，標(biāo)識(shí)出無(wú)所不包、無(wú)所不管、無(wú)所不控的偉力，但法律講究節(jié)度，對(duì)技術(shù)的反思不能乏力。

每個(gè)時(shí)代都有技術(shù)至上論的各種版本問(wèn)世。技術(shù)確實(shí)是解決許多難以解決的社會(huì)問(wèn)題的最佳方式。然而，技術(shù)萬(wàn)能論、法律萬(wàn)能論以及不時(shí)涌現(xiàn)的歷史無(wú)用論均不足為訓(xùn)，很可能如同當(dāng)年馬克思等批評(píng)機(jī)械唯物論的形而上學(xué)一樣。大數(shù)據(jù)的盲目崇拜出主入奴，將導(dǎo)致一種“計(jì)算形而上學(xué)”，可能迎來(lái)的不是生產(chǎn)大量機(jī)器人以供驅(qū)遣，反倒是人役于物的“新奴隸社會(huì)”。法治不僅僅是冰冷的邏輯的產(chǎn)物，而是有血有肉的人性的產(chǎn)物。曾幾何時(shí)，稅務(wù)界十分推崇金稅工程，但事實(shí)證明其并不能有效遏制虛假發(fā)票的泛濫。道高一尺，魔高一丈。如今鼓吹區(qū)塊鏈技術(shù)似乎又成為下一個(gè)千禧年王國(guó)，被學(xué)術(shù)界視為一勞永逸的解決方法。但恰恰是在數(shù)字經(jīng)濟(jì)的驅(qū)動(dòng)下，微軟、蘋(píng)果等跨國(guó)公司通過(guò)成本分?jǐn)倕f(xié)議的無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)移定價(jià)構(gòu)成巨大的漏洞，催生出各種變幻莫測(cè)的企業(yè)避稅行為。在互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代，實(shí)現(xiàn)能力的整體“升維”，通過(guò)積極“增維”，在“維數(shù)”更多的情況下，征納雙方博弈過(guò)程必然出現(xiàn)“維度提升”，引發(fā)新的問(wèn)題乃至新的風(fēng)險(xiǎn)。大數(shù)據(jù)本質(zhì)上通過(guò)識(shí)別有用的關(guān)聯(lián)物呈現(xiàn)相關(guān)關(guān)系而不是因果關(guān)系。大數(shù)據(jù)的力量和潛能令人咋舌，但其數(shù)據(jù)本身魚(yú)龍混雜的局限性不能忽視，相關(guān)關(guān)系只有相似而沒(méi)有絕對(duì)，不能夠推導(dǎo)出因果關(guān)系，更無(wú)法從此種是推導(dǎo)出應(yīng)當(dāng)，因而稅收征管不可能悉數(shù)委之通過(guò)大數(shù)據(jù)的稅收核定。①世界各國(guó)稅收一般程序分為自行申報(bào)納稅程序和課賦納稅程序兩種不同的程序模式。自行申報(bào)納稅程序和課賦納稅程序兩種模式的程序環(huán)節(jié)基本相同，主要區(qū)別在于納稅人的納稅申報(bào)是否直接產(chǎn)生稅額確定的效力。我國(guó)學(xué)術(shù)界主流觀點(diǎn)認(rèn)為，納稅人自行申報(bào)納稅制度在我國(guó)1993年《稅收征收管理法》初次頒布之時(shí)即被確立。但各稅法規(guī)定的構(gòu)成要件實(shí)現(xiàn)僅僅為稅收之債發(fā)生原因，僅產(chǎn)生抽象的稅收支付義務(wù)，只產(chǎn)生在可核課性的意義上所謂的“稅收債務(wù)”，必須通過(guò)后續(xù)規(guī)定的確認(rèn)程序后才會(huì)具體化，具體的稅收之債才得以成立，才可以行使稅收請(qǐng)求權(quán)、征稅權(quán)。聶淼、熊偉通過(guò)梳理稅法制度實(shí)踐發(fā)現(xiàn)，中國(guó)實(shí)際上存在稅收行政確定的程序，只不過(guò)相關(guān)規(guī)則較為零星、不成體系，且蜷縮于稅收征收程序之中，認(rèn)為有必要厘清稅收核定與推定課稅之間的界限與關(guān)聯(lián)，稅收核定應(yīng)該被定位為一種行政確認(rèn)行為，以此解決納稅評(píng)估內(nèi)外混淆的弊端，建議將稅收征管法修訂草案第六章的標(biāo)題中所使用的過(guò)于寬泛的“稅額確認(rèn)”概念改為“稅收核定”。參見(jiàn)聶淼、熊偉：《重塑稅收核定：我國(guó)稅收行政確定的建構(gòu)路徑》，《稅務(wù)研究》2015年第12期。

（二）以數(shù)治稅的根本在于人本理念

自20世紀(jì)50年代以來(lái)，以納稅人為中心的稅收征管服務(wù)理念轉(zhuǎn)變歷經(jīng)半個(gè)多世紀(jì)，積極主動(dòng)為納稅人履行納稅義務(wù)提供幫助和服務(wù)作為一種通行做法，在許多國(guó)家促進(jìn)全民稅收遵從的實(shí)踐中發(fā)揮著重要的作用。當(dāng)代西方國(guó)家在對(duì)納稅人的管理中已經(jīng)開(kāi)始借鑒發(fā)端于企業(yè)營(yíng)銷(xiāo)管理的客戶理論，加拿大、英國(guó)、澳大利亞和新加坡等國(guó)每每將納稅人改稱(chēng)為client或customers（即客戶），美國(guó)、意大利等國(guó)則將稅務(wù)機(jī)構(gòu)改稱(chēng)為service（即服務(wù)機(jī)構(gòu)），致力于推進(jìn)“服務(wù)型稅收”體制改革，以提高納稅人的納稅意識(shí)和稅務(wù)管理者的服務(wù)意識(shí)，建構(gòu)稅收征納雙方“誠(chéng)信”機(jī)制與合作關(guān)系。我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)學(xué)者楊奕華指出：“法之生成與消亡，系于人，因于人，由于人，法律以人為本源?！雹跅钷热A：《法律人本主義——法理學(xué)研究泛論》，臺(tái)北：漢興書(shū)局有限公司，1997年，第99頁(yè)。在稅法制度設(shè)計(jì)和實(shí)施中，納稅人是根本，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)該樹(shù)立人本理念，摒棄傳統(tǒng)的高壓強(qiáng)制策略、“國(guó)庫(kù)主義”和“義務(wù)本位”，增強(qiáng)“以納稅人為本”服務(wù)意識(shí)，密切注意納稅人權(quán)利保護(hù)，通過(guò)優(yōu)化納稅服務(wù)、規(guī)范辦稅行為，簡(jiǎn)化辦稅流程、拓展辦稅渠道、優(yōu)化辦稅環(huán)境以提升納稅人申報(bào)納稅的便利度，達(dá)到促進(jìn)納稅遵從的目的。

