謝思純

科技是第一生產(chǎn)力，隨著我國科研經(jīng)費投入規(guī)模的逐年增大，科研事業(yè)單位的成本管理問題日益突出，究其原因，是事業(yè)單位一貫對成本的投入關(guān)注度較小。如何在保證科研成果的前提下，合理優(yōu)化科研所成本，減少不必要成本，提高資金使用效率，是值得思考的問題。

一、引言

科研事業(yè)單位的成本是指為了完成科研活動所耗費的資源，以經(jīng)費使用為表現(xiàn)形式。長期以來，我國事業(yè)單位以“收付實現(xiàn)制”為會計基礎(chǔ)進行核算，無法真實反饋科研成本。2019年新政府會計制度在全國行政事業(yè)單位實施，隨后其他事業(yè)單位根據(jù)指引跟進，實現(xiàn)雙基礎(chǔ)、雙分錄、雙報告的核算模式，構(gòu)建了“財務(wù)會計和預(yù)算會計適度分離并相互銜接”的會計核算模式，標(biāo)志著我國事業(yè)單位成本核算進入新的階段。與此同時，根據(jù)國家統(tǒng)計局初步測算，2022年我國R&D經(jīng)費投入達到30870億元，首次突破3萬億大關(guān)，同比增長10.4%，自“十三五”以來已保持連續(xù)7年兩位數(shù)增長，其中，基礎(chǔ)研究經(jīng)費為1951億元，增長7.4%。足見國家對科研事業(yè)的投入力度之大，而科研事業(yè)單位作為其中的重要組成部分，接收了相當(dāng)一部分的國家科研經(jīng)費投入，在當(dāng)前國家重視科技事業(yè)的大背景下，更應(yīng)該關(guān)注其科研成本的投入。加強成本管理的最直接好處就是可以將科研支出規(guī)范化，避免無作用的支出，直接提高資金使用效率。另外，因為需要對各個流程進行梳理，也就是對經(jīng)費由到賬到支出的全過程進行控制，這有利于發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中的不足之處，從而加強內(nèi)控。從財務(wù)會計角度，科研事業(yè)單位的成本組成有：人員費、業(yè)務(wù)成本費用（包括材料費/設(shè)備安裝費等），日常公務(wù)費（辦公費/水電費/物業(yè)費等）以及固定資產(chǎn)折舊費，如何針對這些成本進行有效管理及控制，是當(dāng)前成本管理的重點，而目前科研事業(yè)單位的成本管理仍然在制度、內(nèi)控、績效評價等方面存在不少問題。

二、科研事業(yè)單位成本管理現(xiàn)狀

（一）單位整體觀念陳舊，成本管控意識淡薄。事業(yè)單位的主要資金來源是財政撥款，無資金壓力，長期以來已經(jīng)形成無成本管控意識氛圍。盡管新政府會計制度已經(jīng)實施4年，但更多事業(yè)單位只是將其作為一種為了符合規(guī)定而設(shè)的會計核算方式，并沒有真正重視其實質(zhì)意義。科研人員對于成本的關(guān)注也僅限于結(jié)題時關(guān)注課題是否超支，是否可以順利結(jié)題。單位領(lǐng)導(dǎo)層也更多只在總結(jié)大會上聽取財務(wù)部關(guān)于上年經(jīng)費總支出的情況匯總報告，但是關(guān)于這些經(jīng)費支出是否必要，支出構(gòu)成是否合理，總支出是否與單位所完成的科研任務(wù)相匹配，無任何部門對其分析并給出相關(guān)建議及評價。總體來說，科研人員一般專注于自身的科研任務(wù)，任務(wù)成本控制是財務(wù)部一個部門的事情，沒有意識到成本管控的作用，無參與感。成本控制是一個整體化的行為，財務(wù)制定的財務(wù)制度只是從最終端對經(jīng)費支出進行約束，比如，科研經(jīng)費支出的最前端，也就是采購人及其課題組長，是最有資質(zhì)對該成本支出是否必要且合理做首要及最重要的判斷，是否必須采購，采購是否必須進口或者制定品牌等，這都是決定成本的關(guān)鍵，但是很多人在判斷的時候并不是基于是否有利于科研進行，而是經(jīng)費結(jié)余多少，結(jié)余多就買貴點，結(jié)余少就少買點。領(lǐng)導(dǎo)層面也并不重視，畢竟上級單位考核的重點是科研項目的成果產(chǎn)出和每年爭取的經(jīng)費收入，關(guān)于資金利用率，產(chǎn)出和回報是否匹配，并不是關(guān)注重點，這也直接導(dǎo)致了科研單位重視項目申請，忽視成本管理的氛圍。例如，近幾年，國家發(fā)布了內(nèi)資研發(fā)機構(gòu)采購稅收優(yōu)惠清單內(nèi)國產(chǎn)科研設(shè)備，且符合稅務(wù)相關(guān)規(guī)定的可以享受退稅優(yōu)惠，這對于全國的科研事業(yè)單位來說，是一個重要的好消息，基本上科研機構(gòu)采購的科研儀器都在清單之列，只需要采購時索要專用發(fā)票，即可退稅，但是這幾年下來，實際上退稅的國產(chǎn)設(shè)備占比并不算高，這也是全員無成本控制意識的體現(xiàn)，科研人員認(rèn)為退回來的稅并不歸自己所得，無動力也無意識參與。

