加工貿易出口退稅管理問題及建議研究

摘 要：近年來，國家加大出口退稅支持力度，促進外向型經濟高質量發(fā)展，加工貿易作為出口貿易的半壁江山，其作用顯得尤為重要。本文基于出口退稅視角，系統(tǒng)探討了加工貿易出口退稅實務操作過程中的管理問題，并提出加工貿易籌劃建議。本研究能夠為剛起步或將要起步企業(yè)了解實務操作流程，提高工作效率，助力加工貿易企業(yè)的高質量發(fā)展。

關鍵詞：加工貿易；出口退稅；手冊核銷；籌劃建議

我國加工貿易政策總體經歷了前期探索、鼓勵規(guī)范、加強監(jiān)管、政策完善和創(chuàng)新發(fā)展等階段。前期對加工貿易發(fā)展的探索、引導和規(guī)范為我國參與國際分工和融入全球生產體系打下良好基礎。我國加入WTO之后，加工貿易監(jiān)管政策趨于嚴格，加工貿易進入平穩(wěn)發(fā)展階段。為了進一步引導加工貿易轉型升級，國家出臺相關政策，在提升加工貿易產品附加值，促進加工貿易產業(yè)鏈延長等方面取得顯著成效。當前，我國本土企業(yè)將生產基地不斷向外轉移，很多跨國企業(yè)也將建廠或擴建的優(yōu)先權放在了東南亞國家。同時，西方國家也加強了與東南亞國家的經濟合作，對國內加工貿易企業(yè)的生存發(fā)展形成一定威脅。

一、加工貿易概述

加工貿易，是指經營企業(yè)進口全部或者部分原材料、零部件、元器件、包裝物料，經加工或裝配后，將制成品復出口的經營活動。加工貿易主要包括進料加工、來料加工兩種。兩者的區(qū)別是，進料加工是從外商免稅進口部分材料，加工成成品后復出口，實現出口銷售；來料加工是由外商提供全部材料，按照外商要求進行加工裝配，承接方只收取加工費，不存在退稅情況。我國作為加工貿易大國，發(fā)展速度較快，且保持較大規(guī)模，加工貿易在促進對外貿易、增加外匯收入、擴大就業(yè)、推動工業(yè)化進程、提高經濟發(fā)展水平方面發(fā)揮著巨大作用。

加工貿易實質是根據各國的生產要素和比較優(yōu)勢情況，在不同的國家完成不同性質的生產工序，以實現資源的優(yōu)化配置，降低產品的生產成本，提高其競爭力。加工貿易退稅實務操作流程上的復雜性給企業(yè)帶來不小的挑戰(zhàn)，同時高素質專業(yè)人才的缺乏，也使得加工貿易退稅實務操作變得捉襟見肘。

加工貿易的操作流程比一般貿易要復雜，并且要求也是隨著經濟政策的發(fā)展而不斷變化。首先是申報系統(tǒng)的更新，由最開始的單機版的退稅軟件不斷更新變革到網頁版，與各流轉稅種的申報共享統(tǒng)一的電子稅務局申報頁面。這是一個較大變革，大大提高了工作效率，單機版系統(tǒng)數據庫不能夠實時更新，在申報之前需要多次確認系統(tǒng)內的商品代碼是否會有變化。其次是申報流程的化繁為簡，流程上簡化的基礎是系統(tǒng)更新。比如手冊核銷階段的申報，單機版系統(tǒng)的流程多數需要兩到三次的數據反饋讀入后才能繼續(xù)下一步操作，每一步都離不開現場拷貝數據，工作效率可想而知。最后是數據安全性能夠得到有效保證，對比單機版系統(tǒng)，所有已申報數據都需要手動下載自行保存，不確定性太大又容易丟失。而網頁版系統(tǒng)就不存在此種情況，對于已申報的數據，系統(tǒng)會留存記錄，以待備查。