在邏輯上，人性是制度的根源，而不是制度的產(chǎn)物。法律者，依于人情物性而立者也。違人情，拂物性，過(guò)猶不及，未有不滋弊者矣。日本法學(xué)家末廣嚴(yán)太郎在《謊言的功效》中這樣寫(xiě)道，面對(duì)奔流的大河，人們希望對(duì)河流加以約束，就在右岸建起了銅墻鐵壁般的堤壩，企圖一勞永逸。湍急的河水沖擊右岸的堤壩，濁浪排空，希望奪路而去，但面對(duì)銅墻鐵壁的堤壩，敗下陣來(lái)的河水很快急流勇退，立即轉(zhuǎn)而撲向左岸，踢開(kāi)左岸虛弱的堤壩，滾滾而下。此時(shí)，筑起大壩的人也許為自己攔斷大河的壯舉沾沾自喜，為堤壩建成后驚濤拍岸景觀的“壯美”而感到心潮澎湃，但沒(méi)有意識(shí)到洪水已將左岸沖垮，一片汪洋。法學(xué)家不要以為自己制定的法律可以如同銅墻鐵壁般的堤壩阻遏浩蕩眾流，應(yīng)該從書(shū)齋里、從紅磚砌造的政府辦公樓里走出來(lái)，直面現(xiàn)實(shí)，看到在洶涌河水沖擊下河床走向的改變。①末廣嚴(yán)太郎「噓の効用」『改造』大正11年（1922年）7月號(hào)。在制定或應(yīng)用一條法律規(guī)則的時(shí)候，“不要壓制天性”（“警告功能I”），并且“不要遺忘天性”（“警告功能Ⅱ”）。②Wolfgang Fikentscher，Modes of Thought：A Study in the Anthropology of Law and Religion，Tübingen：M?hr Siebeck，2004，p.71.要其大端，法必本于人，循理處情，不能悖是，否則逆天理，賊人道，“反道為務(wù)，雖賢哲猶有禍害”③劉晝：《劉子校釋》，傅亞庶校釋?zhuān)本褐腥A書(shū)局，1998年，第100頁(yè)。。

在大數(shù)據(jù)時(shí)代的稅制改革，需要我們深入思考和有效解決的新問(wèn)題或新挑戰(zhàn)包括但不限于通過(guò)新技術(shù)加強(qiáng)稅收征管能力。先進(jìn)的技術(shù)必須與先進(jìn)的制度相結(jié)合。就本質(zhì)而言，智慧稅務(wù)的目的在于由“業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)化”向“數(shù)據(jù)業(yè)務(wù)化”轉(zhuǎn)型，從現(xiàn)有的稅務(wù)機(jī)關(guān)填寫(xiě)申報(bào)納稅模式向“非接觸式”“不見(jiàn)面”的以確認(rèn)為主納稅模式轉(zhuǎn)變，降低遵從成本，通過(guò)建立《稅收征管改革意見(jiàn)》所提出的“線下服務(wù)無(wú)死角、線上服務(wù)不打烊、定制服務(wù)廣覆蓋”的稅收服務(wù)模式，實(shí)現(xiàn)從無(wú)差別服務(wù)向個(gè)性化、智能化、精細(xì)化服務(wù)轉(zhuǎn)變，使符合稅收優(yōu)惠條件的納稅人及時(shí)獲得準(zhǔn)確的信息，促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)主體得享政策紅利溉沾之澤，進(jìn)一步提高納稅人的滿意度與獲得感。職是之故，在創(chuàng)新、優(yōu)化稅務(wù)行政執(zhí)法方面，《稅收征管改革意見(jiàn)》提出推廣“首違不罰”清單制度，強(qiáng)調(diào)以柔性管理方式讓執(zhí)法既有力度又有溫度，以期寬嚴(yán)相濟(jì)、法理相融，貫徹以人為本的理念，體現(xiàn)“以人民為中心”的發(fā)展思想?！抖愂照鞴芨母镆庖?jiàn)》雖然明確指出以服務(wù)納稅人為中心的征管理念，現(xiàn)階段稅務(wù)機(jī)關(guān)也大力宣傳管理為主、服務(wù)為先之類(lèi)口號(hào)，但在實(shí)際工作中仍往往將自身的稅收征管能力作為衡量稅收征管效能的關(guān)鍵因素，將工作重心置于以大數(shù)據(jù)時(shí)代的技術(shù)硬件提升自身的稅收征管能力，而將更好地服務(wù)納稅人的軟件效能等閑視之，亟待觀念革新。

三、正當(dāng)與善：以人為本理念下涉稅信息干預(yù)權(quán)的邊界

（一）正當(dāng)與善的辯證關(guān)系

正當(dāng)性要求對(duì)法律規(guī)范追問(wèn)的徹底性，因而具有否定性、批判性的性格。人們對(duì)一種行為必然是首先對(duì)“不應(yīng)當(dāng)”作出認(rèn)知，在充分認(rèn)知“不應(yīng)當(dāng)”的基礎(chǔ)上才可能真正確定何為“正當(dāng)”，進(jìn)而在更高的層次上深化“不應(yīng)當(dāng)”的認(rèn)識(shí)。正當(dāng)與否取決于理性的批判分析。對(duì)行為正當(dāng)?shù)呐袛嗟墓δ芘c其說(shuō)是肯定不如說(shuō)是否定，與其說(shuō)是辯護(hù)不如說(shuō)是批判。正當(dāng)與否只能在遞進(jìn)的發(fā)展中加以動(dòng)態(tài)的理解。任何企圖追求正當(dāng)?shù)拇_切、固定含義的努力，都在某種意義上背離了這一概念的本質(zhì)。如果說(shuō)合法性是一種未經(jīng)充分的理性質(zhì)疑和批判的正當(dāng)性，那么，正當(dāng)性是一種“義理性”或者說(shuō)呈現(xiàn)出徹底的理性批判精神的高級(jí)的“合法性”。正當(dāng)并非后果論所說(shuō)的那樣在于達(dá)成總量更大的善，也并不如同道義論所主張的那樣與善截然二分，而是首先在質(zhì)的維度上借助于特定基本善的參照坐標(biāo)，劃定一道懸為厲禁的原則底線，以阻遏該底線的突破而導(dǎo)致嚴(yán)重?fù)p害作為人的存在的不可接受的基本惡，確保不可或缺的基本善。

不可否認(rèn)，正當(dāng)一般而言都可以說(shuō)是善的。道德領(lǐng)域中的“對(duì)”或正當(dāng)作為對(duì)行為的肯定性的評(píng)價(jià)，與善無(wú)疑有一致之處，不過(guò)，二者又很難簡(jiǎn)單地加以等同。正當(dāng)與否并不一定在于結(jié)果的好壞，并非只是基于能夠比其他評(píng)價(jià)對(duì)象實(shí)現(xiàn)更大的內(nèi)在價(jià)值的功利結(jié)果進(jìn)行計(jì)算。對(duì)行為結(jié)果的善性考察雖然涉及行為正當(dāng)?shù)呐袛?，但并非?duì)行為正當(dāng)性的質(zhì)性規(guī)定。羅斯等強(qiáng)調(diào)正當(dāng)之為正當(dāng)不依賴于“善”，不取決于行為能夠產(chǎn)生的一種極為恰當(dāng)又頗為合適的善的后果而是其自身的本性，行為正當(dāng)性的確信不可能以善為根據(jù)，不能從結(jié)果來(lái)判斷行為的正當(dāng)與否。①David Ross,The Right and the Good,New York:Cambridge University Press,2002,P.46-47.