（二）成本核算內(nèi)容不明確，分類無針對性?？蒲袉挝坏闹饕?jīng)費有基本運行費、縱向科研項目經(jīng)費、橫向科研項目經(jīng)費及人員經(jīng)費。其中，基本運行費及縱向科研項目經(jīng)費、人員經(jīng)費來源是財政撥款，橫向來源是其他企事業(yè)單位委托本單位進行設(shè)計、技術(shù)咨詢、技術(shù)開發(fā)、測試、檢測、分析等服務(wù)所取得的收入。而現(xiàn)實情況下，在財務(wù)核算方面，對所有項目都采用一套成本核算體系，缺乏個性化、有針對性地分類，就不能精確反映出項目的投入與成本之間的關(guān)系，從而導(dǎo)致對項目的最終成果做不到合理評價。以A所為例，A所為一個科研大所，其使用的會計科目是依據(jù)上級單位制定的一級科目及二級科目，逐步擴展到六級科目，而只有一、二級科目用以區(qū)分經(jīng)費來源，如科研支出、技術(shù)支出、基本支出、經(jīng)營支出等，而往后的會計科目則基本是一套，三級科目為商品和服務(wù)支出、工資福利支出、對個人和家庭補助、債務(wù)利息及費用支出、基本建設(shè)支出、資本性支出這樣的分類，四、五、六級科目也是同一套，并沒有針對不同類型經(jīng)費進行單獨設(shè)計會計科目。這樣會直接導(dǎo)致有特定要求的經(jīng)費支出無合理的分類科目可入，最終都籠統(tǒng)進入財務(wù)大概類似的科目，實際上并不精準(zhǔn)，也不能準(zhǔn)確反映業(yè)務(wù)實質(zhì)。比如專用材料費、測試化驗加工費，關(guān)于測試費的科目只有這個，而實際上，比如科研軟件測試，無關(guān)材料，但是又是測試費，放入該科目，統(tǒng)計材料費就會包括該費用，不放入該科目，也沒有其他測試科目可用。這樣的科目設(shè)置，在進行課題結(jié)題匯總時，會看不出具體哪類項目的實際支出。另外，由于科研事業(yè)單位這種只以經(jīng)費來源作為分類的會計科目習(xí)慣，只要來源經(jīng)費是科研項目的，都算科研支出，實際上，科研項目支出可能有非科研支出，比如學(xué)生論文答辯費用，沒有這個科研經(jīng)費，學(xué)生是要進行論文答辯的，所以應(yīng)當(dāng)屬于基本支出，類似這樣的情況就會將實質(zhì)上的科研支出和非科研支出混淆，無法真正統(tǒng)計各種項目成本。

（三）財務(wù)職能有待加強。無論是全額還是差額撥款科研事業(yè)單位，其主要經(jīng)費大多是財政撥款，財務(wù)人員也主要做的是財務(wù)核算工作，并沒有成本管理會計相關(guān)工作，所以財務(wù)部門在科研單位是處于長期不受重視的狀態(tài)?？蒲性核?，領(lǐng)導(dǎo)層是由各科研部門的高精尖人才組成，兼顧管理工作，同時，作為決策機構(gòu)的所務(wù)會也不會有財務(wù)領(lǐng)導(dǎo)參與，這也從一定程度上弱化了財務(wù)部的參與管理職能。但成本管理也是單位管理的重要一環(huán)，其意義重大，涉及科研資金利用效率。實際上，財務(wù)人員長期處于這種狀態(tài)下，也沒有主動進行成本管理的意識，很多財務(wù)人員也不重視專業(yè)知識的更新，只會按照前人經(jīng)驗做財務(wù)記賬審核工作，對于不熟悉的領(lǐng)域，不主動學(xué)習(xí)，也沒有相關(guān)的經(jīng)歷，更沒有接受成本核算培訓(xùn)，這也直接導(dǎo)致了科研事業(yè)單位財務(wù)成本核算領(lǐng)域的缺失。比如，在很多差額財政撥款科研事業(yè)單位，橫向經(jīng)費收入占比不小，而橫向課題帶來的收入相對應(yīng)的稅收籌劃工作，是成本管理中相當(dāng)重點的工作。以A所為例，其橫向收入以提供技術(shù)服務(wù)為主，增值稅率6%，屬于一般納稅人，可抵扣進項稅，并且根據(jù)國家政策，符合條件的研發(fā)支出在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除，這些都是該所的稅收優(yōu)勢，但是由于財務(wù)人員認(rèn)識不足，領(lǐng)導(dǎo)層也不夠重視，采購的很多設(shè)備并無開具增值稅專用發(fā)票進行抵扣，研究開發(fā)支出也并沒有申請加計扣除，使得稅負(fù)增加不合理。