二、加工貿易出口退稅流程

我國已經發(fā)展成為一個對外經貿大國，但是還算不上一個對外經貿強國。與世界貿易強國相比，現時還有很多差距。新時代，我國的目標應當是從一個對外經貿大國發(fā)展成為對外經貿強國。在適應貿易全球化大背景下，為了加快經貿強國建設的步伐，國家多措并舉，出臺出口退稅利好政策，進一步穩(wěn)外貿穩(wěn)外資，對信用好的企業(yè)階段性加快出口退稅辦理進度，促進外貿保穩(wěn)提質，提升對外開放水平。

從企業(yè)的角度來看，出口退稅能夠變相增加企業(yè)收入，部分企業(yè)出口商品的利潤多數情況下就是出口退稅收入，正由于有了退稅，有些企業(yè)才能夠將產品按略高于成本價出口，這樣大大增加了其產品在國際市場上的競爭力，在價格上占領了優(yōu)勢，從而理所應當地具有大量的市場份額，使企業(yè)能夠開展良性循環(huán)。從國家的角度來說，進行出口退稅主要是鼓勵企業(yè)出口，國家經過退還出口貨物在國內已納的增值稅等稅款來使本國產品以不含稅的價錢進入國際市場，加強產品的國際競爭力，避免國內國際雙重課稅，最終可構成大量的出口創(chuàng)匯。

進料加工貿易區(qū)別于一般貿易的主要特點是進出口貨物都是在海關和稅務局兩方共同監(jiān)管之下，進料加工貿易電子手冊就是兩方監(jiān)管的主線。進料加工貿易的進口料件、出口成品及核銷都在電子手冊規(guī)定范圍內進行。

1.電子手冊的設立

企業(yè)根據自身生產工藝流程向海關提出申請，這里的加工生產工藝流程包括從進口料件到最終產品的生產過程中耗用原材料、產生損耗、生產出產品的詳細流程，海關會根據這個生產工藝流程批復所報單耗及損耗。同時，申請時還需要提供進出口合同，合同中主要載明詳細進出口貨物總額。海關根據這些申請資料給予批準備案，生成電子手冊。企業(yè)進口貨物根據電子手冊中載明的品名、品號及數量范圍進行，進口貨物在手冊項下享受免交增值稅和海關關稅待遇。所以，海關對其監(jiān)管比較嚴格，總原則是用于加工手冊中載明的指定產品復出口，對于改變用途的進口貨物需要進行補稅處理。

為了加強監(jiān)管力度，海關一般情況下會要求企業(yè)做好手冊的詳細臺賬記錄，做到一本手冊的進口料件只能用于生產加工該手冊項下對應的產品。對應產品完成后，仍有剩余進口料件，可以將剩余料件轉移到其他相關手冊繼續(xù)使用，也可以退運，轉內銷補稅等，根據企業(yè)的實際情況而定。

每一本電子手冊的有效期一年，最多延長兩次，每次最多可延長半年。對于保稅進口的料件，如果因特殊情況沒有發(fā)生出口，就需要妥善處理。例如某公司新設立三本進料加工電子手冊，產成品出口俄羅斯，從去年俄烏沖突開始至今，出口中斷，堆積了大量進口料件，如果能繼續(xù)出口產成品可以采用結轉手冊的方法繼續(xù)生產；如果不能繼續(xù)生產，退運或是轉內銷補稅，需要按照進口時間繳納緩息稅金。俄烏沖突局勢至今仍不夠明朗，所以企業(yè)目前仍舊進退兩難。

2.出口退稅的申報

加工貿易中，出口退稅是核心環(huán)節(jié)。近幾年，退稅申報化繁為簡，按照固定的模式填報申請。退稅申報的第一步是明細數據的填報，對于業(yè)務量比較少的企業(yè)完全可以采用手動錄入的方式，按照海關報關單的信息分條錄入，進料加工類出口貨物，需要仔細填列“備案號”的電子手冊編號；對于業(yè)務量比較大的企業(yè)，可以采用系統(tǒng)導入的方式，先從海關電子口岸系統(tǒng)中下載需要申報退稅的報關單信息的文件，再使用專用解密小程序轉化為可以直接導入稅務申報系統(tǒng)的文件，然后在申報頁面調用導入的報關單信息，逐條完善開票信息后，完成填列工作。在退稅這一步操作中，海關數據可能會存在數據不完整或是延遲，不能及時傳到稅務局系統(tǒng)。下文例1以某公司為例逐步分解出口退稅計算流程：