羅爾斯為了遏制形而下的利益和形而上的信念對(duì)政治共識(shí)的阻礙，遵從康德義務(wù)論的“正當(dāng)優(yōu)先于善”原則之主張，提出“基于正義的公益思想”、“以基于正義的公益觀念為指導(dǎo)”等命題，將對(duì)個(gè)人權(quán)利重視的程度作為行為正當(dāng)性與否的判斷標(biāo)準(zhǔn)。②John Rawls,Lectures on the History of Political Philosophy,edited by Samuel Freeman,Cambridge,MA:Harvard University Press,2007,P.8.對(duì)羅爾斯而言，善包括各種形而下的利益和形而上的理想。正義原則要優(yōu)先于形而下的利益和形而上的信念，正當(dāng)構(gòu)成對(duì)善的限制。超越政府應(yīng)該行使權(quán)力的范圍而對(duì)個(gè)人的權(quán)利和財(cái)產(chǎn)橫加干涉就會(huì)令社會(huì)正義喪失殆盡。與此相對(duì)，社群主義者認(rèn)為，自我不能優(yōu)先其目的和價(jià)值，而是目的和價(jià)值優(yōu)先于自我并規(guī)定自我，不是正義優(yōu)先于善而是善優(yōu)先正義。在此種理論的主導(dǎo)下，但凡推進(jìn)國(guó)家利益的都是好的、善的、正當(dāng)?shù)?。因?yàn)檫@種道德每每訴諸崇高的感情而非深沉的理性，盡管不乏創(chuàng)造美好世界未來(lái)的良意善愿，但出于一種善的意念之下的行為結(jié)果并不一定善，在公共利益的旗號(hào)引領(lǐng)下可能以事與愿違的后果告終。

價(jià)值陳述是“主體相關(guān)的”，并不存在單一的善。理想功利主義以“趨向最大限度的善”為正當(dāng)而往往忽略這種善的對(duì)象是針對(duì)誰(shuí)而言，沒(méi)有足夠公正地對(duì)待義務(wù)的高度個(gè)人化的特征，但究竟由誰(shuí)擁有和獲得善在道德上至關(guān)重要。在這樣的邏輯之下，這種國(guó)家利益至善論強(qiáng)調(diào)可以強(qiáng)迫個(gè)人實(shí)現(xiàn)被國(guó)家所定義的良善生活，極易異化為偷運(yùn)國(guó)家主義專(zhuān)斷的“特洛伊木馬”，形成超越其正當(dāng)權(quán)限范圍之外的權(quán)力失控，只能訴諸一種道德理想，一意于綱領(lǐng)、本原之約而脫略于手段、妥當(dāng)之詳，不盡于人情、事理之變，在理論后效上有可能演變?yōu)橐耘d天下之同利、去天下之同害自命的道德理想主義，不可能成為普遍的道德現(xiàn)實(shí)?！吧啤币坏┡c人的存在相分離，則其實(shí)質(zhì)的內(nèi)容便失去了本源。在疏離于人的存在的前提下，“善”將與“正當(dāng)”一樣表現(xiàn)為對(duì)價(jià)值的形式的認(rèn)定而非實(shí)質(zhì)的確認(rèn)。就本質(zhì)而言，功利主義雖然用最大幸福作為正確行動(dòng)的標(biāo)準(zhǔn)，似乎是在用某種善概念來(lái)規(guī)定正當(dāng)，但實(shí)際上并未僅僅囿于以善論善的窠臼，也是關(guān)于“正當(dāng)”的學(xué)說(shuō)而不是關(guān)于善的學(xué)說(shuō)。羅斯指出，所有最重要的功利主義者雖然用功利原則作為判斷行為正確或錯(cuò)誤的原則，但都不是用善概念來(lái)定義正當(dāng)?shù)?，并非?duì)行為正當(dāng)性的規(guī)定，而是對(duì)一切正當(dāng)行為特征的描述，至多只能被理解為說(shuō)明或佐證行為正當(dāng)與否的標(biāo)準(zhǔn)。理想的功利主義不能被理解為對(duì)“正當(dāng)”概念的分析或定義，而應(yīng)被理解為所有正當(dāng)?shù)男袨橹挥芯哂胁⒁驗(yàn)榫哂挟a(chǎn)生最佳可能后果的深層特征才是正當(dāng)?shù)?。正?dāng)離開(kāi)善是空洞的，善離開(kāi)正當(dāng)是虛假的。維護(hù)人的自由與尊嚴(yán)所具有的善就是內(nèi)在的，與為達(dá)到公共利益的善的目的而作為手段使用的價(jià)值完全不同。正當(dāng)要求從真正的人道目標(biāo)出發(fā)，而不僅僅偏向結(jié)果論或效果論。這種信息干預(yù)的正當(dāng)性必須以是否有助于人實(shí)現(xiàn)幸福和好生活為標(biāo)準(zhǔn)。