（四）科研項目成本管理過程與其他環(huán)節(jié)脫節(jié)。在科研事業(yè)單位中，管理部門中有專門對項目進行管理的部門，如科技辦，合作辦等，這些分管不同科研項目的部門，他們主導(dǎo)項目從申報到結(jié)題，但成本核算仍然是財務(wù)部門，而執(zhí)行科研項目的則是科研部門。當(dāng)然，采購及資產(chǎn)又是另外的管理部門負(fù)責(zé)。不同環(huán)節(jié)關(guān)注的點也不同，科研部門關(guān)心科研成果，項目管理部門關(guān)心項目是否可以按照計劃開展并完成，財務(wù)部門關(guān)注成本支出。財務(wù)部門由于缺乏與科研、項目部門以及科研項目負(fù)責(zé)人溝通的平臺，使得科研項目的成本管理經(jīng)常是在不了解科研工作實際情況下進行的，導(dǎo)致對科研項目成本支出管理要么過于寬松、審核不嚴(yán)，要么過于教條、缺乏靈活性。

三、科研事業(yè)單位成本管理改進建議

（一）建立成本管理制度，強化全員成本管理意識。無規(guī)矩不成方圓，應(yīng)當(dāng)建立起本單位的成本管理制度，從采購到報銷，全流程約束，堵上浪費的漏洞。對各類科研非科研項目進行分類，針對不同類型項目出具相關(guān)采購報銷規(guī)定，不能一刀切，只要針對性和實用性都強的規(guī)章制度，才能真正地落地實行。首先，提高資金利用率第一步就是進行科學(xué)合理編制，所以應(yīng)優(yōu)化全面預(yù)算管理制度，設(shè)立預(yù)算管理委員會，從預(yù)算編制開始就對成本進行合理預(yù)估，不能簡單地根據(jù)項目的經(jīng)費額度，按照以往經(jīng)驗隨意填入，最終進行科學(xué)研究的時候反而被所填預(yù)算限制。按照預(yù)算來進行花費，科研人員無法預(yù)估，可以成立相關(guān)委員會，各方面專業(yè)人士進行探討，對項目成本進行科學(xué)編制，從源頭進行成本管理。其次，加強成本管理宣傳，進行成本管理培訓(xùn)學(xué)習(xí)，提升大家對成本管理的進一步認(rèn)識，讓大家形成人人都應(yīng)做好成本控制意識，也掌握成本管理的辦法。最后，應(yīng)該明確各部門在成本管理體系中的權(quán)責(zé)，將責(zé)任落實到每個部門乃至每個人，出現(xiàn)問題可以追溯到各個環(huán)節(jié)的責(zé)任，這樣才能真正強化全員成本意識，每個人在這一條成本線上，同時，強化獎懲機制，對于成本控制管理工作表現(xiàn)優(yōu)秀的予以獎勵，倦怠出現(xiàn)錯誤的采取一定的懲罰措施，做到恩威并施，張弛有度。

（二）對成本核算內(nèi)容進行科學(xué)分類，會計科目進行相應(yīng)調(diào)整，提高成本核算辦法科學(xué)性。應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同項目進行成本分類，同時對于不同的項目也需要設(shè)置相應(yīng)的會計科目，予以科學(xué)核算。以A所為例，其科研項目以基礎(chǔ)研究為主，為了取得項目而發(fā)生的支出應(yīng)該設(shè)置“研究開發(fā)支出”，分?jǐn)傔M去，計算真正成本。而橫向項目以技術(shù)服務(wù)為主，為了取得項目而發(fā)生的支出應(yīng)該設(shè)置“技術(shù)推廣支出”。目前“權(quán)責(zé)發(fā)生制”已經(jīng)引入科研事業(yè)單位，為成本核算奠定了良好基礎(chǔ)。應(yīng)該對內(nèi)部費用進行收費制，管理部門及水電物業(yè)供暖等費用這類間接費用，應(yīng)該也按照“作業(yè)成本法”，以資源為動因，這需要財務(wù)部門以及行政、人力資源、項目管理部門結(jié)合本單位實際，各個項目的情況等一同制定科學(xué)的分配率，將費用分?jǐn)傔M各個項目。