例1：某公司加工貿易出口產品征稅率為13%，退稅率為11%，上月末留抵稅款10萬元，進項稅額34萬元，內銷200萬元，本月出口折合人民幣300萬元，保稅進口100萬元。試計算該企業(yè)當期的“免、抵、退”稅額。

根據“免、抵、退”辦法計算退稅金額基本步驟為五步，如表1所示。

在以上計算步驟中，第三步，在計算應退稅稅額時，區(qū)別一般貿易的計算原則，加工貿易需要在出口貨值中扣除保稅進口料件貨值。第四步，計算得出的就是企業(yè)因出口價值300萬的貨物獲得的實際退稅額。第五步，產生的免抵稅額是需要視同繳納增值稅的情況下繳納附加稅，主要包括城市維護建設稅、教育附加、地方教育附加、水利建設基金四種。

3.電子手冊的核銷

加工貿易手冊核銷是指企業(yè)根據保稅貨物進、出、轉、存、銷等情況，將加工貿易手冊的料件進口、成品出口、生產加工、貨物庫存、深加工結轉、內銷征稅和后續(xù)補稅等情況向相關部門申報，相關部門予以審核、核銷、結案的過程。電子手冊主要有兩方面的核銷，一方面是海關數據的核銷，側重數量的核銷；另一方面就是稅務局數據的全面核銷，重點核銷金額，在實際分配率和計劃分配率存在差異的情況下多退少補。手冊核銷每年度進行一次，對年度內結案的手冊在次年4月20 日前進行統(tǒng)一核銷，業(yè)務量較大的企業(yè)，需要準備的資料相對來說比較多，前期準備工作要做好統(tǒng)計和檔案整理等。電子手冊核銷一般情況按照以下三步進行：

第一步：核銷資料的準備。

本年度在海關結案的手冊，理論上都要進行稅務核銷。核銷數據主要包括電子手冊實際進口和實際出口總額，然后根據計劃分配率或是上年度實際分配率，計算出應調整應退稅額，進行多退少補的政策。下文例2為具體流程。

例2：某公司2020年有三本電子手冊需要進行核銷，月度申報退稅使用的計劃分配率為2019年核銷實際分配率62%，征稅率和退稅率都為13%，具體核銷情況計算過程如表2：

在表2 的計算步驟中，計劃分配率是上年度核銷產生的實際分配率，根據實際進口和出口值，計算得出2020年度綜合實際分配率為60%。

第二步：計算應調整應退稅額。

應調整應退稅額=（實際分配率-計劃分配率）*實際出口退稅率=-35萬元

此處表示年度結算應補退到企業(yè)賬戶的金額，產生這種情況的主要原因是計劃分配率大于實際分配率（對于多本手冊同時進行的企業(yè)，通常稱為綜合實際分配率），年度實際退稅額小于應退稅額，從而產生年終核銷補退稅的情況。由此得出一般結論：當計劃分配率大于實際分配率時，企業(yè)手冊核銷獲得退稅；當計劃分配率小于實際分配率時，企業(yè)手冊核銷需要補交稅金。該規(guī)律可以用于預計手冊核銷的退稅或是補稅，提前籌劃核銷時間，充分利用貨幣的時間價值。

第三步：稅務局確認實際分配率。

根據海關進口、海關出口及稅務局退稅金額，計算得出應調整應退稅額后，年度實際分配率也應運而生，手冊核銷工作整體結束。這個分配率被稱作核銷年度的綜合實際分配率，同時，它被作為次年出口退稅的計劃分配率參與加工貿易退稅的計算。

核銷實際上就是一種監(jiān)管和控制，是一種新型的進出口管理模式。加工貿易手冊核銷，是對免稅進口受監(jiān)管的加工材料是否完全加工出口所進行的控制。海關結案核銷后，稅務局核銷對出口退稅多退少補，電子手冊核銷工作正式完結，監(jiān)管和控制工作也相應結束。