（二）涉稅信息干預(yù)的雙向主體正當(dāng)性

稅務(wù)機(jī)關(guān)的涉稅信息干預(yù)與納稅人隱私保護(hù)已然成為修訂《稅收征管法》的焦點(diǎn)問(wèn)題和當(dāng)務(wù)之急。有學(xué)者指出，稅務(wù)機(jī)關(guān)干預(yù)涉稅信息與個(gè)人信息自由權(quán)等基本權(quán)利之間存在矛盾，應(yīng)適應(yīng)大數(shù)據(jù)等技術(shù)的發(fā)展潮流，適時(shí)修改《稅收征管法》及相應(yīng)的實(shí)施細(xì)則，以專(zhuān)章對(duì)納稅人權(quán)利保護(hù)加以規(guī)定，采取均衡原則的立法理念，構(gòu)建合法、合目的且具備體系性的涉稅信息認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，確定納稅人的權(quán)利邊界和稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)責(zé)限閾，對(duì)涉稅信息分門(mén)別類(lèi)加以保護(hù)，在程序上規(guī)范收集、使用可披露信息的相關(guān)細(xì)則，彌補(bǔ)涉稅信息保護(hù)方面的立法供給不足。①萬(wàn)興：《區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用于增值稅征管的國(guó)際借鑒研究》，《國(guó)際稅收》2021年第5期。但與此相反的觀點(diǎn)則基于“優(yōu)越利益”原理對(duì)國(guó)家的信息干預(yù)正當(dāng)化事由的構(gòu)造進(jìn)行解讀，從國(guó)家主義視角出發(fā)認(rèn)為，“權(quán)利需要錢(qián)，沒(méi)有公共資助和公共支持，權(quán)利就不能獲得保護(hù)和實(shí)施”②Stephen Holmes & Cass R.Sunstein，The Cost of Rights:Why Liberty Depends on Taxes，New York:Norton，1999，p.2.，即使納稅人信息權(quán)的實(shí)現(xiàn)成本亦有賴于稅收的支持?！抖愂照鞴芊ā繁旧韺儆诙愂粘绦蚍?，從其體系設(shè)置來(lái)看是以行使國(guó)家征稅權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)為內(nèi)核、以稅務(wù)機(jī)關(guān)權(quán)責(zé)匹配和納稅人義務(wù)承擔(dān)為主軸的具有傾向性的架構(gòu)，在法律修訂中應(yīng)當(dāng)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)賦予無(wú)需同意即可干預(yù)涉稅信息的權(quán)力。③楊琦：《從國(guó)家主義視角看涉稅信息干預(yù)的路徑探討——基于〈稅收征管法〉的修訂》，《上海市經(jīng)濟(jì)干部管理學(xué)院學(xué)報(bào)》2021年第5期，第54—63頁(yè)。按照這種國(guó)家主義的理念，“個(gè)人之善”只有在“共同善”中才能得以確認(rèn)，作為“共同善”體現(xiàn)與表征的公共利益顯然具有優(yōu)先性。假如部分人一方面從國(guó)家公共服務(wù)之中受益，而另一方面又規(guī)避應(yīng)稅義務(wù)而享受搭便車(chē)的待遇，勢(shì)必阻礙稅收政策執(zhí)行的有效性，因而國(guó)家課征賦稅時(shí)有必要采取一切可能的措施對(duì)公民涉稅信息進(jìn)行干預(yù)。

事實(shí)上，基于國(guó)家稅權(quán)的信息干預(yù)并非本身已經(jīng)攜帶著“正當(dāng)性”的護(hù)身符，并不能賦予自身以正當(dāng)性反思的豁免權(quán)。課予納稅義務(wù)人協(xié)力義務(wù)的正當(dāng)性根據(jù)不應(yīng)全然基于國(guó)庫(kù)收入理由，就認(rèn)為其具有不言而喻、不證自明的正當(dāng)性，應(yīng)采用具有相對(duì)性的雙向主體正當(dāng)性原則。正當(dāng)性問(wèn)題是納稅義務(wù)人承擔(dān)協(xié)力義務(wù)的先決條件，即納稅義務(wù)人因何被課以協(xié)力義務(wù)。保護(hù)公共收入免受逃稅行為的影響是而且必須包括在維護(hù)公共利益內(nèi)，但必須通過(guò)立法引入并尊重基本權(quán)利和自由的本質(zhì)。預(yù)期最好的行為未必是正當(dāng)?shù)男袨?，反之亦然。行為的結(jié)果最好并非其之為正當(dāng)?shù)幕A(chǔ)。按照康德式的義務(wù)論核心原則，個(gè)人是目的而非手段，若非出于其自愿，不能夠被犧牲或被使用來(lái)達(dá)致其他目的。以國(guó)家稅收利益為中心而成為吞噬個(gè)人利益的“黑洞”也是與人類(lèi)福利的誡命相沖突。大數(shù)原理與人性密切相關(guān)，以人之常情為衡，遵循“人性法則”與“合理法則”。人的自由和尊嚴(yán)具有內(nèi)在或?qū)嵲趦r(jià)值，這種善以及與之相關(guān)的良善生活形式應(yīng)予以最大程度的促進(jìn)。缺乏價(jià)值正當(dāng)性的法律和制度將僅僅依賴于權(quán)力而蛻變?yōu)閱渭兊囊?guī)訓(xùn)工具，稅收之債請(qǐng)求權(quán)行使到極端意味著極端的冷酷無(wú)情。

國(guó)家系因人民意愿而存在，而非人民為國(guó)家意愿而存在。在羅伯特·諾齊克看來(lái)，個(gè)人的權(quán)利相較于國(guó)家的權(quán)力具有優(yōu)先性。國(guó)家只能在個(gè)人權(quán)利之外的空間施為，而并非個(gè)人在國(guó)家權(quán)力之外享受活動(dòng)空間；個(gè)人的權(quán)利對(duì)國(guó)家的合法性及其職能具有決定意義，而不是國(guó)家決定著個(gè)人能夠獲享權(quán)利幾何。羅納德·德沃金將私人利益奉為“王牌”，認(rèn)為私人利益是一種“能夠壓倒一切政治決定的某種正當(dāng)性根據(jù)”。④See Ronald Dworkin，“Rights as Trumps”，in Jeremy Waldron ed.，Theories of Rights，Oxford：Oxford University Press，1984，p.153.尊重公民的權(quán)利是國(guó)家的天然義務(wù)，是衡量國(guó)家及其行為正當(dāng)性的最高道德標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)國(guó)家及其行為構(gòu)成諾齊克所說(shuō)的道德的“邊際約束”。人的自由權(quán)以及人與人之間在尊嚴(yán)上的平等作為應(yīng)然權(quán)利同人的主體性原生地聯(lián)系在一起，是立法活動(dòng)與行政活動(dòng)都應(yīng)予以保護(hù)和禮敬的權(quán)利。

法治國(guó)家一方面確保國(guó)民與國(guó)家的隸屬關(guān)系，另一方面保障國(guó)民與國(guó)家的距離，此即國(guó)家社會(huì)二元論的法治國(guó)傳統(tǒng)意理基礎(chǔ)。對(duì)課稅高權(quán)須落實(shí)對(duì)人性尊嚴(yán)的尊重，且為稅法的最高規(guī)范。①葛克昌：《稅捐行政法——納稅人基本權(quán)視野下之稅捐稽征法》，廈門(mén)：廈門(mén)大學(xué)出版社，2016年，第27頁(yè)。約翰·密爾雖然在所有道德問(wèn)題上都把功利視為最終的訴求，但這必須是以作為進(jìn)步性存在的人的永恒利益為基礎(chǔ)的功利。其在《論自由》中所確立的最簡(jiǎn)單的原則就是，“人類(lèi)之所以有理有權(quán)可以個(gè)別地或者集體地對(duì)其中任何成員的行為自由進(jìn)行干涉，唯一的目的就是自我保護(hù)?！雹诩s翰·密爾：《論自由》，于慶生譯，北京：中國(guó)法制出版社，2009年，第14頁(yè)。密爾探討社會(huì)能夠?qū)€(gè)人行為自由施加權(quán)力的邊界這一“傷害原則”理論，旨在區(qū)分出一塊未危及他人或社會(huì)而不受隨意干涉和限制的個(gè)人行為自由私域。在一個(gè)民主化時(shí)代里，在一個(gè)社會(huì)權(quán)威控制一切的情況下，為個(gè)人自由保留其應(yīng)有的空間尤其必要。正惟如此，征稅權(quán)僅僅是對(duì)憲法所規(guī)定納稅人基本權(quán)利的“限制”而不是“剝奪”，不可觸及基本權(quán)利中最本質(zhì)的核心內(nèi)容，例外在稅法要求納稅人公開(kāi)個(gè)人隱私信息須有特殊合理正當(dāng)性，這種正當(dāng)性在于其公開(kāi)在稅收上的重要性，亦即須審查其實(shí)體要件，而非僅調(diào)查的必要性或協(xié)力義務(wù)的有無(wú)。在稅收實(shí)體法中，課稅禁區(qū)建立在“不能從裸體者身上剝衣服理論”③哈羅德·格羅夫斯、唐納德·柯倫：《稅收哲人——英美稅收思想史二百年》，劉守剛、劉雪梅譯，上海：上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2018年，第16頁(yè)。基礎(chǔ)上，在稅收程序法中納稅人也不能隱私喪失殆盡被裸體化。基于密爾原則，稅務(wù)機(jī)關(guān)理所當(dāng)然需要限制對(duì)納稅人隱私造成傷害的風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)納稅人隱私信息保護(hù)必須允許其將之深扃固藏而不是所謂尋求陽(yáng)光下的動(dòng)態(tài)安全。