（三）強化財務(wù)職能，實現(xiàn)業(yè)財融合，同時注意提升財務(wù)人員綜合素質(zhì)，加強績效評價機制。應(yīng)當(dāng)提升財務(wù)部在科研院所內(nèi)部決策機構(gòu)中的地位，參與到成本相關(guān)環(huán)節(jié)，才能預(yù)先從采購開始就對成本管控進行事先預(yù)防，報銷單據(jù)提交財務(wù)審核階段，通常是采購合同已經(jīng)簽訂完成，那時予以干預(yù)，為時已晚。強化財務(wù)職能，提高財務(wù)在內(nèi)部成本管控環(huán)節(jié)的參與度，實現(xiàn)業(yè)財融合，將財務(wù)角色前移，真正做到事前預(yù)防，事中控制，事后反饋。這樣才能全方位進行成本管理。與此同時，財務(wù)人員作為科研院所中成本管理重要一環(huán)中的業(yè)務(wù)人員，應(yīng)注重其崗位適用性，注重對其綜合素質(zhì)的提升培養(yǎng)。成本管理是科研院所中較為欠缺的模塊，財務(wù)人員應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)變工作思路，通過對成本管理的系統(tǒng)學(xué)習(xí)與其他企事業(yè)單位的成本模式借鑒，打破現(xiàn)有成本模式，提升成本管理的成效。最后，無論是財務(wù)人員或是其他科研人員對待成本管理不夠重視，這都說明了績效評價機制的缺失，需建立以利潤為導(dǎo)向的績效考核指標(biāo)，將成本管理融入績效考核中，圍繞職工的表現(xiàn)對進行考核，將考核結(jié)果應(yīng)用到續(xù)聘、解聘、辭退、加薪、晉級、獎懲等方面，引導(dǎo)事業(yè)單位健康發(fā)展。充分發(fā)揮績效考核機制的作用，對于在成本管理中有突出貢獻的，予以適當(dāng)獎勵，對于毫無管控的課題組及成員予以一定的懲戒，并計入考核結(jié)論中。比如前文提到的國產(chǎn)設(shè)備退稅事宜，如果可以計入考核機制，對于很多課題組成員來說是一件非常簡單就能參與到成本控制中的事情，在同等條件下，選擇可以提供增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商，既能為單位節(jié)約成本，還能為自己考核加分。

（四）建立現(xiàn)代化信息系統(tǒng)，將成本管理環(huán)節(jié)貫通起來。成本管理環(huán)節(jié)需要各個部門通力合作，所以各司其職的同時需要溝通合作。而溝通合作也不能無限地開會、發(fā)郵件、打電話等，為了提高工作效率，應(yīng)當(dāng)利用現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)，建立一體化系統(tǒng)，將成本管控的各個環(huán)節(jié)納入其中，實現(xiàn)全流程管理，各部門一起梳理一套成本管理流程，所有環(huán)節(jié)由系統(tǒng)控制，再加上人工干預(yù)。比如預(yù)算管理控制與財務(wù)報銷控制，新建課題時，除應(yīng)當(dāng)輸入項目類型、課題號、課題名稱、課題負(fù)責(zé)人、課題經(jīng)費等基本信息外，還應(yīng)當(dāng)輸入各類費用的預(yù)算，當(dāng)課題某類預(yù)算（如設(shè)備購置費）超出預(yù)算時，報銷系統(tǒng)會提示超出預(yù)算，并且終止報銷進行。這樣就實現(xiàn)了線上自動成本控制，而預(yù)算卻有可調(diào)節(jié)余地，再由項目管理部門增加相應(yīng)預(yù)算，大大地提高了成本管理效率。

結(jié)語：

成本管理在科研事業(yè)單位中的地位越來越重要，隨著科技投入及會計改革的到來，科研事業(yè)單位應(yīng)該抓住時機進行深化改進，化被動為主動，牢牢把握住時代給予的機遇，做好成本管理，為科研工作保駕護航。

（作者單位：散裂中子源科學(xué)中心）