三、加工貿易籌劃建議

1.料件有序進口，減少不必要損失

某企業(yè)存在的因國際時局影響出口貨物順利進行的例子，給相關企業(yè)敲響了警鐘，進口材料要謹慎有序進行，既不能造成斷貨停產，又不能堆積大量原材料，尤其是加工貿易類行業(yè)，原材料的使用具有局限性，生產模式及產品都相對固定，進口料件的轉利用率比較低，處理成本高。保稅材料作為海關監(jiān)管的重要品類，所以在考慮到手冊有效期限制的同時，要考慮保稅材料的去向，如果保稅材料能夠順利生產產品出口，完成其指定用途，接下來就只存在手冊核銷的收尾工作。如果保稅材料因為特殊原因不能正常生產，建議企業(yè)當機立斷盡早做出決定，因為保稅原材料內銷會存在按天計算的緩稅利息，退運也存在海運費等各種費用，對企業(yè)來說都是額外的資金流出。

2.利用免抵稅額，緩沖資金周轉

對于一般的中小型企業(yè)來說，出口貨物的主要利潤來源是退稅，早出口，早退稅，是多數企業(yè)的一貫做法。但是從出口退稅的申報流程上看，能否收到退稅金額還取決于企業(yè)增值稅留抵稅額的多少，當企業(yè)留抵稅額非常充裕的情況下，出口的貨物能夠實現全額退稅，完全可以實現退稅自由，這是最理想狀態(tài)；當留抵稅額不足的情況下，就需要斟酌退稅時間。免抵稅額是視同繳納增值稅進行繳納城市維護建設稅、教育附加、地方教育附加及水利建設基金，對于非新建大中型企業(yè)來說，不管是內銷還是出口量都比較大，增值稅的留抵稅額多數情況下已被消耗殆盡，就會產生大量免抵稅額，采用推遲申報免抵稅額的方法，能夠實現推遲繳納附加稅，資金占用最長可達一年，在次年手冊核銷前申報免抵，實現資金時間價值最大化利用，緩沖企業(yè)資金周轉壓力。

3.夯實技術創(chuàng)新，保稅料件“現地化”

某公司在手冊核銷的過程中，實際分配率在60%左右，這表明保稅進口貨值占出口貨值的比例達到一半以上，側面反映我國加工貿易國產料件的使用率比較低，主要通過進口實現。因此，需要逐步提高國產料件的技術含量和質量標準，力求國產料件早日達到同品類保稅料件標準，穩(wěn)步實現“現地化”，節(jié)約成本，提升利潤空間，增強產成品的國際競爭力。近幾年，加工貿易企業(yè)雖然在部分料件的“現地化”進程中取得顯著成績，但仍需夯實技術創(chuàng)新，加大企業(yè)研發(fā)投入，促進產業(yè)結構升級，同時，還需要尋求政府部門的鼓勵和支持。多地政府部門出臺新政鼓勵技術創(chuàng)新，優(yōu)化產業(yè)結構，提高企業(yè)的國際競爭力，為企業(yè)紓困解難，為我國加工貿易產品順利完成進出口提供有力保障。

四、結語

加工貿易是生產全球化的重要體現，為發(fā)展中國家參與國際分工提供了重要機遇。企業(yè)作為加工貿易的實施主體，既要留住加工貿易，又要提升利潤空間，需要做足功課，合理籌劃。首先，在手冊設立階段，料件有序進口，減少料件積壓，防止特殊情況的發(fā)生，避免造成不必要的企業(yè)損失；其次，合理籌劃免抵稅額時間，充分利用貨幣時間價值，為企業(yè)的資金流通提供一定的緩沖時間，降低資金周轉壓力；最后，充分利用國家的鼓勵和扶持政策，自主創(chuàng)新研發(fā)，穩(wěn)步實現保稅料件的“現地化”采購，降低成本，提高利潤率?？傊?，要實現加工貿易的高質量發(fā)展，在內需要企業(yè)夯實技術創(chuàng)新，在外需要企業(yè)和政府溝通協作，合力推動加工貿易發(fā)展。

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作者簡介：尹相梅（1984.11— ），女，漢族，山東日照人，中級會計師，現代坦迪斯自動變速箱（山東）有限公司，研究方向：資產管理、出口退稅和稅務管理。