（三）基于各方主體均衡原則的共同善

共同善就本質(zhì)而言是一種被接受的、個(gè)人的善，在個(gè)人參與社會(huì)秩序時(shí)必須復(fù)歸于個(gè)人或重新將自身分配給個(gè)人。基于正義，每個(gè)人都擁有不可侵犯的基本權(quán)利，不能以所謂的共同善之名僭越地加以干預(yù)。保護(hù)納稅人基本權(quán)利就是實(shí)現(xiàn)共同善的最佳途徑。稅務(wù)機(jī)關(guān)作為納稅人信息收集和利用者是基于公共管理者的身份角色，出于追求行政效率的目的，會(huì)不斷積極探尋收集和利用個(gè)人信息的自我能力提升，但這種基于公法的收集和利用個(gè)人信息不能無(wú)節(jié)制地肆意而為，需要維持自身權(quán)力運(yùn)作的合法性和正當(dāng)性，只能止步于對(duì)人民各種涉及課稅構(gòu)成要件事實(shí)的經(jīng)濟(jì)或者交易行動(dòng)等屬于公開(kāi)及社會(huì)領(lǐng)域，諸如體檢報(bào)告健康狀況、宗教信仰、婚姻家庭狀況等“高度屬人生活領(lǐng)域”涉及隱私權(quán)，特別是精神生活方面，則是國(guó)家財(cái)務(wù)行政不予窺伺探詢的禁區(qū)，只有在公共利益重大要求時(shí)始例外得以限制之。信息隱私基本權(quán)并非是在限制稽征機(jī)關(guān)的調(diào)查權(quán)與稅收重要事項(xiàng)的探知權(quán)，毋寧說(shuō)在保障私人自決以防御國(guó)家的財(cái)務(wù)“異化”。

稅收學(xué)者對(duì)受稅收信息收集影響的隱私利益不感興趣，往往只關(guān)注稅務(wù)機(jī)關(guān)信息的披露和使用而不是信息的收集，僅限于闡明使用和傳播納稅人信息的政策而沒(méi)有闡明收集信息的政策。隱私被認(rèn)為是非常狹隘的，被等同于防止不當(dāng)披露的權(quán)利。④Michael Hatfield，“Privacy in Taxation”，F(xiàn)lorida State University Law Review，Vol.44，Iss.2，2017.一些學(xué)者將稅務(wù)信息描述為或至少?gòu)?qiáng)調(diào)為財(cái)務(wù)信息，主張稅務(wù)信息的公開(kāi)披露，將保密等同于隱瞞納稅人的納稅能力的稅收庇護(hù)屏風(fēng)，傾向于將隱私描述為更有效的稅收管理的障礙。更極端的學(xué)術(shù)傾向于從根本上反對(duì)隱私，至少對(duì)富人而言是如此。①See，e.g.，Marc Linder，“Tax Glasnost for Millionaires:Peeking Behind the Veil of Ignorance Along the Publicity-Privacy Continuum”，New York University Review of Law and Social Change，Vol.18，1990.馬克·林德主張隱私是一種迷信、病態(tài)和偏見(jiàn)，稅務(wù)信息中“沒(méi)有合法的隱私利益”，無(wú)需與任何所謂的隱私利益相容。在某些情況下，納稅人的生活中幾乎沒(méi)有哪部分可能與稅收無(wú)關(guān)，稅務(wù)機(jī)關(guān)被授權(quán)要求提供任何可能相關(guān)的信息資料。在稅收征管中保護(hù)隱私的法律并未著眼于保護(hù)納稅人免受過(guò)度信息收集的不良影響。問(wèn)題不在于法律認(rèn)為什么信息與稅收是相關(guān)的，而在于法律應(yīng)該認(rèn)為什么是相關(guān)的。保護(hù)個(gè)人免受過(guò)度觀察、審查和分類(lèi)不是個(gè)人主義的議題，而是促進(jìn)社會(huì)的善。隱私保護(hù)可能涵蓋有罪者和無(wú)辜者，但這并不是反對(duì)隱私的論據(jù)。朱莉·科恩將隱私作為個(gè)人能夠自我發(fā)展和行使有意義的自主權(quán)的“喘息空間”，服務(wù)于“重要的個(gè)人和集體目的”。②Julie E.Cohen，“What Privacy is For”，Harvard Law Review，Vol.126，No.5，2013.在美國(guó)，納稅人的隱私權(quán)是《納稅人權(quán)利法案》賦予所有納稅人的十項(xiàng)權(quán)利之一。納稅人有權(quán)期望稅務(wù)機(jī)關(guān)的任何調(diào)查、審計(jì)或執(zhí)法行動(dòng)不會(huì)超出必要的侵?jǐn)_性并尊重所有正當(dāng)程序權(quán)利。在稅收稽查期間，如果沒(méi)有發(fā)現(xiàn)納稅人有未報(bào)告收入的跡象，不得尋求有關(guān)納稅人生活方式的侵入性和無(wú)關(guān)信息。將隱私誤認(rèn)為是改進(jìn)稅收制度的障礙而不是社會(huì)利益，不僅是一種錯(cuò)誤的二分法，而且還掩蓋了改進(jìn)稅法的方式。

就字面意義理解，涉稅信息就意味著已涉公法之樊，并非私法自留地內(nèi)信息，國(guó)家從“共同善”的道德制高點(diǎn)基于科技手段主張其可及性理所當(dāng)然，然而水至清則無(wú)魚(yú)，有德性的國(guó)家不可能以網(wǎng)絡(luò)無(wú)限的擴(kuò)展對(duì)納稅人一網(wǎng)打盡，竭澤而漁。天網(wǎng)恢恢疏而不漏，惟有疏方可言不漏，否則就不是天網(wǎng)而是鐵幕。涉稅信息保護(hù)本身就不是稅收實(shí)體法范疇問(wèn)題，課稅構(gòu)成要件并不包含涉稅信息，所以不存在應(yīng)盡量避免涉稅信息保護(hù)實(shí)體規(guī)定的膨脹狀態(tài)而轉(zhuǎn)向程序的路徑選擇。納稅人涉稅信息保護(hù)的界限本身必須基于正當(dāng)程序。這種程序正當(dāng)性本身具有獨(dú)立價(jià)值，恰恰是基于功利主義的所謂避免稅務(wù)機(jī)關(guān)在征稅過(guò)程中肩荷沉重枷鎖而令征稅效率大打折扣的“善”的結(jié)果。人們固然并不反感國(guó)家權(quán)力的正當(dāng)運(yùn)用，但也不是僅僅以國(guó)家權(quán)力能夠在陽(yáng)光下運(yùn)行為預(yù)期的厚望，類(lèi)似于刑事訴訟法中追求案件事實(shí)真實(shí)并非絕對(duì)價(jià)值，仍有其他社會(huì)倫理與價(jià)值須予斟酌，因而禁止嚴(yán)刑拷打等非法取證、強(qiáng)制嫌疑人自證其罪以及特定親屬檢舉，稅收征管也同樣不能以挖地三尺的嚴(yán)苛信息干預(yù)為能事，更何況稅收核課處分性質(zhì)上并非刑事或行政制裁處分，納稅義務(wù)人所承擔(dān)的是領(lǐng)域?yàn)閷?dǎo)向的共同責(zé)任或領(lǐng)域責(zé)任性的協(xié)力。稅收是國(guó)家的奶牛，納稅人是國(guó)家的供養(yǎng)人而不是任意宰割的羔羊。正是因?yàn)槎悇?wù)機(jī)關(guān)必須享有涉稅信息的干預(yù)權(quán)力，所以對(duì)這種進(jìn)行鋪天蓋地、翻案找碴的事實(shí)與證據(jù)資料查核必須進(jìn)行嚴(yán)格限制。“稅法上亦應(yīng)承認(rèn)其基于職業(yè)秘密而拒絕協(xié)力的權(quán)利”。③陳清秀：《稅法總論》，臺(tái)北：元照出版公司，2010年，第472頁(yè)。瑞士分別與德國(guó)等國(guó)家簽訂的“魔方協(xié)定”也是為銀行客戶提供信息保密或公開(kāi)的選擇權(quán)，僅僅以對(duì)選擇保密的客戶代替締約國(guó)征收高額預(yù)提稅并移交涉稅信息為限。在程序法執(zhí)行的技術(shù)設(shè)計(jì)之外尋找平衡稅收正義和信息自決之間的張力，可以讓納稅人本諸自主決定的價(jià)值與尊嚴(yán)通過(guò)稅收不利購(gòu)買(mǎi)其得享獨(dú)處時(shí)空的信息自決權(quán)，使任何人因?yàn)椴幌胂蚨悇?wù)機(jī)關(guān)透露相關(guān)信息雖然違反其申報(bào)義務(wù)但不會(huì)減少其納稅義務(wù)，也不必?fù)?dān)心受到制裁。

稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)涉稅信息的處理不是僅僅引入必要性和均衡性這兩項(xiàng)比例符合性原則的子原則，便可保證對(duì)納稅人涉稅信息處理的手段妥當(dāng)性的條件下確保該侵入造成盡可能小的損害，避免所欲成就的社會(huì)公益的共同善與其不可避免所致?lián)p害之間嚴(yán)重失衡，而是首要問(wèn)題即在于該信息取得合目的性。涉稅信息干預(yù)采取的方法對(duì)于追求目的的適合性雖然并不要求措施對(duì)于目的達(dá)成是個(gè)完美解決方案，但起碼應(yīng)有助于目的達(dá)成，不得進(jìn)行與課稅原因事實(shí)或課稅不相干的課稅資料調(diào)查。倘若稅務(wù)機(jī)關(guān)據(jù)以要求納稅義務(wù)人所提出的事實(shí)與證據(jù)資料與課稅構(gòu)成要件事實(shí)明顯無(wú)關(guān)，或要求納稅義務(wù)人或行為義務(wù)人提交范圍顯屬相當(dāng)空泛的資料，例如要求納稅義務(wù)人提出過(guò)去五年內(nèi)所有與客戶往來(lái)交易憑證或者電子郵件，并非針對(duì)特定課稅事件而為事實(shí)或證據(jù)調(diào)查，即系違背稅收程序法與所得稅法規(guī)定納稅義務(wù)人應(yīng)負(fù)擔(dān)稅收稽征協(xié)力義務(wù)的規(guī)范目的。其次，最少損害原則要求稅務(wù)機(jī)關(guān)在稽征程序中有義務(wù)選擇對(duì)納稅人損害最少的方式為之。例如調(diào)查課稅資料，倘若能依據(jù)稅收請(qǐng)求權(quán)要求納稅人提供，即無(wú)須進(jìn)行納稅人在金融機(jī)構(gòu)的資金往來(lái)記錄方面的調(diào)查。稅務(wù)機(jī)關(guān)采取的信息干預(yù)方法必須根據(jù)相稱(chēng)性原則來(lái)衡量。與所追求的合法公共利益目標(biāo)相稱(chēng)，①Luisa Scarcella，“Tax Compliance and Privacy Rights in Profiling and Automated Decision Making”，Internet Policy Review，Vol.8，Iss.4，2019.這種信息干預(yù)所致?lián)p害與所欲達(dá)成目的的利益之間不得明顯地比例失衡，納稅人協(xié)力義務(wù)按照正當(dāng)性的價(jià)值邏輯應(yīng)以期待可能性為界限。

稅收實(shí)務(wù)部門(mén)和學(xué)術(shù)界近年來(lái)呼吁應(yīng)明確稅務(wù)機(jī)關(guān)從除納稅人以外的其他關(guān)聯(lián)方獲取信息的權(quán)利與范圍，適當(dāng)擴(kuò)大稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅主體的交易平臺(tái)、銀行或其他金融機(jī)構(gòu)、掌握其他信息的政府部門(mén)的數(shù)據(jù)調(diào)取權(quán)限，完善稅源管理體系，進(jìn)一步提高稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收征管水平。按照這種思路，稅務(wù)機(jī)關(guān)通過(guò)構(gòu)建“嵌入式”稅收征管模式，將稅收規(guī)則嵌入到納稅人自有財(cái)務(wù)、物流等信息系統(tǒng)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)與納稅人商業(yè)交易行為即時(shí)同步的涉稅數(shù)據(jù)自動(dòng)提取，不再基于納稅申報(bào)數(shù)據(jù)，而是直接使用納稅人自有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的數(shù)據(jù)，通過(guò)模型、算法的綜合運(yùn)用，實(shí)現(xiàn)應(yīng)納稅額自動(dòng)計(jì)算、自動(dòng)化繳稅，實(shí)現(xiàn)稅收征管由“自愿遵從”向“自動(dòng)遵從”轉(zhuǎn)變?！抖愂照鞴芊ā返?條規(guī)定政府機(jī)關(guān)、金融機(jī)構(gòu)、有關(guān)單位有義務(wù)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告涉稅信息?！抖愂照鞴芊ǎㄕ髑笠庖?jiàn)稿）》對(duì)此進(jìn)行細(xì)化規(guī)定。按照《稅收征管法（征求意見(jiàn)稿）》第7條、第30條、第32條、第33條、第35條、第111條，不僅納稅人、扣繳義務(wù)人以及其他有關(guān)單位和個(gè)人按照法律規(guī)定應(yīng)當(dāng)提供相關(guān)涉稅信息，提交涉稅信息的義務(wù)承擔(dān)者甚至也涵蓋第三方，強(qiáng)化和第三方服務(wù)平臺(tái)的合作，提高數(shù)據(jù)共享能力。

論者或謂，第三方涉稅數(shù)據(jù)具有來(lái)源廣、分析維度寬與時(shí)效性強(qiáng)等特點(diǎn)，頂層立法尚未賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)第三方涉稅信息進(jìn)行采集的權(quán)力，而稅務(wù)機(jī)關(guān)從互聯(lián)網(wǎng)抓取的數(shù)據(jù)存在真實(shí)性較差與準(zhǔn)確性較低等缺陷，導(dǎo)致大量網(wǎng)絡(luò)信息只能被用于輔助稅務(wù)機(jī)關(guān)涉稅風(fēng)險(xiǎn)的分析，而非直接的證據(jù)材料，在優(yōu)化稅收征管中難以充分發(fā)揮大數(shù)據(jù)本身的顯著效應(yīng)，而美國(guó)、英國(guó)等西方發(fā)達(dá)國(guó)家均已形成了相對(duì)完備健全的稅收共治體系，并通過(guò)立法要求社會(huì)第三方主體履行涉稅信息提供等方面的義務(wù)，使稅務(wù)機(jī)關(guān)運(yùn)用從第三方取得的納稅人信息進(jìn)行交叉鉤稽核對(duì)，以探查納稅人是否有逃漏稅情事，提高涉稅信息管理的質(zhì)量，為稅收共治賦權(quán)賦能。由于相關(guān)法律缺失，我國(guó)稅收機(jī)關(guān)獲取涉稅信息的渠道比較窄，對(duì)除納稅人以外的第三方和第四方數(shù)據(jù)的采集、挖掘和核對(duì)匹配能力較弱，缺乏統(tǒng)一的稅務(wù)數(shù)據(jù)倉(cāng)庫(kù)，與工商、公安、銀行等相關(guān)涉稅部門(mén)之間的協(xié)作配合只局限于被動(dòng)的協(xié)助查詢等信息傳遞，沒(méi)有實(shí)現(xiàn)真正意義上的實(shí)時(shí)共享，所獲取信息碎片化嚴(yán)重，導(dǎo)致流失了大量有價(jià)值的第三方信息的批量獲取受限，應(yīng)推進(jìn)稅務(wù)機(jī)關(guān)和企業(yè)、稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)、第三方平臺(tái)等等信息直連、智能獲取和自動(dòng)集成，相關(guān)主體間實(shí)現(xiàn)涉稅信息雙向共享可以滿足互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代涉稅信息管理的諸多合理需求，為稅務(wù)機(jī)關(guān)提供良好的核查證據(jù)，是一種合作多贏的“共同善”。①劉興文、周泉：《智慧稅務(wù)背景下大企業(yè)稅收征管問(wèn)題研究》，《稅務(wù)研究》2021年第8期，第135—139頁(yè)。

不過(guò)，互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代的互聯(lián)互通并不代表可以無(wú)障礙四通八達(dá)，即便借助于反壟斷法對(duì)自由市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)秩序維系也奠基于關(guān)鍵設(shè)施理論，在互聯(lián)網(wǎng)虛擬經(jīng)濟(jì)中尤其具有嚴(yán)格于實(shí)體經(jīng)濟(jì)中關(guān)鍵設(shè)施的限制。不同的功能區(qū)隔恰恰是系統(tǒng)可以得以開(kāi)放和運(yùn)作的前提。經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織在1980年通過(guò)的《個(gè)人資料隱私保護(hù)暨跨國(guó)流通指導(dǎo)綱領(lǐng)》提出的搜集限制原則、目的明確化原則、利用限制原則、個(gè)人參加原則等保護(hù)個(gè)人資料八大原則，被歐洲理事會(huì)1981年《保護(hù)個(gè)人資料自動(dòng)化處理公約》等廣泛接受。個(gè)人資料在搜集時(shí)目的即應(yīng)明確化，其后利用行為亦應(yīng)與搜集目的相符，除當(dāng)事人同意或法律另有規(guī)定外，不得用于原有特定目的以外。個(gè)人信息被獲取后用于不經(jīng)個(gè)人同意的其他目的而產(chǎn)生信息功能潛變，在特定領(lǐng)域或環(huán)境中提供的個(gè)人信息在用于另一領(lǐng)域或環(huán)境時(shí)可能會(huì)改變其含義，并可能導(dǎo)致對(duì)個(gè)人的歧視和不利，形成對(duì)以“目的拘束原則”為主軸的信息保護(hù)法的解構(gòu)。美國(guó)尼克松總統(tǒng)在水門(mén)事件中出于“不正當(dāng)目的”濫用稅法下的自由裁量權(quán)，將從財(cái)稅主管機(jī)關(guān)取得的稅收信息作為對(duì)政治對(duì)手的攻訐武器，就證明了這一點(diǎn)。水門(mén)事件促使1976年《稅收改革法》應(yīng)運(yùn)而生，形成目前美國(guó)《稅法法典》第6103條，原因即在于此。美國(guó)承認(rèn)在五種特定例外情況下納稅人涉稅信息可以合法和合乎道德地與特定第三方有限共享，即便警察也只能在法院有實(shí)質(zhì)確定力裁決授權(quán)的情況下共享特定納稅人的相關(guān)稅務(wù)信息。行政機(jī)關(guān)為發(fā)揮共同一體的行政機(jī)能在其權(quán)限范圍內(nèi)應(yīng)互相協(xié)助不能與公法上的基本原則要求相悖。稅務(wù)機(jī)關(guān)為避免納稅人信息披露遭受過(guò)度侵害造成納稅人無(wú)法預(yù)期其信息的處理流用方向，也會(huì)基于保密義務(wù)拒絕其他政府機(jī)關(guān)請(qǐng)求，不允許為征稅程序目的收集的個(gè)人數(shù)據(jù)用于征稅程序以外的目的。相反，其他行政機(jī)關(guān)對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)的信息收集也會(huì)依據(jù)相同原則同等對(duì)待。銀行為了經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)需要，往往在貸款中出于保護(hù)債權(quán)人利益要求提供涉稅信息，貸款人迫于銀行壓力只能將基于自身享有“知的權(quán)利”從稅務(wù)機(jī)關(guān)查詢獲取的涉稅信息拱手相讓。與此相對(duì)應(yīng)，個(gè)人經(jīng)濟(jì)行為在銀行等金融機(jī)構(gòu)留存海量的數(shù)據(jù)固然是應(yīng)稅義務(wù)、應(yīng)納稅額確認(rèn)的重要依據(jù)，但在大數(shù)據(jù)背景下稅務(wù)機(jī)關(guān)要求無(wú)障礙獲得納稅人銀行交易信息焉可得乎？對(duì)取得來(lái)自金融機(jī)構(gòu)的涉稅信息固然可以抽象地討論在立法上的實(shí)體性禁止與否或通過(guò)程序、目的、對(duì)象等條件對(duì)涉稅信息收集加以嚴(yán)格規(guī)制兩種模式選擇的利弊，但對(duì)于商業(yè)銀行而言，按照《商業(yè)銀行法》第29條、第30條規(guī)定，具有為儲(chǔ)戶保密的義務(wù)和自身經(jīng)營(yíng)利益保護(hù)的權(quán)利，與稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)障礙的數(shù)據(jù)共享本身就不符合相關(guān)金融法律規(guī)定。

如果按照《稅收征管法（征求意見(jiàn)稿）》第32條規(guī)定，銀行金融機(jī)構(gòu)將納稅人的銀行賬戶明細(xì)資金往來(lái)信息悉數(shù)向稅務(wù)機(jī)關(guān)開(kāi)放，雖然對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管工作可以大開(kāi)方便之門(mén)，卻會(huì)暴露納稅人的上下游交易客戶資源，對(duì)銀行賬戶使用人的金融信息與商業(yè)秘密造成損害，進(jìn)而可能引發(fā)納稅人的交易與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的模式改變。②姚子?。骸躲y行金融機(jī)構(gòu)涉稅信息共享的法律規(guī)制》，《財(cái)會(huì)通訊》2021年第16期，第141—147頁(yè)。近年來(lái)國(guó)家稅務(wù)總局與中國(guó)銀行保險(xiǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)發(fā)布的關(guān)于推動(dòng)“銀稅互動(dòng)”工作的文件①《國(guó)家稅務(wù)總局、中國(guó)銀行保險(xiǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)關(guān)于深化和規(guī)范“銀稅互動(dòng)”工作的通知》（稅總發(fā)〔2019〕113號(hào)）。，將“銀稅互動(dòng)”過(guò)程中的信息交換由協(xié)議模式向“數(shù)據(jù)直連”模式轉(zhuǎn)型作為理想圖景，從而稅務(wù)機(jī)關(guān)可以將銀行所提供小微企業(yè)的融資信息尤其是不良貸款記錄用于納稅信用評(píng)估參考，銀行則可以將稅務(wù)機(jī)關(guān)所提供小微企業(yè)的納稅記錄信息用于自身的貸款風(fēng)險(xiǎn)控制和管理，與現(xiàn)行《稅收征管法》的規(guī)定不無(wú)相歧，小微企業(yè)的信息自決權(quán)在其與稅務(wù)機(jī)關(guān)和銀行的三方法律關(guān)系中被輕忽視之而置于“失語(yǔ)”狀態(tài)。根據(jù)2019年實(shí)施的《電子商務(wù)法》第28條規(guī)定，電子商務(wù)平臺(tái)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)當(dāng)遵循稅收征收管理相關(guān)法律法規(guī)將平臺(tái)內(nèi)電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者的身份及其與納稅有關(guān)的信息報(bào)送稅務(wù)機(jī)關(guān)。而《稅收征管法（征求意見(jiàn)稿）》第33條將《電子商務(wù)法》第28條所規(guī)定的“主動(dòng)”和“全面”的提供義務(wù)改為“被動(dòng)”和“特定”的提供義務(wù)，僅規(guī)定電子商務(wù)平臺(tái)經(jīng)營(yíng)者應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)者的相關(guān)登記注冊(cè)信息，但被一些學(xué)者批判為提供涉稅信息的范圍過(guò)于狹窄，不能滿足稅收征管的需要，應(yīng)與電子商務(wù)法的規(guī)定保持銜接一致。不過(guò)，對(duì)這種意見(jiàn)值得商榷的是，《電子商務(wù)法》第28條規(guī)范的是平臺(tái)企業(yè)與平臺(tái)內(nèi)經(jīng)營(yíng)者之間的各自權(quán)利義務(wù)，所謂“與納稅有關(guān)的信息”不能籠而統(tǒng)之泛化為所有涉稅信息而造成權(quán)責(zé)匹配錯(cuò)位。

結(jié)語(yǔ)

以數(shù)治稅表明了其作為工具的指向性。工具理性不能凌駕于價(jià)值理性。工程師思維存在片面性。人本還是物本、國(guó)庫(kù)中心主義還是納稅人保護(hù)主義，這是需要認(rèn)真對(duì)待的問(wèn)題。技術(shù)是中性的，但技術(shù)也構(gòu)成一種座架。確定性是人類(lèi)孜孜以求的目標(biāo)，但只能與不確定共存。信息的不對(duì)稱(chēng)是人類(lèi)亙古以來(lái)面臨的天花板，大數(shù)據(jù)對(duì)這種局面的變革是可能的，但對(duì)于納稅人的隱私的侵入則必須有界限，應(yīng)該是基于中道的制度保護(hù)而非取之無(wú)度的多多益善。新的技術(shù)可能性可能會(huì)帶來(lái)新的危險(xiǎn)或顯示出較溫和的執(zhí)法安全替代方案。目前許多學(xué)者將個(gè)人信息權(quán)保護(hù)與民法典相聯(lián)系，并以此為依據(jù)論證大數(shù)據(jù)時(shí)代對(duì)個(gè)人信息權(quán)的保護(hù)，這初衷固然值得肯定，但稅法并非民法的附屬法，并不能直接將民法的個(gè)人信息權(quán)概念和規(guī)制原封不動(dòng)照搬適用于稅法，不同的法律有不同的立場(chǎng)和視角，作為公法之債的稅收之債對(duì)信息的掌握具有必要性，涉稅信息和個(gè)人信息是兩個(gè)不同的概念，如同言論自由保護(hù)和商業(yè)言論自由保護(hù)的力度不同一樣，但是否由此推論在大數(shù)據(jù)時(shí)代國(guó)家可以拋卻任何謙抑性直接對(duì)個(gè)人隱私排闥而入?yún)s不無(wú)疑問(wèn)。經(jīng)濟(jì)生活的信息并不能徹底暴露。如果這樣，納稅人的協(xié)力義務(wù)實(shí)際上多此一舉，稅收核定載諸稅收征管法也形同贅疣。